【2000年11月13日】关于减值额增值税处理办法的建议

青山见我

关于减值额增值税处理办法的建议

作者：梁红星

来源：《中国税务报》 2000年11月13日（第3版）

增值税是以商品生产和流通中各环节所产生的增值额是为计税依据而征收的一种流转税。所谓增值额是指纳税人从事生产经营（或提供劳务）在购入的商品（或取得的劳务）的价值额基础上新增加的价值额。换言之，增值额一般是纳税人取得的产成品销售额大于原材料或半成品购进额的差额。由于此类增值税的征缴采用抵扣制度，即对纳税人购入货物或应税劳务已纳的增值税予以扣除，其应缴增值税为销项税额减进项税额。为了保证增值税抵扣链条的完整性，增值税税收法规规定，对用于非应税项目、免税项目、集体福利和个人消费等项目购进货物或应税劳务的进项税额，不得抵扣，须做进项税额转出。这样会增加企业的成本、费用。

一般来讲，企业都会发生产品削价销售的情况，其原因有：清理残次过时产品；出于经营战略的考虑，为抢先占领市场而以低于成本的价格出售；为联络与客户的感情而将外购商品或自产产品低价销售等等。正是因为企业的产品销价低于进价（或成本价），就会产生减值额，减值额在增值税约抵扣制度中直接体现为销项税额小于进项税额。按照目前的有关规定，对价格明显偏低的，税务机关有权进行调整，为了方便讨论问题，本文假定企业产生减值额的情况都是合法的，不需税务机关进行调整。

如果企业将产生减值额的销售视为正常销售，则因其销项税额小子进项税额，企业不仅无需缴纳任何增值税，而且其还可以将进项税额与销项税额的差额结转到下期继续抵扣，或是用来抵扣其他正常销售产品的销项税额。这种处理的结果是将本应由企业承担的部分成本、费用，转由国家用销项税额来弥补，其实质是国家税款的流失。

如果企业将产生减值额的销售作全部进项税额转出，其所产生的销项税额没有与之相对应的进项税额作抵扣，则人为增加了企业的应缴增值税。由于企业的削价销售毕竟也实现了一定的价值（虽然低于成本价），其所对应的进项税额理应进行抵扣，否则，这与增值税原理中销项税额与进项税额的配比原则相悖，这种处理结果实际上是企业多承担了相应进项税额的成本、费用，人为增加了企业的负担。

笔者认为以上两种处理方法都不尽合理、规范，其结果或是导致园家税款流失，或是徒增企业负担。

笔者认为合理的处理方活应该是∶ 对产生减值额销售中相当于销项税额的进项税颈允许进行抵扣。对于进项税额大于销项税额的部分不应抵扣而必须作进项税额转出，计入企业的成本、费用，这样才符合增值税进、销项税额的匹配原则，才能兼顾国家与企业的利益。

根据以上的税务处理分析，笔者建议：减值额增值税的会计处理为∶

A）削价销售时，按正常销售记：

借：现全/银行存款/应收账款/立收票据

贷：消售收入

        应交税金——应交增值税（销项税额）

B）结转进项税额与销项税颈之差：

借：营业外支出/应付福利费/在建工程等

贷：应交税金——应交增值税（进项税额转出）

按上述会计处理时，企业需要对产生减值额销售的销项税颈和进项税额进行比较。若是企业将购买的原材料，半成品或产成品未进行任何加工增值而直接销管，销项税颈和进项税颔相对容易确定。

若是企业产生减值额销售的是自产半成品或产成品时，此时的成本和增值额核算就十分复杂。这时要对进、销项税额进行比较就相当困难。企业要根据不同的成本核算方法，相应地从成本计算单、成本分配汇总表、材料明细账、材料成本差异账及应交税金——应交增值税等账户查出该半成品或产成品所耗用的原材料及其相关增值税进项税额。从而最终核算出应予以转出的进项税额。这无疑对企业在减值额的财务管理上提出了更高的要求。

在实务操作中，企业采用“按比例倒推法”较为现实，即按期末产成品或半成品所含购进原材料及辅料的大致比例，或按产品工艺流程、配方估算所含的原材料及辅料。进而倒推出其进项税额。这样估算虽然渐变，但缺乏准确性，需要得到税务机关的认可。

可见，减道额的税务及会计处理首先需要在理论认识上达到统一。更为重要的是解决与之相话应的实际操作办法。这二者都需税务机关进行研充，井在税法上作出明确规定。