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Cassie7

《财务与会计》第十章：流动资产（二）

——第一讲（1-4节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

        1.第1节，货币性资产的定义微调，删除货币性资产的举例。非货币性资产交换定义删除“存货”，新增“投资性房地产”；
　　2.第1节，交换的核算原则重述（删除补价比例）。

*目录：

第一节　存货的确认和计量
第二节　原材料的核算

第三节　其他存货的核算

第四节　存货清查的核算

*章节思维导图：

第一节：存货的确认和计量

*思维导图：

*知识点：

        一、存货的构成（2015多、2016多）
　　二、存货的初始计量 （2016～2018单、2015多）
　　三、存货的发出计量 （2014单2、2015单、2017单、2018单多、2019单）
　　四、存货的期末计量 （2012～16多、2012单、2018单、2019单）

一、存货的构成（2015多、2016多）

　　存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料或物料等。
　　耗用：原材料（主辅料、外购半成品、修理用备件等）
　　在途物资
　　周转材料（具体见第3节“二、周转材料”）
　　在产品、自制半成品
　　出售：产成品、库存商品（具体见第3节“三、库存商品”）
　　发出商品
　　委托代销商品（属于委托方的存货）
　　实务中，存货范围的确认，通常应以企业对存货是否具有法定所有权为依据，凡在盘存日，法定所有权属于企业的所有一切物品，不论其存放地点，都应视为企业的存货。即所有在库、在耗、在用、在途的存货均确认为企业的存货；
　　反之，凡是法定所有权不属于企业的物品，即使存放于企业，也不应确认为企业的存货。对于代销商品，在售出前，所有权属于委托方，因此，代销商品应作为委托方的存货处理。

二、存货的初始计量（2014单、2015多、2016单、2017单、2018单、2019多）

　　1.存货应当按成本（即取得时的实际成本）进行计量。

        2.外购存货的成本（2018单）

        商品流通企业－－－采购费用：
　　（1）在存货采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的进货费用，应当计入存货采购成本。
　　（2）也可以先行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。
　　（3）如果商品流通企业采购商品的进货费用金额较小，可以在发生时直接计入当期损益。

　　3.加工取得的存货的成本

        4.其他成本
　　（1）产品设计费
　　为特定客户设计产品所发生的设计费用应计入存货的成本。（设计产品发生的设计费用通常计入当期损益）
　　（2）经过相当长时间的生产活动才能达到销售状态的存货，占用借款而发生的借款费用（符合资本化条件的）计入存货成本；
　　（3）仓储费
　　存货采购入库前：计入存货采购成本；
　　存货采购入库后生产前：不计入成本；
　　生产过程中：为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本。

三、存货的后续计量★★★（2014单2、2015单、2017单、2018单多、2019单）

        月末一次加权平均法：
　　加权平均单价＝（期初库存成本＋5日购入成本＋16日购入成本）÷（期初库存数量＋5日购入数量＋16日购入数量）＝（10＋80＋240）÷ （10＋20＋30）＝5.5
　　所以11日销售成本＝销售数量×加权平均单价＝10×5.5＝55
　　20日销售成本＝销售数量×加权平均单价＝30×5.5＝165
　　31日库存成本＝期初库存成本＋本期购入成本－本期销售成本＝10＋（80＋240）－（55＋165）＝110（或库存数量×加权平均单价＝20×5.5＝110）

　　移动加权平均法：
　　5日移动平均单位成本＝（期初库存成本＋5日购入成本）÷（期初库存数量＋5日购入数量）＝（10＋80）÷（10＋20）＝3
　　11日销售成本＝销售数量×移动平均单位成本＝10×3＝30
　　16日移动平均单位成本＝（16日进货前库存存货成本＋16日购入成本）÷（16日进货前库存数量＋16日购入数量）＝（10＋80－30＋240）÷（10＋20－10＋30）＝6
　　20日销售成本＝销售数量×移动平均单位成本＝30×6＝180
　　31日库存成本＝库存数量×移动平均单位成本＝20×6＝120

　　【说明】计划成本法在第二节讲解原材料时，进行详细讲解。

　　【提示】
　　①对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本；
　　②对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货的成本；
　　③不允许采用后进先出法确定发出存货的成本。

*考法：

　　1.存货发出、库存成本的计算？（2014单、2015单、2017单、2018单、2019单毛利率）
　　2.存货发出方法的特点？（2014单、2018多）

四、存货的期末计量★★★（2012单、2013多、2014多、2015单多、2016单2、2018单2、2019单）

　　（一）存货期末计量原则（2012单、2015单、2016单、2019单）

　　1.期末存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。
　　存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；
　　存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量。

        2.可变现净值（＝预计未来的净现金流量，不是售价）
　　可变现净值是指存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。（目的不同、方法不同）

*教材原文：

          企业持有的目的不同，可变现净值的确定方法如下：
　　（1）产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，在正常生产经营过程中，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。
　　（2）需要经过加工的材料存货，在正常生产经营过程中，应当以所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。

*教材原文：

         对于企业持有的各类存货，在确定其可变现净值时，应区别以下情况确定其估计售价：
　　（1）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计算基础；
　　（2）没有销售合同约定的存货，但不包括用于出售的材料，其可变现净值应当以产成品或商品一般销售价格（即市场销售价格）作为计算基础。

        3.存货减值迹象（ 2012～2013多、2015多、2018单）
　　（1）存货可变现净值低于成本的情况
　　①该存货的市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；
　　②因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；
　　③企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；
　　④企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适用新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；
　　⑤其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。

　　【提示】①②产品、③④材料

　　（2）存货可变现净值为零的情形
　　①已霉烂变质的存货；
　　②已过期且无转让价值的存货；
　　③生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；
　　④其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。

        （二）存货减值的比较方法（2014多）

　　1.按成本与可变现净值孰低法对存货计价时，有三种不同的计算方法可供选择（单项比较法、分类比较法、综合比较法）
　　存货价值顺序：单项比较法价值最低<分类比较法<综合比较法

        2.存货跌价准备通常应当按单个存货项目计提。
　　在某些情况下，比如：①与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备；
　　②对于数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别计提存货跌价准备。

       （三）期末存货减值的账务处理（2016单、2018单）

*教材原文：

　　具体做法是：每一会计期末， 比较成本与可变现净值计算出应计提（即应有的）的跌价准备，然后与“存货跌价准备”科目的余额（即已有的）进行比较，若应提数大于已提数，应予补提；提取和补提存货跌价准备时，借记“资产减值损失”科目，贷记“存货跌价准备”科目；反之，应冲减部分已提数（ 必须在原已计提的存货跌价准备金额内冲减）。
　　已计提跌价准备的存货价值以后得以恢复的，应在原已计提的存货跌价准备金额内，按恢复增加的金额，借记“存货跌价准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。

*本节内容归纳：

　　存货：原途周、在、商发委
　　初始：合理损耗、特定客户、借款费、存储费
　　发出：加权平均、毛利率、先进先出法
　　迹象：持续下跌无希望、逐渐下跌需求变
　　材料生产成大售、材料销售成大市
　　霉变过期不需要、既无转又无使
　　可变现：有无合同分别算减值；生产材料是否减值看产品
　　应提准备＝应有准备－已提准备，准备不足就补提，准备多了就冲减

第二节：原材料的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、原材料科目
　　二、按实际成本计价的核算（＋非货币性资产交换核算）（2014单、2015单 、2016多）
　　三、按计划成本计价的核算（2012单、2015单、2016单、2015多）
　　

        【提示】教材变动：
　　1.货币性资产的定义微调，删除货币性资产的举例。
　　非货币性资产交换定义删除“存货”，增“投资性房地产”；
　　2.交换的核算原则重述（删除补价比例）。

一、原材料科目

　　原材料：原料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件、包装材料、燃料等。
　　1.企业对外进行来料加工装配业务而收到的原材料、零件等，应单独设置备查簿进行登记；
　　2.委托外单位加工的材料、商品的加工成本，直接在“委托加工物资”科目核算；
　　3.企业购入的在建工程所需要的材料、机器设备等，在“工程物资”科目核算。

二、按实际成本计价的核算

　　（一）原材料采购的核算

        1.采购分录归纳：

        （1）借方变化
　　货款已付，而材料未入库。

　　【提示】此时用“在途物资”科目代替上述分录中的“原材料”科目。即

　　借：在途物资
　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）
　　　　贷：银行存款

　　（2）贷方变化
　　材料入库，货款尚未支付--- 应付账款
　　材料入库，开出商业汇票--- 应付票据
　　材料入库，银行汇票支付--- 其他货币资金
　　材料入库，款已预付--- 预付账款
　　材料入库，接受投资--- 实收资本/股本

　　（3）货到票未到---月末暂估入账，下月初红字冲回
　　借：原材料
　　　　贷：应付账款——暂估应付款

　　2.采购过程中的短缺和毁损

　　（1）定额内合理的途中损耗，计入材料的采购成本；
　　借：原材料
　　　　贷：在途物资

　　（2）能确定由供应单位、运输单位、保险公司或其他过失人赔偿的，应向有关单位或责任人索赔，自“在途物资”科目转入“应付账款”科目或“其他应收款”科目；
　　借：应付账款
　　　　其他应收款
　　　　贷：在途物资
　　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）
　　　　　　应交税费——应交消费税

　　（3）凡尚待查明原因和需要报经批准才能转销处理的损失，应将其损失从“在途物资”科目转入“待处理财产损溢”科目，查明原因后再分别处理：
　　借：待处理财产损溢
　　　　贷：在途物资
　　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）
　　　　　　应交税费——应交消费税
　　①属于应由供货单位、运输单位、保险公司或其他过失人负责赔偿的，将其损失从“待处理财产损溢”科目转入“应付账款”科目或“其他应收款”科目；
　　②属于自然灾害造成的损失，应按扣除残料价值和保险公司赔偿后的净损失，从“待处理财产损溢”科目转入“营业外支出——非常损失”科目；
　　③属于无法收回的其他损失，报经批准后，将其从“待处理财产损溢”科目转入“管理费用”科目。
　　在上述（2）和（3）两种情况下，短缺和毁损的材料所负担的增值税额和准予抵扣的消费税额应自“应交税费——应交增值税（进项税额）”和“应交税费——应交消费税”科目随同“在途物资”科目转入相对应科目。（自然灾害导致不转出进项税额）

　　（二）非货币性资产交换取得原材料的核算 （2014单、2015单、2016多）

　　1.非货币性资产交换
　　（1）定义
　　非货币性资产交换，是指企业主要以固定资产、无形资产、投资性房地产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。
　　货币性资产，是指企业持有的货币资金和收取固定或可确定金额的货币资金的权利。
　　非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。

　　（2）补价比例（教材删除了补价比例）（2014单）
　　判别标准：补价占资产交换最大金额的比例低于25%；

        2.以公允价值为基础计量（2015单）
　　（1）非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值为基础计量：
　　①该项交换具有商业实质；
　　②换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

　　（2）单项资产交换
　　换入资产和换出资产的公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值为基础计量，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。

　　①不涉及补价（换入资产成本、换出资产损益的计算）
　　以公允价值为基础计量的非货币性资产交换，对于换入资产，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本进行初始计量；
　　对于换出资产，应当在终止确认时，将换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。

        有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，对于换入资产，应当以换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的初始计量金额；
　　对于换出资产，应当在终止确认时，将换入资产的公允价值与换出资产账面价值之间的差额计入当期损益。

　　②涉及补价

        【提示】对于补价总结：
　　方向相同则相加
　　方向相反则相减
　　这里的“方向”指的是与“换出资产”的方向。

　　③教材原文：
　　a.支付补价的，以换出资产的公允价值，加上支付补价的公允价值和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。
　　b.收到补价的，以换出资产的公允价值，减去收到补价的公允价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本；换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入当期损益。
　　c.有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，以换入资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的初始计量金额，换入资产的公允价值加上收到补价的公允价值，与换出资产账面价值之间的差额计入当期损益。

　　（3）同时换入或换出多项资产

　　①对于同时换入的多项资产，按照换入的金融资产以外的各项换入资产公允价值相对比例，将换出资产公允价值总额（涉及补价的，加上支付补价的公允价值或减去收到补价的公允价值）扣除换入金融资产公允价值后的净额进行分摊，以分摊至各项换入资产的金额，加上应支付的相关税费，作为各项换入资产的成本进行初始计量。

　　②对于同时换出的多项资产，将各项换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额，在各项换出资产终止确认时计入当期损益。

         3.以账面价值为基础（2016多）
　　不满足公允价值为基础规定条件的非货币性资产交换，应当以账面价值为基础计量。

*考法：

换入资产入账价值、换出资产损益的计算？（2016多）

（三）原材料发出的核算

三、按计划成本计价的核算（ 2012单、2015单、2016单、2019单）

（一）原材料采购的核算

（二）原材料发出的核算

　　1.按计划成本发出材料

        2.计算并结转发出材料应负担的成本差异

（三）材料成本差异账户结构及计算差异要点

*本节内容归纳：

　　1.原材料：委加周转和工程
　　2.补价25%： 1：1相反，1：2相同；
　　换出损益：换出公允—换出账面
　　换入无补＝换出公允＋税费（换出账面＋税费）
　　换入有补＝换出公允＋加支减收＋加销减进＋税费
　　方向相同则相加、方向相反则相减
　　3.发出：材料福利进项出、销售材料是其他
　　4.材料成本差异：借超贷节，借方超节减
　　暂估入账不参与差异率计算
　　发出成本＝计划成本×（1±差异率%）

第三节：其他存货的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、委托加工物资 （2012单多、2016单）
　　二、周转材料（2015单、2016单、2012单、2013多）
　　三、库存商品
　　四、发出商品

一、委托加工物资（ 2012单多、2016单）

*教材表述：

       需要缴纳消费税的委托加工物资，其由受托方代收代缴的消费税，分别以下情况处理：
　　①收回后以不高于受托方的计税价格出售的，以及用于非消费税项目的，应将受托方代收代缴的消费税计入委托加工物资成本，借记“委托加工物资”科目，贷记“应付账款”“银行存款”等科目；
　　②委托方以高于受托方的计税价格出售的，需按照规定申报缴纳消费税，在计税时准予扣除受托方已代收代缴的消费税，借记“应交税费—应交消费税”科目，贷记“应付账款”“银行存款”等科目。
　　收回后用于连续生产、按规定准予抵扣的,按受托方代收代缴的消费税，借记“应交税费—应交消费税”科目，贷记“应付账款”“银行存款”等科目。

二、周转材料

　　周转材料主要包括包装物和低值易耗品等，以及建筑企业的钢模板、木模板、脚手架和其他周转使用的材料等。

　　（一）包装物

       （二）低值易耗品

　　低值易耗品：不能作为固定资产的各种用具和物品，如工具、管理用具、劳动保护用品、周转使用的容器。
　　用于储存和保管产品、材料而不对外出售的包装物，应按其价值的大小和使用年限的长短，分别在“ 固定资产” 科目或“ 周转材料” 科目或单设的“ 低值易耗品” 科目核算。

　　（三）摊销方法

　　科目：周转材料——包装物 、周转材料——低值易耗品
　　1.周转材料金额较小的，可在领用时一次计入成本费用，以简化核算，领用时按其账面价值，借记“管理费用”“生产成本”“销售费用” 等科目，贷记“周转材料”科目。为加强实物管理，应当在备查簿上登记。

　　2.周转材料应当按照使用次数分次计入成本费用，分别在周转材料“在库”“在用”“摊销”明细科目进行明细核算。

　　分次摊销法：

三、库存商品的核算

四、发出商品的核算

        1.对外销售已发出商品、但不满足《企业会计准则第14号——收入》规定的确认条件的情况，因而不能结转商品销售成本。
　　借：发出商品（将来满足条件时再做确认收入的处理）
　　　　贷：库存商品

　　2.企业委托其他单位代销的商品，也在“发出商品”科目核算，对采用支付手续费方式委托其他单位代销的商品，企业也可以另设“委托代销商品”科目。
　　借：发出商品（委托代销商品）
　　　　贷：库存商品

*本节内容归纳：

　　1.委托加工物资消费税：不高于非应税计成本
　　2.包装物：要钱的是其他业务，
　　不要钱的是销售费用
　　3.周转材料报废：一半对冲余料
　　4.库存商品：所有权是你的商品、注意2代
　　发出商品：不符合收入条件发出和委托代销

第四节：存货清查的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、存货数量的确定方法
　　二、存货清查的账务处理（ 2012单、2014多、2018单）

一、存货数量的确定方法

　　（一）实地盘存制

　　“实地盘存制”，是指企业平时只在账簿中登记存货的增加数，不记减少数，期末根据清点所得的实存数，计算本期存货的减少数。
　　使用这种方法平时的核算工作比较简便，但不能随时反映各种物资的收发结存情况，不能随时结转成本，并把物资的自然和人为短缺数隐含在发出数量之内；同时由于缺乏经常性资料，不便于对存货进行计划和控制。
　　通常仅适用于一些单位价值较低、自然损耗大、数量不稳定、进出频繁的特定货物。

　　（二）永续盘存制

　　逐日逐笔登记收发和结存。

二、存货清查的账务处理（ 2012单、2014多、2018单）

　　（一）处理原则

　　企业存货应当定期盘点，盘点结果如果与账面记录不符，应于期末前查明原因，并根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。
　　盘盈或盘亏的存货，如在期末结账前尚未经批准，应在对外提供财务报告时先按上述规定进行处理，并在财务报表附注中作出说明，如果期后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。

　　（二）盘盈盘亏的账务处理

　　1.盘盈

        2.盘亏

*考法：

　　1.盘盈盘亏对利润的影响金额？（ 2012单分录、2018单）
　　2.清查的处理原则和处理去向？（ 2014多）

Cassie7

《财务与会计》第十一章　非流动资产（一）

——第一讲（1-4节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

教材前4节合并为一节讲解。
　　1.讲义第1节，删除租入固定资产装修费用折旧期间的规定；
　　债务重组取得、租入取得固定资产核算移至第14章；
　　P202，增加使用权资产计提折旧、折旧期间规定；

　　2.讲义第3节，P217，增加使用权资产计提减值的规定。

*目录：

第一节　固定资产的核算
第二节　无形资产的核算

第三节　固定资产、无形资产减值的核算

第四节　持有待售的非流动资产、处置组和终止经营

*章节思维导图：

第一节：固定资产的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、固定资产的确认和计量 （2015多、2019单）
　　二、固定资产取得的核算（2012单多、2013单、2014单2、2015多、2016多2、2017单）
　　三、固定资产折旧的核算（2012单多、 2013单、 2014多、2015单多）
　　四、固定资产后续支出的核算（2011单多、2012多、 2016单、2016多）
　　五、固定资产处置、清查的核算（2015单、2016单）

一、固定资产的确认和计量

　　（一）固定资产的概念和确认

　　1.固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：（非出售）
　　（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；
　　出租：不包括作为投资性房地产核算的以租赁方式租出的建筑物。
　　（2）使用寿命超过一个会计年度；（年限和产量）
　　价值标准：固定资产价值并无绝对标准，各企业结合本企业的具体情况自行确定；

　　2.固定资产在同时满足以下两个条件时，才能加以确认：
　　（1）该固定资产包含的经济利益很可能流入企业。
　　（2）该固定资产的成本能够可靠地计量。

　　3.固定资产的确认特例（2015单）
　　（1）对于企业的环保设备和安全设备等资产，虽然不能直接为企业带来经济利益，却有助于企业从相关资产获得经济利益，也应当确认为固定资产，但这类资产与相关资产的账面价值之和不能超过这两类资产可收回金额总额。
　　（2）对于固定资产的各个组成部分，各自具有不同的使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，从而适用不同的折旧率或折旧方法的，应当单独确认为固定资产。（2015单：分别确认）
　　（3）企业购置计算机硬件所附带的、无法单独计价的软件，与所购置的计算机硬件一并作为固定资产；
　　（4）建筑企业为保证施工和管理正常进行而购建的临时设施。

　　（二）固定资产的计量

　　1.固定资产应当按照成本进行初始计量，已入账的固定资产成本也被称为固定资产原值。由于企业取得固定资产的途径和方式不同，其成本的确定也有所差异。
　　2.在确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。
　　企业应当根据《或有事项》的规定，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。（2013单）
　　借：在建工程
　　　　贷：预计负债
　　不属于弃置义务的固定资产报废清理费，应当在发生时作为固定资产的处置费用处理。（弃置不等于处置）

弃置费用	弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务。

二、固定资产取得的核算（初始计量）

　　（2012单、2014单、2015多、2016多、2017单、2018单）
　　（2014单、2016多、2018多）（2012多、2013单）

　　（一）外购固定资产

　　1.一般外购
　　取得时入账价值（成本）：按实际支付的购买价款、相关税费（指增值税以外的税费）、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

　　【提示】以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，则应将各项资产单独确认为固定资产，并按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

        2.超过正常信用条件延期支付的外购
　　购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。
　　实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按规定应予资本化外，应当在信用期间内计入当期损益。（P350例14－7）

　　（二）自行建造固定资产

　　自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。
　　应当注意，自行建造的固定资产，如果已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算手续的，可先按估计价值入账，待确定实际成本后再进行调整。
　　1.发包工程
　　企业发包的在建工程，按合同规定向承包企业预付工程款、备料款时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”等科目。
　　（没有借记预付账款）
　　与承包企业办理工程价款结算时，按补付的工程款，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”“应付账款”等科目。

　　2.自营工程

         （三）非货币性资产交换换入的固定资产（2015单）

         （四）投、盘、重、合、租形成的固定资产

三、固定资产折旧的核算

　　（一）计提折旧的范围（2012多、2014多、2015多、2018单）

　　1.范围
　　除下列情况除外，企业应对所有固定资产计提折旧：
　　①按规定单独计价入账的土地；
　　②已提足折旧仍继续使用的固定资产；
　　③提前报废的固定资产不补提折旧；
　　④持有待售的非流动资产

　　【注意】计提折旧特殊事项如下：

　　①已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，但尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。（估计入账，既往不咎）
　　②处于更新改造过程而停止使用的固定资产，符合固定资产确认条件的，应当转入在建工程，停止计提折旧;不符合固定资产确认条件的，不应转入在建工程，照提折旧。
　　③符合固定资产确认条件的固定资产装修费用,应当在两次装修期间与固定资产剩余使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。
　　④承租人能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的,应当在租赁资产剩余使用寿命内计提折旧。
　　无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产剩余使用寿命两者孰短的期间内计提折旧。

　　2.计提折旧的起止时间
　　固定资产应当按月计提折旧。
　　当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；
　　当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

       （二）固定资产折旧的方法（2012单、2013单、2015单）

        企业因进行大修理而停用的固定资产，应当照提折旧,计提的折旧应计入相关成本费用。

　　1.年限平均法
　　将固定资产的折旧价值平均分摊于其可折旧年限内的一种方法。适用于各个会计期间使用程度比较均衡的固定资产。

        2.工作量法
　　根据固定资产在使用期间完成的总的工作量平均计算折旧
　　的一种方法。适用于损耗程度与完成工作量成正比关系的固定资产或在使用期间不能均衡使用的固定资产。

        3.双倍余额递减法
　　按直线法折旧率的两倍，乘以固定资产在每个会计期间的期初账面净值计算折旧的方法。在计算折旧率时通常不考虑固定资产残值。
　　年折旧率＝2÷预计使用寿命（年）×100%
　　年折旧额＝每期期初固定资产账面净值×年折旧率
　　月折旧额＝年折旧额÷12

        4.年数总和法
　　年数总和法是以固定资产的原值减去预计净残值后的净额为基数，以一个逐年递减的分数为折旧率，计算各年固定资产折旧额的一种折旧方法。

       （三）固定资产折旧的账务处理

　　每月计提的固定资产折旧费，应根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。

       （四）复核

　　企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。
　　使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。
　　预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。
　　与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的,应当改变固定资产折旧方法。
　　固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

四、固定资产的后续支出

　　（2011单多、2012多、2016单、2016多、2019单）
　　对于发生的固定资产后续支出，在会计处理上应区分为资本化的后续支出和费用化的后续支出两种情况，分别进行处理,其会计处理原则如下：
　　1.固定资产发生的后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除;
　　2.不符合固定资产确认条件的,应当在发生时计入当期管理费用或销售费用。
　　固定资产日常修理费用，通常不符合固定资产确认条件，应当在发生时计入当期管理费用或销售费用。

五、固定资产处置、清查核算（2015单、2016单、2019单）

　　1.固定资产的处置
　　包括固定资产的出售、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。（没有盘盈和盘亏）
　　处置核算过程（出售报废毁损等）
　　①固定资产转入清理
　　②发生清理费用
　　③收到出售固定资产的价款、残料入库、保险赔偿款
　　④结转清理净损益

        2.盘盈盘亏

第二节：无形资产的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、无形资产的确认 （2013多）
　　二、无形资产取得的核算 （2012多、2018单2）
　　三、无形资产摊销的核算 （2013多、2014多、2016多、2019单多）
　　四、无形资产处置和报废的核算 （2012单、2015单、2019多选项）

一、无形资产的确认（2013多）★★多选单选

　　指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

二、无形资产取得的核算（2012多、2018单2）★★★多选 单选

　　1.外购无形资产

        2.自行开发的无形资产
　　①研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）；
　　②开发阶段的支出符合资本化条件的，才能确认为无形资产；不符合资本化条件的计入当期损益（管理费用）；
　　③无法区分研究阶段支出和开发阶段支出，应当将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）。

        ④无形资产在开发过程中达到预定用途前已经费用化的支出不再进行调整。

三、无形资产摊销的核算（2013多、2014多、2016多、2019单多）★★★多选 单选

　　1.摊销范围---是否摊销

        2.摊销金额的计算

        3.摊销的会计处理

　　（1）无形资产的摊销金额一般应确认为当期损益，计入管理费用；
　　（2）出租的无形资产，其摊销金额计入其他业务成本；
　　（3）某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，无形资产的摊销金额可以计入产品或其他资产成本。

四、无形资产处置、报废 （2012单、2015单、2019多选项） ★★★多选 单选

　　1.无形资产出售

        2.无形资产报废
　　无形资产预期不能为企业带来经济利益的,应当将该无形资产的账面价值予以报废。
　　当无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目，原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”科目，按其账面余额,贷记“无形资产”科目，按其差额,借记“营业外支出”科目。（2019年考过此点）

*考法：

　　1.无形资产出售损益的计算？（2015单）
　　2.无形资产报废的处理去向？（2012单、2019多-选项）

*本节内容归纳：

        1.确认：土地使用权要分房、地上地下分开算；
　　商誉品牌、客户广告费；
　　2.外购：延期付款算现值、差额可资可费；
　　3.研发：研究全费、开发不符合条件也费；
　　4.摊销：范围、金额、去向三大项；
　　5.出售是资产处置损益、报废是营业外支出。

第三节：固定资产、无形资产减值的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、资产发生减值的迹象（2011单、2012多）
　　二、资产可收回金额的计量（2013单、2015多、2016多、2019单）
　　三、资产减值损失的账务处理（2012单～2017单、2019单）

*教材变化：

           增加使用权资产计提减值的规定。

一、资产发生减值的迹象（2011单、2012多）★

*考法：

　　1.资产减值迹象？（2012多）
　　2.没有减值迹象也测试的有？（2011单）

　　教材P217：（2020+）
　　对于使用权资产，承租人应当在租赁期开始日后, 确定使用权资产是否发生减值，并对已识别的减值损失进行会计处理。
　　在首次执行《企业会计准则第21号—租赁》时，作为使用权资产减值测试的替代，承租人可根据《企业会计准则第13号—或有事项》评估包含租赁的合同在首次执行日前是否为亏损合同，并根据首次执行日前计入资产负债表的亏损准备金额调整使用权资产。

二、资产可收回金额的计量★★★

　　（2013单、2015多、2016多、2019单）

　　1.资产可收回金额
　　资产的可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。
　　（1）公允价值 减去 处置费用---卖
　　资产销售协议、活跃市场、同行业类似资产最近销售价格
　　（2）预计未来现金流量的现值---使用
　　应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量,选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。

        【注意】
　　预计资产的未来现金流量涉及外币的，应当以该资产所产生的未来现金流量的结算货币为基础，按照该货币适用的折现率计算资产的现值；然后将该外币现值按照计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算。

         2.资产可收回金额的比较方法
　　（1）有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额；企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。
　　（2）有迹象表明某项总部资产可能发生减值的,企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。

*考法：

         资产可收回金额的计量？

　　（较高、重要性、现金流量、折现率、比较方法）
　　（2013单、2015多、2016多、2019单）

三、资产减值损失的会计处理（2012～2017单、2019单）★★★

*考法：

　　1.先考核账面价值和可收回金额的计算，再考核减值准备的计提金额？（2012单、2017单、2019单）
　　2.先计算减值时的账面价值，再考核减值后各期折旧的计算？（2013单、2015单）
　　3.当期摊销、期末减值对利润金额影响的计算？（2014单、2016单）

*本节内容归纳：

        1.测试：没有也测、有也不测；
　　2.可收金额：使用与卖的较高者；
　　3.预计未来现金流量：递减增长率，5年；
　　　　　　　　　　　　未来不应当也不应当；
　　4.折现率：税前资产市场利率；
　　当前：不考虑特定风险、单一利率、膨胀一致；
　　5.减值的计算：账面价值与可收回金额之差；
　　6.减值后折旧的计算：按可收回金额计提。

第四节：持有待售的非流动资产、处置组和终止经营

*思维导图：

*知识点：

        一、持有待售类别及确认条件（2018多）
　　二、持有待售的非流动资产或处置组的计量

一、持有待售类别及确认条件

　　（一）持有待售类别

　　1.持有待售的非流动资产
　　待售的固定资产、无形资产等。

　　2.持有待售的处置组
　　指在一项交易中作为整体通过出售或其他方式一并处置的一组资产，以及在该交易中转让的与这些资产直接相关的负债。
　　处置组所属的资产组或资产组组合按照《资产减值》分摊了企业合并中取得的商誉的，该处置组应当包含分摊至处置组的商誉。

        （二）划分为持有待售类别的前提及条件

　　1.划分为持有待售类别的前提★★（多选）
　　企业主要通过出售（包括具有商业实质的非货币性资产交换）而非持续使用一项非流动资产或处置组收回其账面价值的，应当将其划分为持有待售类别。

　　【注意】企业不应当将拟结束使用而非出售的非流动资产或处置组划分为持有待售类别。

　　2.划分为持有待售类别的确认条件（2018多选）★★
　　非流动资产或处置组划分为持有待售类别，应当同时满足下列条件：
　　（1）根据类似交易中出售此类资产或处置组的惯例，在当前状况下即可立即出售；
　　（2）出售极可能发生，即企业已经就一项出售计划作出决议且获得确定的购买承诺，预计出售将在一年内完成。有关规定要求企业相关权力机构或者监管部门批准后方可出售的，应当已经获得批准。
　　对于企业专为转售而取得的非流动资产或处置组,在取得日满足“预计出售将在一年内完成”的规定条件，且短期（通常为3个月）内很可能满足持有待售类别的其他划分条件的,企业应当在取得日将其划分为持有待售类别。

　　3.不再满足划分为持有待售类别的确认条件
　　持有待售的非流动资产或处置组不再满足持有待售类别划分条件的，企业不应当继续将其划分为持有待售类别。
　　部分资产或负债从持有待售的处置组中移除后，处置组中剩余资产或负债新组成的处置组仍然满足持有待售类别划分条件的，企业应当将新组成的处置组划分为持有待售类别，否则应当将满足持有待售类别划分条件的非流动资产单独划分为持有待售类别。

二、持有待售的非流动资产或处置组的计量

　　（一）初始计量★★

　　1.划分为持有待售类别前
　　企业将非流动资产或处置组首次划分为持有待售类别前，应当按照相关会计准则规定计量非流动资产或处置组中各项资产和负债的账面价值。
　　2.对于取得日划分为持有待售类别的非流动资产或处置组，企业应当在初始计量时比较假定其不划分为持有待售类别情况下的初始计量金额和公允价值减去出售费用后的净额，以两者孰低计量。

　　（二）后续计量★★

　　1.持有待售的处置组中的非流动资产不应计提折旧或摊销，持有待售的处置组中负债的利息和其他费用应当继续予以确认。

　　2.企业初始计量或在资产负债表日重新计量持有待售的非流动资产时，其账面价值高于公允价值减去出售费用后的净额的，应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。
　　借：资产减值损失
　　　　贷：持有待售资产减值准备
　　对于持有待售的处置组确认的资产减值损失金额，应当先抵减处置组中商誉的账面价值，再根据处置组中适用准则计量规定的各项非流动资产账面价值所占比重，按比例抵减其账面价值。

　　3.后续资产负债表日持有待售的非流动资产公允价值减去出售费用后的净额增加的，以前减记的金额应当予以恢复，并在划分为持有待售类别后确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益。
　　后续资产负债表日持有待售的处置组公允价值减去出售费用后的净额增加的，以前减记的金额应当予以恢复,并在划分为持有待售类别后适用第42号准则计量规定的非流动资产确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益。
　　已抵减的商誉账面价值，以及适用第42号准则计量规定的非流动资产在划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。

　　（三）终止确认与移除

　　1.企业终止确认持有待售的非流动资产或处置组时，应当将尚未确认的利得或损失计入当期损益。
　　2.非流动资产或处置组因不再满足持有待售类别的划分条件而不再继续划分为持有待售类别或非流动资产从持有待售的处置组中移除时，应当按照以下两者孰低计量：
　　①划分为持有待售类别前的账面价值,按照假定不划分为持有待售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值等进行调整后的金额；
　　②可收回金额。

*本节内容归纳：

        1.条件：可立即出售+出售极可能发生（1年）；
　　　　　　拟结束而非出售不得划分；

　　2.初始计量：孰低计量，损失计入当期损益；

　　3.后续计量：
　　①持有待售不折旧不摊销；
　　②账面价值PK公允价值减出售费用后的净额；
　　③减值损失可以转回；
　　④已抵减的商誉和持有待售前的损失不可以转回。

Cassie7

《财务与会计》第十二章：非流动资产（二）

——第一讲（1-5节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

*目录：

第一节　以摊余成本计量的金融资产
第二节　以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

第三节　长期股权投资

第四节　企业合并与合营安排

第五节  投资性房地产

*章节思维导图：

第一节：以摊余成本计量的金融资产

*思维导图：

*第1节教材变化：

　　①金融资产重分类日的表述及重分类日的会计处理原则；
　　②新增交易费用内容的解释；
　　③新增金融资产或金融负债公允价值与交易价格存在差异的处理表述；
　　④新增“企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的利息或现金股利,应当单独确认为应收项目”；
　　⑤明确“金1”重分类“金2”，原账面价值与公允价值之差计入其他综合收益（原当期损益）；
　　明确“金1”重分类“金3”，原账面价值与公允价值之差计入公允价值变动损益（原当期损益）；
　　⑥债权投资减值损失计入信用减值损失（原资产减值损失）

*知识点：

一、以摊余成本计量的金融资产的确认条件

　　1.金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产（代表:“债权投资”，即长期持有的债券投资）：
　　（1）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。（解析：投资目的是获得持有收益）；
　　（2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

　　2.种类
　　以摊余成本计量的金融资产可分为货币资金、应收款项、贷款、债权投资，本节不涉及货币资金、应收款项、贷款的核算。

二、债权投资取得

　　1.债权投资初始计量：债权投资应当按取得时的公允价值（不含已到付息期而尚未领取的利息）和相关交易费用之和作为初始确认金额。初始确认后,企业应以摊余成本进行后续计量。

　　2.交易费用,是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用。包括支付给代理机构、咨询公司、券商、证券交易所、政府有关部门等的手续费、佣金、相关税费以及其他必要支出,不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本和持有成本等与交易不直接相关的费用。（2020+）

　　3.企业取得金融资产所支付的价款中包含的已到期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利,应当单独确认为应收项目处理。（2020+）

　　4.金融资产或金融负债公允价值与交易价格存在差异的，企业应当区别下列情况进行处理：（2020+）
　　（1）在初始确认时,金融资产或金融负债的公允价值依据相同资产或负债在活跃市场上的报价或者以仅使用可观察市场数据的估值技术确定的，企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额确认为一项利得或损失；
　　（2）在初始确认时，金融资产或金融负债的公允价值以其他方式确定的,企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额递延。

        【提示】购入溢价：购入方预先垫付将来各期多得利息的代价。

三、债权投资利息及摊余成本的计算★★★
　　（2011单、2013单、2014单）（2013多、2014单、2015单多、2016单）

　　（一）利息的计算方法

　　1.如果债券是溢折价购入的，则债券票面应计利息不等于当期的利息收益；

　　2.企业应当按照实际利率法确认利息收入。应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，并计入投资收益。
　　摊余成本＝债权投资账面余额－债权投资减值准备

　　3.计算分期付期利息收益的会计处理：
　　借：应收利息 面值×票面利率
　　　　债权投资——利息调整 （折价摊销）
　　　　贷：投资收益 期初摊余成本×实际利率
　　　　　　债权投资——利息调整 （溢价摊销）
　　债券的溢折价应在持有期内分期摊销，调整各期的实际利息收入，即以当期的票面应计利息减去当期应分摊的溢价额或加上当期应分摊的折价额作为当期利息收入。

　　4.未发生减值的以摊余成本计量的金融资产如为分期付息、一次还本债券投资，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按以摊余成本计量的金融资产的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“债权投资——利息调整”科目。
　　如为一次还本付息债券投资，借记“债权投资——应计利息”。

*考法：

　　应收利息、投资收益的计算方法或金额的计算？
　　（2011单、2013单、2014单）

　　（二）摊余成本

　　摊余成本：是指以摊余成本计量的金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：
　　①扣除已偿还的本金；
　　②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；
　　③扣除累计计提的损失准备。

四、债权投资减值★

　　1.资产负债表日，企业应当按照准则的规定，以预期信用损失为基础，对以摊余成本计量的金融资产进行减值会计处理并确认减值准备，同时将减值损失或减值利得计入当期损益。
　　以摊余成本计量的金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“信用减值损失”科目，贷记“债权投资减值准备”科目。

　　2.已计提减值准备的以摊余成本计量的金融资产价值以后又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“债权投资减值准备”科目，贷记“信用减值损失”科目。

五、债权投资的处置★

　　处置债权投资时，应将所取得对价的公允价值与该投资账面价值之间的差额确认为投资收益。
　　出售债权投资时：
　　应按收到的金额，借记“银行存款”等科目
　　已计提损失准备的借记“债权投资减值准备”科目
　　按其账面余额，贷记“债权投资（成本、利息调整、应计利息）”科目
　　按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。

六、债权投资重分类核算（2019单选）★★

　　（一）重分类情形（价值差额：嫁鸡随鸡）

　　1.重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（①→②）
　　重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的，应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益，且该资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。
　　借：其他债权投资 公允价值
　　　　债权投资减值准备
　　　　贷：债权投资（成本、利息调整、应计利息）账面余额
　　借或贷：其他综合收益

　　2.重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（①→③）
　　企业将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。
　　借：交易性金融资产 公允价值
　　　　债权投资减值准备
　　　　贷：债权投资（成本、利息调整、应计利息）
　　借或贷：公允价值变动损益

　　（二）重分类日（2020＋）

　　重分类日是指导致企业对金融资产进行重分类的业务模式发生变更后的首个报告期间的第一天。例如，甲上市公司决定于2019年3月22日改变其管理某金融资产的业务模式，则重分类日为2019年4月1日（即下一个季度会计期间的期初）；乙上市公司决定于2019年10月15日改变其管理某金融资产的业务模式,则重分类日为2020年1月1日。
　　企业对金融资产进行重分类，应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失（包括信用减值损失或利得）或利息进行追溯调整。

第二节：以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

*思维导图：

*知识点：

一、“金2”确认条件

二、其他债权投资核算（2011单、2012多、2013单）★★★

　　原则：参照债权投资核算（不同：价值变动、减值）

　　1.取得的核算
　　以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。
　　初始确认后，企业应当对该金融资产以公允价值计量进行后续计量，且公允价值的变动应计入其他综合收益。

        2.其他债权投资的收益核算

        3.其他债权投资的公允价值变动（2012单、2015单）
　　初始确认后，企业应当对该金融资产以公允价值进行后续计量，且公允价值的变动应计入其他综合收益。

        4.其他债权投资的减值
　　资产负债表日，企业应当按照准则的规定，以预期信用损失为基础，对分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产进行减值会计处理，并在其他综合收益中确认减值准备，同时将减值损失或减值利得计入当期损益，且不应减少该金融资产在资产负债表中列示的账面价值。
　　借：信用减值损失
　　　　贷：其他综合收益

　　5.其他债权投资的重分类

　　（1）企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产（②→①）
　　应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。
　　该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

        （2）企业将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（②→③）
　　应当继续以公允价值计量该金融资产。同时，企业应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期损益（公允价值变动损益）。（2020变动）

        6.其他债权投资的终止确认
　　当该金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入当期损益（投资收益）。

三、其他权益工具投资（2012单、2015单、2019单）★★★

　　1.其他权益工具投资的取得

        2.其他权益工具投资收益与价值变动（与其他债权投资相同）

        3.其他权益工具投资的减值与处置
　　被指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资的公允价值的后续变动计入其他综合收益，不需计提减值准备。
　　当该金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。

*考法：

　　1.其他权益工具投资初始计量、后续计量账面价值？（2019单）
　　2.公允价值变动对损益、对资产价值的影响？（2012单、2015单）

第三节：长期股权投资的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、核算范围
　　二、成本法核算（2011单2、2013单、2014单、2015多）
　　三、权益法核算（2011多、2016单）
　　四、核算方法转换（2019单）
　　五、减值与处置（2015综合、2016综合、2017综合、2018综合）

*教材变化：

　　①新增自外部独立第三方购买少数股权处理;

　　②新增投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，不应予以抵销。

　　③联营、合营企业向投资方出售业务的,投资方应全额确认与交易相关的利得或损失;
　　投资方向联营、合营企业出售业务，取得的对价与业务的账面价值之间的差额,全额计入当期损益。
　　投资方向联营、合营企业投出业务，并能对联营、合营企业实施重大影响或共同控制的，应以投出业务的公允价值作为新增长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与投出业务的账面价值之间的差额,全额计入当期损益；

　　④“金2”转“成本法”：被指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（非交易性权益工具投资）的,在购买日其公允价值与账面价值之间的差额以及原计入其他综合收益的部分，应当直接转入留存收益,不得转入当期损益。

一、长期股权投资核算范围★★

　　投出方：“长期股权投资”－－－投资方对被投资单位实施控制或重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。
　　投入方：“股本”－－－权益工具

        长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。
　　长期股权投资范围包括：
　　1.投资方能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。
　　2.投资方与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制且对被投资单位净资产享有权利的权益性投资，即对合营企业投资。
　　3.投资方对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。

二、长期股权投资成本法核算★★★

　　成本法,是指投资按初始投资成本计价的方法。
　　初始投资时，长期股权投资按照初始投资成本计量，除追加投资和收回投资外，不得调整长期股权投资的账面价值。
　　长期股权投资的成本法适用于投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

　　（一）长期股权投资取得的核算

　　（2011单2、2013单、2014单、2015多）

　　1.同一控制下企业合并（控股合并）
　　参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。
　　同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。

　　（1）初始投资成本
　　合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务、发行权益性证券方式作为合并对价的，应当将合并日按照所取得的被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额，作为长期股权投资的初始投资成本。
　　长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值（含应缴纳的增值税）、发行股份的面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。

        （2）投资费用与筹资费用

        （3）通过多次交易，分步取得同一控制下被投资单位的股权，最终形成企业合并的
　　属于一揽子交易的，合并方应当将各项交易作为一项取得控制权的交易进行会计处理。
　　不属于一揽子交易的，取得控制权日，在合并方的个别财务报表中，应当以按持股比例计算的合并日应享有被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为该项投资的初始投资成本。初始投资成本与其合并前股权投资账面价值加上合并日进一步取得股份新支付对价的账面价值之和的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积的余额不足冲减的，冲减留存收益。

　　2.非同一控制下企业合并 （2011单2、2013单、2014单、2015多、2019单）

　　（1）初始投资成本
　　①企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性工具或债务性工具的公允价值之和。
　　②作为企业合并对价付出的资产（以无形资产为例）、发生或承担的负债在购买日的公允价值与其账面价值之间的差额，应作为资产处置损益，计入合并当期损益。
　　③购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用 ，应当于发生时计入当期损益（管理费用）；
　　④购买方作为合并对价发行的权益性工具或债务性工具的交易费用，应当计入权益性工具或债务性工具的初始确认金额。

        3.部分同一、部分非同一
　　合并方除自最终控制方取得集团内企业的股权外，还会涉及自外部独立第三方购买被合并方进一步的股权。
　　一般认为自集团内取得的股权能够形成控制的,相关股权投资成本的确定按照同一控制下企业合并的有关规定处理。
　　自外部独立第三方取得的股权则视为在取得对被投资单位的控制权、形成同一控制下企业合并后少数股权的购买,该部分少数股权的购买不管与形成同一控制下企业合并的交易是否同时进行，在与同一控制下企业合并不构成一揽子交易的情况下，有关股权投资成本即应按照实际支付的购买价款确定。
　　该种情况下,在合并方最终持有对同一被投资单位的股权中，不同部分的计量基础会存在差异。

       （二）持有期间的收益核算（2013单）

　　1.除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资方应将按照享有被投资单位宣告分派的现金股利或利润（不管是取得投资前还是取得投资后实现的），确认为当期投资收益，借记“应收股利”等科目，贷记“投资收益”科目。

　　2.子公司将未分配利润或盈余公积转增股本（实收资本），且未向投资方提供等值现金股利或利润的选择权时，投资方并没有获得收取现金股利或利润的权力，该项交易通常属于子公司自身权益结构的重分类，投资方不应确认相应的投资收益。

三、长期股权投资权益法核算★★★

　　权益法，是指投资最初以初始投资成本计量，在投资持有期间根据投资方享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。
　　长期股权投资的权益法适用于投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资。

　　（一）长期股权投资取得核算（非企业合并方式取得）

　　1.初始投资成本（2019单）

　　（1）支付现金取得长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。
　　企业无论以何种方式取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或利润，应作为应收项目单独核算，不作为取得的长期股权投资的成本。

        （2）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。
　　为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足冲减的，应依次冲减盈余公积和未分配利润。

　　（3）投资者投入的长期股权投资
　　投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外（即不公允时，以公允价值作为初始投资成本）。

　　2.初始投资成本调整
　　投资方取得对联营企业或合营企业的投资以后，对于取得投资时初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别情况处理：

　　（1）大于：该部分差额是投资方在取得投资过程中通过作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉价值，这种情况下不要求对长期股权投资的成本进行调整。

　　（2）小于：两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步，该部分经济利益流入应计入取得投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值。

        （二）分享投资收益的核算

　　1.根据不需要调整的净利润计算投资收益

　　（1）投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额，调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损益。
　　借：长期股权投资——损益调整
　　　　贷：投资收益

　　（2）被投资单位宣告分派现金股利，按照权益法核算的长期股权投资，投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值。
　　借：应收股利
　　　　贷：长期股权投资——损益调整

        2.根据调整后的净利润计算投资收益（2011单）

　　（1）取得投资时，被投资单位资产负债的账面价值、公允价值不符
　　教材：以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及有关资产以取得时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。
　　计算净利润依据:
　　按资产公允价值与账面价值差额调整净利润；

　　（口诀：高公低账补费用）

        （2）投资期间内部交易（未实现）
　　投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，对于投资方与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的部分,应当予以抵销，在此基础上确认投资收益。
　　投资方与被投资单位发生的未实现内部交易损失，属于资产减值损失的,应当全额确认。
　　未实现内部交易损益在以后期间实现的，应在实现当期确认投资收益时予以追加确认。

　　【提示】当期未实现-
　　后期已实现+

       （三）分担投资亏损（或其他综合收益减少）的核算（2011单）

　　在确认应分担被投资单位发生的亏损和其他综合收益减少净额时，应当按照以下顺序进行处理：（假设：承担亏损4800万元）
　　第一，冲减长期股权投资的账面价值；
　　第二，如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的， 应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失， 冲减长期应收项目等的账面价值；
　　第三，上述处理后， 按照投资合同或协议约定企业仍需承担额外义务的， 按预计承担义务确认预计负债，计入当期投资损失；
　　第四，仍未确认的应分担损失， 应在账外备查簿登记。

        被投资单位以后实现净利润的，投资企业在将其收益分享额弥补账外备查簿登记的未确认的损失分担额后，按与上述相反的顺序处理，恢复确认收益分享额，即：
　　依次减记已确认预计负债的账面余额；
　　恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益；
　　恢复长期股权投资的账面价值。
　　同时确认投资收益。
　　应当按顺序分别借记“预计负债”“长期应收款”“长期股权投资”等科目，贷记“投资收益”科目。

        （四）被投资单位的其他综合收益变动的核算

　　当被投资单位其他综合收益发生变动时，投资企业应当按照归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少其他综合收益。

        （五）被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外所有者权益的其他变动

　　投资企业对于被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外所有者权益的其他变动，按照持股比例计算应享有或应承担的份额，调整长期股权投资的账面价值，同时计入资本公积（其他资本公积），并在备查簿中登记。
　　借：长期股权投资——其他权益变动　　
　　　　贷：资本公积——其他资本公积　
　　或相反分录。

　　　

　　（六）股票股利的处理

　　被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理。
　　但为了反映收到股票股利的情况，投资企业应于除权日在备查簿中登记所增加的股数，以表明每股投资成本的减少，部分处置该项收到股票股利的投资时，应按投资成本与全部股份计算的平均每股成本，结转处置部分的成本。

四、长期股权投资核算方法的转换

（一）长期股权投资两种方法之间的转换

　　1.权益法转成本法（增资）

        2.成本法转权益法（减资）

       （二）长期股权投资与“金融资产”之间的转换

        【思路】出售一项投资而形成另一项投资

　　1.公允价值计量转换权益法核算

　　（1）原股权投资的公允价值加上为取得新增投资而应支付对价的公允价值，作为改按权益法核算的初始投资成本。
　　①原持有的股权投资分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，其公允价值与原账面价值之间的差额，计入改按权益法核算的当期损益；
　　②原持有的股权投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的，其公允价值与原账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入改按权益法核算的留存收益，不得计入当期损益。（2020变）

　　（2）然后，比较上述计算所得的初始投资成本，与按照追加投资后全新的持股比例计算确定的应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额之间的差额；
　　前者大于后者的，不调整长期股权投资的账面价值；
　　前者小于后者的，差额应调整长期股权投资的账面价值，并计入当期营业外收入。

        2.公允价值计量转换成本法核算（非同一控制下企业合并）

        购买日之前持有的股权投资按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定，分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的,在购买日其公允价值与账面价值之间的差额转入当期投资收益；
　　被指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的,金融资产（非交易性权益工具投资）的,在购买日其公允价值与账面价值之间的差额以及原计入其他综合收益的部分，应当直接转入留存收益,不得转入当期损益。（2020变）

　　3.权益法核算转换公允价值计量
　　原持有的对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资,因部分处置等原因导致持股比例下降，不能再对被投资单位实施共同控制或重大影响的,应按处置比例结转应终止确认的长期股权投资账面价值；
　　同时应改按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定对剩余股权投资进行会计处理，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。
　　原采用权益法核算的其他综合收益应当在终止采用权益法核算时，按其全额采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理；因被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益其他变动，应当在终止采用权益法核算时全部转入当期损益。

         4.成本法核算转换公允价值计量
　　原持有的对被投资单位具有控制的长期股权投资， 因部分处置等原因导致持股比例下降，不能再对被投资单位实施控制、共同控制或重大影响的，应按处置投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本；
　　同时应改按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定对剩余股权投资进行会计处理，在丧失控制之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期投资收益。

五、长期股权投资减值与处置

　　（一）减值核算

　　1.长期股权投资减值测试，其可收回金额低于账面价值的，应当将该长期股权投资的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提资产减值准备。

        2.长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

　　（二）长期股权投资的处置

　　企业将所持有的对被投资单位的股权全部或部分对外出售时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益（投资收益）。

第四节：企业合并与合营安排

*思维导图：

*知识点：

        一、企业合并
　　二、合营安排（2016单、2018单、2019单）

*教材变化：

       （企业会计准则解释13号，2020.1.1）
　　①新增构成业务的要素、构成业务的判断条件等内容；
　　②新增关于反向收购的解释；
　　③新增被购买方资产负债调账的处理原则。

一、企业合并

　　（一）企业合并概述

　　1.概念：
　　企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
　　构成企业合并至少包括两层含义：

        2.企业合并的方式
　　吸收合并：A合并B后，B不存在，如：秦并六国
　　新设合并：A合并B后，AB不存在，成立C，如：南北车合并
　　控股合并：A合并B后，AB都存在，如：阿里收购饿了吗
　　---只有控股合并时，投资方才通过长期股权投资核算。

　　3.企业合并的处理原则
　　非同一控制下的企业合并中，被购买方在企业合并后仍持续经营的，如购买方取得被购买方100%股权，被购买方可以按合并中确定的有关资产、负债的公允价值调账。其他情况下，被购买方不应因企业合并改记资产、负债的账面价值。（2020+）

　　（二）同一控制下吸收合并的会计处理★

　　1.合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债（没有新）。

　　2.合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。（只有旧）
　　双方政策不一致：合并方应当按照本企业会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整，并以调整后的账面价值作为有关资产、负债的入账价值。

　　3.合并方在合并中取得的净资产的入账价值与为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额，应当调整所有者权益相关项目，不作为资产的处置收益，不计入企业合并当期损益，不影响合并当期利润表。
　　在根据合并差额调整合并方的所有者权益时，应首先调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，应冲减留存收益。

        （三）非同一控制下吸收合并的会计处理★★

　　1.购入的资产、负债和所有者权益也应当按照公允价值确定；
　　2.购买方用于支付对价的资产按照销售行为处理，按照公允价值确定资产的销售价格，公允价值和账面价值之间的差额为资产的处置收益；
　　3.支付对价公允价值高于可辨认净资产公允价值的金额为多支付的金额，为购买过程中所购买商誉的支付对价；支付对价公允价值小于可辨认净资产公允价值的金额为购买过程中产生的利得，需要确认营业外收入。
　　商誉在持有期间不要求摊销；对于可收回金额低于账面价值的部分，计提减值准备。减值准备在以后期间不得转回。

二、合营安排

　　（一）合营安排的认定

　　合营安排指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
　　两点特征：
　　（1）两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制
　　共同控制：指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。
　　（2）各参与方均受到该安排的约束

【结论】

　　（1）如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。即共同控制合营安排的参与方组合是唯一的。
　　（2）一项安排的各参与方之间可能存在多项相关协议，此，在判断是否存在共同控制时，需要综合考虑评估多项相关协议。
　　（3）不要求所有参与方都对该安排享有共同控制；
　　（4）在不同阶段，一项安排可能发生不同的活动，从而导致不同参与方可能主导不同相关活动，或者共同主导所有相关活动。
　　（5）仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制；
　　（6）仲裁条款的存在不会妨碍该安排构成共同控制的判断。

       （二）合营安排分类

       （三）共同经营合营方的会计处理★★

　　合营方应当确认其与共同经营中利益份额相关的下列项目，并按照相关企业会计准则的规定进行会计处理：
　　一是确认单独所持有的资产，以及按其份额确认共同持有的资产；
　　二是确认单独所承担的负债，以及按其份额确认共同承担的负债；
　　三是确认出售其单独享有的共同经营产出份额所产生的收入；
　　四是按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入；
　　五是确认单独所发生的费用，以及按其份额确认共同经营发生的费用。

第五节：投资性房地产的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、投资性房地产范围（2014多）
　　二、初始计量的核算
　　三、后续计量的核算（2011单多、2013单、2014多、2015单、2016多、2019单）
　　（2013多）
　　四、投资性房地产的转换

一、投资性房地产范围（2014多）★★★

　　投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。

二、投资性房地产的初始计量

　　投资性房地产应当按照成本进行计量。
　　1.外购投资性房地产的成本， 包括购买价款、 相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。
　　2.自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。

三、后续计量（2011单多、2013单、2014多、2015单、2016多）★★★

　　（一）成本模式（参照固定资产、无形资产）

　　相同：也提折旧（摊销）、也提减值；
　　不同：收入支出作为其他业务收支核算。
　　1.租金收入与折旧（摊销）

        2.减值

        减值损失准备转回总结

        3.后续支出
　　与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产成本，即后续支出资本化；
　　不满足确认条件的，应当在发生时计入当期损益，即后续支出费用化。

　　4.投资性房地产处置

       （二）公允模式

　　企业应当以资产负债表日的公允价值为基础，调整其账面价值。
　　成本模式
　　·也折旧（也摊销）、也减值
　　公允价值模式
　　·不折旧（不摊销）、不减值
　　·核算：公允价值变动

        （三）模式变更

　　1.模式采用
　　企业选择公允价值模式计量投资性房地产，应当对其所有投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，不得对一部分投资性房地产采用成本模式进行后续计量，对另一部分投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。

        2.企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。
　　（1）成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，并按计量模式变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。
　　（2）已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

四、投资性房地产的转换（2013多）

        1. 成本模式---账户对转
　　出租转换日：租赁期开始日
　　自用转换换日：达到自用状态，开始用于生产商品、提供劳务

        2.公允模式
　　转换日：承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期（空置：决议）

　　（1）转换为出租（升值）
　　例如：建筑物原值100万，折旧80万，减值5万，公允价值40万
　　借：投资性房地产——成本 40
　　　　累计折旧　　　　　　 80
　　　　固定资产减值准备　　　5
　　　　贷：固定资产　　　　　　100
　　　　　　其他综合收益　　　　 25

　　（2）转换为出租（减值）
　　例如：建筑物原值100万，折旧80万，减值5万，公允价值10万
　　借：投资性房地产——成本 10
　　　　累计折旧　　　　　　 80
　　　　固定资产减值准备　　　5
　　　　公允价值变动损益　　　5
　　　　贷：固定资产　　　　　　100

        （3）转换为自用（升值、减值损益相同）
将公允价值计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以转换当日的公允价值作为自用房地产价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。

Cassie7

《财务与会计》第十三章：流动负债

——第一讲（1-4节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

        1.因取得的增值税专用发票被列入异常凭证范围，按税务机关通知要求，需要作进项税额转出处理的，贷记“应交税费—应交增值税（进项税额转出）”科目；
　　2.取得的符合规定抵扣范围的桥、闸通行费发票，按照票面金额（含税）和开票方适用税率换算的增值税额。
　　3.购入时即能认定进项税额不得抵扣的，取得增值税专用发票时，应全额借记相关成本费用或资产科目；
　　4.新增售后回购的例题中购买方的会计处理。

*目录：

第一节　应付账款和应付票据的核算
第二节　应交税费的核算

第三节　应付职工薪酬的核算

第四节　其他流动负债

*章节思维导图：

第一节：应付账款和应付票据的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、应付账款的核算
　　二、应付票据的核算

一、应付账款★

二、应付票据★

第二节：应交税费的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、增值税（2016多、2018多、2019多）
　　二、消费税（2014单）
　　三、资源税
　　四、土地增值税
　　五、其他税费（2014单、2016多）

一、增值税

　　（一）一般纳税人（应纳税额＝销项税额－进项税额）

　　1.增值税科目设置（2011多选、2018多选）

        2.账务处理

　　（1）购进业务

　　①企业购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产
　　借：原材料、管理费用等
　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）
　　　　贷：银行存款、应付账款等
　　②购入免税农产品可以按买价和规定的扣除率计算进项税额，并准予从销项税额中扣除。按购进免税农产品使用的经主管税务机关批准的收购凭证上注明的金额（买价），扣除依规定的扣除率计算的进项税额，作为购进农产品的成本。
        ③不得从销项税额中抵扣的进项税额---进项税额转出★★

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出） 7.8

　　（2）销售货物

        （3）缴纳增值税★

       （二）小规模纳税人★

二、应交消费税

　　1.销售环节应交消费税

　　（1）销售应税消费品应交消费税

        （2）应税包装物销售
　　企业随同产品出售但单独计价的包装物，按规定应缴纳的消费税，借记“税金及附加”科目，贷记“应交税费—应交消费税”科目。
　　（3）捐赠应税消费品应交的消费税

        2.采购环节应交消费税

　　（1）委托加工应税消费品★★

        委托方将委托加工应税消费品收回后，以不高于受托方的计税价格对外销售或用于非消费税项目的，委托方应将代收代缴的消费税计入委托加工的应税消费品成本，借记“委托加工物资”等科目；
　　以高于受托方的计税价格对外销售的，应按规定计算应缴纳的消费税，同时准予扣税受托方已代收代缴的消费税，借记“应交税费——应交消费税”科目。
　　收回后用于连续生产应税消费品的，按规定准予抵扣的，委托方应按代收代缴的消费税款，借记“应交税费——应交消费税”科目。

三、资源税

　　1.企业销售应税产品按规定应缴纳的资源税，借记“税金及附加”科目，贷记“ 应交税费——应交资源税”科目。
　　2.企业自产自用应税产品应缴纳的资源税，借记“生产成本” “制造费用”等科目，贷记“应交税费——应交资源税”科目。
　　3.企业外购液体盐加工固体盐的，在购入液体盐时，按所允许抵扣的资源税，借记“应交税费——应交资源税”科目；
　　企业加工成固体盐后，在销售时，按计算出的销售固体盐应缴的资源税，借记“税金及附加”科目，贷记“ 应交税费——应交资源税”科目。

四、土地增值税

　　1.主营（兼营）房地产业务的企业，应由当期营业收入负担的土地增值税
　　借：税金及附加
　　　　贷：应交税费——应交土地增值税

　　2.非房地产企业
　　（1）土地使用权连同地上建筑物一并在“固定资产”科目
　　借：固定资产清理
　　　　贷：应交税费——应交土地增值税
　　（2）土地使用权在“无形资产” 科目核算的，按无形资产出售处理；

五、其他税费★★

　　1.应缴的房产税、城镇土地使用税、环境保护税、车船税、城市维护建设税、教育费附加：
　　借记“ 税金及附加”，贷记 “应交税费”科目；

　　2.应缴的矿产资源补偿费：
　　借记 “管理费用”等科目，贷记“应交税费”科目。

　　3.按规定计算应代扣代缴的职工个人所得税：
　　借记“应付职工薪酬”科目，贷记 “应交税费——应交个人所得税”科目；

　　4.企业缴纳的印花税，借记“税金及附加”科目，贷记“银行存款”科目。
　　企业按规定缴纳的耕地占用税，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”科目。
　　企业购置应税车辆，按规定缴纳的车辆购置税，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目。

　　【提示】企业交纳的印花税、耕地占用税、车辆购置税等不需要预计应交数的税金，不通过“应交税费”科目核算。

第三节：应付职工薪酬的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、职工薪酬的内容（2013多、2014多、2019单）
　　二、短期薪酬的核算（2016计、2018单）
　　三、离职后福利的核算
　　四、辞退福利的核算
　　五、现金结算的股份支付（2011单、2012多、2013单、2017单）

　　
一、职工薪酬的内容★★★

　　职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。

        企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。

二、短期薪酬的核算（2018单）★★★

　　（一）工资及以工资为基数计提的薪酬费用

　　企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益，其他《企业会计准则》要求或允许计入资产成本的除外。

       （二）非货币短期薪酬★★★

　　1.企业以自产产品或外购商品作为福利发放给职工
　　企业以自产产品作为福利发放给职工，应当按照该产品的公允价值和相关税费计入职工薪酬和相应的成本费用中，并确认主营业务收入，同时结转成本（即，视同销售）。
　　企业以外购商品作为福利发放给职工，应当按照该商品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬金额。（第二节增值税指出：进项税额全额计入成本费用）

        2.企业将拥有或租赁的房屋等资产无偿提供给职工使用。
　　企业应当根据受益对象，将自有房屋等资产的每期折旧额或租赁房屋等资产的每期应支付的租金确认为应付职工薪酬，并计入相关的成本费用。
　　难以认定受益对象的非货币性福利，全部直接计入当期管理费用和应付职工薪酬。
　　企业无偿向职工提供住房等资产使用的，按应计提的折旧额，借记“应付职工薪酬”科目，贷记“累计折旧”科目；同时按受益对象，借记“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”科目。
　　租赁住房等资产供职工无偿使用的，按每期应支付的租金，借记“应付职工薪酬”科目，贷记“其他应付款”等科目；同时按受益对象，借记“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”科目。

        （三）带薪缺勤的核算★★

　　1.累积带薪缺勤
　　指带薪权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。
　　企业应当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。
　　对于确认当期已行使权利的累积带薪缺勤，因相应的薪酬已经包括在当期的薪酬金额中，因此，不必额外作相应的计量。

        2.非累积带薪缺勤
　　我国企业职工休婚假、产假、丧假、探亲假、病假期间的工资通常属于非累积带薪确认。
　　企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。
　　由于企业确认的职工享有的与非累积带薪缺勤权利相关的职工薪酬，通常已经包括在企业每期向职工发放的工资等薪酬中，因此，不必额外作相应的计量。

        （四）短期利润分享计划

　　按照企业净利润的一定比例计算的奖金。
　　企业应当将短期利润分享计划作为费用处理（按受益对象进行分担，或根据相关《企业会计准则》，作为资产成本的一部分），不能作为净利润的分配。

三、离职后福利的核算

　　1.设定提存计划：指企业向独立基金缴存固定费用后，不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。（养老保险与失业保险）
　　2.企业应当在职工为其提供服务的会计期间,将根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债,并计入当期损益或相关资产成本。

四、辞退福利的核算

　　1.指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。
　　2.内退：自职工停止提供服务日至正常退休日期间、企业拟支付的内退职工工资和缴纳的社会保险费等 ，确认为应付职工薪酬，一次性计入当期损益，不能在职工内退后各期分期确认因支付退职工工资和为其缴纳社会保险费等产生的义务。

五、现金结算的股份支付 ★★★

　　（2011单、2012多、2013单、2016计、2017单）
　

    　（一）定义

　　以现金结算的股份支付，指企业为获取服务承担以股份或其他权益工具为基础计算确定的交付现金或其他资产义务的交易。
　　以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值计量。

　　（二）以现金结算的股份支付确认原则

第四节：其他流动负债

*知识点：

        一、短期借款
　　二、预收账款
　　三、代销商品款
　　四、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债（2018单）（2011单、2012单）
　　五、应付利息和应付股利
　　六、其他应付款（2014多、2015单、2016单）（2015多）

四、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债★★

　　（2011单、2012单、2018单）

　　（一）金融负债

　　金融负债：主要包括短期借款、应付票据、应付账款、应付债券、长期借款等。（需还钱的债务）
　　非金融负债：预收账款、预计负债、专项应付款、递延收益、递延所得税负债等。
　　金融负债是指企业符合下列条件之一的负债：
　　1.向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。
　　2.在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务。
　　3.将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。
　　4.将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

　　注意：企业对所有金融负债均不得进行重分类（公允和成本）。
　　金融资产，是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产：
　　（1）从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。
　　（2）在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。
　　（3）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。
　　（4）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。

　　（二）交易性金融负债

　　1.企业承担交易性金融负债时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按发生的交易费用，借记“投资收益”科目，按交易性金融负债的公允价值，贷记“交易性金融负债（本金）”科目。

　　2.资产负债表日，按交易性金融负债票面利率计算的利息，借记“投资收益”科目，贷记“应付利息”科目。

　　3.资产负债表日，交易性金融负债的公允价值高于其账面余额的差额，借记“公允价值变动损益”“其他综合收益”科目，贷记“交易性金融负债（公允价值变动）”科目；公允价值低于其账面余额的差额，作相反的会计分录。

　　4.企业处置交易性金融负债时，应按其账面余额，借记“交易性金融负债（本金、公允价值变动）”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。
　　同时，按该项交易性金融负债的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转入留存收益。

五、应付利息和应付股利

　　（一）应付利息

　　企业为核算其按照合同约定应支付的各类利息，如分期付息到期还本的长期借款、企业债券等应支付的利息。

　　（二）应付股利★★

　　企业根据股东大会或类似机构审议批准的利润分配方案确定分配给投资者的现金股利或利润。借记“利润分配”，贷记“应付股利”；
　　企业董事会或类似机构通过的利润分配方案中拟分配的现金股利或利润，不做账务处理，不作为应付股利核算，但应在附注中披露。

六、其他应付款

　　（一）核算内容（2015多、2018单）★★★

        （二）售后回购（2014多、2015单、2016单）★★★

Cassie7

《财务与会计》第十四章：非流动负债

——第一讲（1-5节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

        1.新增：除外币专门借款之外的其他外币借款本金及利息所产生的汇兑差额应当作为财务费用，计入当期损益；
　　2.新增：租赁负债的核算；
　　2.修改：债务重组的核算。

*目录：

第一节　借款费用
第二节　应付债券

第三节　其他非流动负债

第四节  预计负债

第五节  债务重组

*章节思维导图：

第一节：借款费用的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、借款费用的内容
　　二、借款费用的会计处理（2014多、2015多、2016多、2018多）
　　三、资本化范围和资本化期间
　　四、借款费用资本化金额的确定（2012单、2013单、2015单、2018单、2011计、2019计）

*教材变化：

　　而除外币专门借款之外的其他外币借款本金及利息所产生的汇兑差额应当作为财务费用，计入当期损益。

一、借款费用的内容

二、借款费用的账务处理（2012单、2013单、2015单、2011计算）★★★

　　1.属于筹建期间不应计入相关资产价值的借款费用，计入管理费用。
　　2.属于经营期间不应计入相关资产价值的借款费用，计入财务费用。
　　3.属于发生的与购建或者生产符合资本化条件的资产有关的借款费用，按规定在购建或者生产的资产达到预定可使用或者可销售状态前应予以资本化的，计入相关资产的成本，视资产的不同，分别记入“在建工程”“制造费用”“研发支出”等科目。
　　购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态后所发生的借款费用以及规定不能予以资本化的借款费用，计入财务费用。

三、借款费用资本化范围和资本化期间（2014多～2016多、2018多） ★★★

　　（一）应予资本化的范围

        （二）借款费用的资本化期间

　　资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内。

        1.借款费用开始资本化的时点
　　借款费用必须同时满足以下三个条件，才能开始资本化，计入相关资产的成本。（口诀：借了、花了、干了）

        2.借款费用暂停资本化
　　（1）符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生了非正常中断，且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在中断期间发生的借款费用应当确认为费用，计入当期损益。
　　非正常中断：通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见的原因等所导致的中断（例：原料供应短缺、安全事故）。
　　（2）正常中断：通常仅限于因购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序，或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断---借款费用资本化应当继续进行。（例：地基、冰冻季节）

　　3.借款费用停止资本化的时点
　　当购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，应当停止其借款费用资本化；以后借款发生的费用应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

        【注意】资产的各部分分别完工

　　资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化。
　　资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者才可对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。

四、借款费用资本化金额的确定★★★

　　（2012单、2013单、2015单、2018单、2011计、2019计）

　　（一）专门借款利息费用资本化金额的计算

　　1.应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额，确定为专门借款利息费用的资本化金额，在资本化期间，应当全部计入符合资本化条件的资产的成本。
　　2.不计算借款资本化率。

        （二）一般借款费用资本化金额的确定

　　①一般借款费用利息资本化金额
　　=累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率
　　②一般借款的资本化率
　　=一般借款加权平均利率
　　=一般借款当期实际发生的利息之和÷一般借款本金加权平均数

*考法：

　　1.专门借款借款费用资本化金额的计算？（2012单、2011计算）
　　2.一般借款借款费用资本化金额的计算？（2013单、2015单、2018单、2011计算、2019计）

第二节：应付债券

*思维导图：

*知识点：

一、一般公司债券的核算★★★

　　（一）债券发行的核算（2014多）

【结论】

　　1.无论是按面值发行，还是溢价发行或折价发行，均按债券面值记入“应付债券”科目的“面值”明细科目，实际收到的款项与面值的差额，记入“利息调整”明细科目。
　　2.溢价是企业以后各期多付利息而事先得到的补偿；
　　折价是企业以后各期少付利息而预先给予投资者的补偿；
　　溢价或折价是债券发行企业在债券存续期间内对利息费用的一种调整。

　　（二）债券利息的核算（2011多）

        对于分期付息、一次还本的债券，应于资产负债表日按摊余成本和实际利率计算确定的债券利息费用，借记“在建工程”“制造费用” “财务费用”“研发支出”等科目；
　　按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券—利息调整”科目。

　　（三）应付债券偿还的核算

　　借：应付债券——面值
　　　　贷：银行存款
　　借：应付利息 （分次付息时）
　　　　应付债券——应计利息 （到期付息时）
　　　　贷：银行存款

二、可转换公司债券的核算★★★

　　（2011单、2014单、2016多、2018单、2019单、2015计）

第三节：其他非流动负债

*思维导图：

*教材变化：

        新增租赁负债的核算。

*知识点：

一、长期借款

　　1.取得借款
　　借：银行存款
　　　　贷：长期借款——本金
　　借或贷：长期借款——利息调整（差额）

　　2.利息费用的计提

二、租赁负债的核算

　　（一）短期租赁和低价值资产租赁★★

　　对于在租赁期开始日，租赁期不超过12个月的短期租赁以及单项租赁资产为全新资产时价值较低的低价值资产租赁， 承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债。
　　作出该选择的，承租人应当将短期租赁和低价值资产租赁的租赁付款额，在租赁期内各个期间按照直线法或其他系统合理的方法计入相关资产成本或当期损益。其他系统合理的方法能够更好地反映承租人的受益模式的，承租人应当采用该方法。

　　（二）租赁负债与使用权资产初始计量与后续计量★★★（2018单、2019单）

　　在租赁期开始日，承租人应当对租赁确认“使用权资产”和“租赁负债”，应用短期租赁和低价值资产租赁除外。

　　1.租赁负债
　　租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。
　　（1）租赁付款额
　　① 固定付款额及实质固定付款额，存在租赁激励的，扣除租赁激励相关金额；
　　②取决于指数或比率的可变租赁付款额，该款项在初始计量时根据租赁期开始日的指数或比率确定；
　　③购买选择权的行权价格，前提是承租人合理确定将行使该选择权；
　　④行使终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权；
　　⑤根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项。

　　（2）租赁付款额的现值
　　在计算租赁付款额的现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率；无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率作为折现率。

　　2.使用权资产
　　使用权资产应当按照成本进行初始计量，包括：
　　①租赁负债的初始计量金额；
　　②在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额，存在租赁激励的，扣除已享受的租赁激励相关金额；
　　③承租人发生的初始直接费用；
　　④承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本。
　　在租赁期开始日或之前，承租人按租赁合同约定向出租人支付的租赁保证金，属于合同履约保证金，承租人应单独作为应收款项核算。

　　3.后续计量

　　（1）在租赁期开始日后，承租人应当采用成本模式对使用权资产进行后续计量；
　　承租人应当参照《企业会计准则第4号——固定资产》有关折旧规定，对使用权资产计提折旧。
　　承租人能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产剩余使用寿命内计提折旧。无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产剩余使用寿命两者孰短的期间内计提折旧。

　　（2）承租人按照固定的周期性利率计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，并计入当期损益。

　　（3）未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额，即并非取决于指数或比率的可变租赁付款额，应当在实际发生时计入当期损益，但按照《企业会计准则第1号—存货》等其他准则规定应当计入相关资产成本的，从其规定。

　　4.重新计量
　　在租赁期开始日后，当发生下列四种情形时，承租人应当按照变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债，并相应调整使用权资产的账面价值。
　　（1）实质固定付款额发生变动；
　　（2）担保余值预计的应付金额发生变动；
　　（3）用于确定租赁付款额的指数或比率发生变动；
　　（4）购买选择权、续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化。

　　5.租赁变更
　　租赁变更是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更，包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权，延长或缩短合同规定的租赁期等。
　　（1）租赁变更作为一项单独租赁处理；
　　（2）租赁变更未作为一项单独租赁处理。

　　6.转租赁
　　转租情况下，原租赁合同和转租赁合同通常都是单独协商的，交易对手也是不同的企业，租赁准则要求转租出租人对原租赁合同和转租赁合同分别根据承租人和出租人会计处理要求，进行会计处理。

　　7.售后租回交易
　　如果承租人在资产转移给出租人之前已经取得对标的资产的控制，则该交易属于售后租回交易。

　　【提示】是否具有标的资产的法定所有权本身并非是会计处理的决定性因素。
　　（1）售后租回交易中的资产转让属于销售；
　　（2）售后租回交易中的资产转让不属于销售。

三、长期应付款（2015多）★★

　　长期应付款是指除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括以分期付款方式购入固定资产和无形资产发生的应付款等。

四、专项应付款

　　专项应付款是指企业取得的国家指定为资本性投入的具有专项或特定用途的款项，如属于工程项目的资本性拨款等。
　　1.收到资本性拨款
　　借：银行存款
　　　　贷：专项应付款

　　2.工程完工形成固定资产或公益性生物资产的部分
　　借：专项应付款
　　　　贷：资本公积——资本溢价

第四节：预计负债的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、或有事项（2011多、2014单、2014多）
　　二、预计负债计量（2013单、2019单）
　　三、预计负债会计处理（2011单多、2012单、2013多、 2015单2、 2016单、2017单、2018单、2019单多）

一、或有事项

二、预计负债的计量（2013单）

　　（一）初始计量

　　1.预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。
　　2.最佳估计数的确定

        3.当企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认，而且确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值，并且不能作为预计负债的扣减进行处理。

　　（二）后续计量

　　企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整，调整金额计入当期损益。但属于会计差错的，应当按差错更正进行处理。
　　企业对已经确认的预计负债在实际支出发生时，应当仅限于最初为之确定该预计负债的支出。也就是说，只有与该预计负债有关的支出才能冲减预计负债，否则将会混淆不同预计负债确认事项的影响。

三、预计负债的会计处理★★★

　　（2011单多、2012单、2013多、2015单2、2016单、 2017单、 2018单、2019单多）

　　1.产品质量保证

　　①通常可以在产品售出后，根据产品质量保证条款的规定、产品的销售额以及预计质量保证费用的最佳估计数确认产品质量保证负债金额。在确认时，应借记“销售费用—产品质量保证”科目，贷记“预计负债—产品质量保证”科目；
　　②平时，实际发生产品质量保证费用时，应借记“预计负债—产品质量保证”科目，贷记“银行存款”等科目；
　　③企业针对特定批次产品确认预计负债，在保修期结束时，应将“预计负债—产品质量保证”余额冲销，不留余额；已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产，则应在相应的产品质量保证期满后，将“预计负债”余额冲销，不留余额。

         2.未决诉讼

　　企业应将预计要发生的支出确认为预计负债，借记“营业外支出” “管理费用”等科目，贷记“预计负债—未决诉讼”科 目 ； 因败诉实际支付诉讼等费用时，应借记“ 预计负债—未决诉讼”科目，贷记“银行存款”等科目

        3.对外担保事项
　　如果败诉的可能性大于胜诉的可能性，并且损失金额能够合理估计的，应当在资产负债表日将预计担保损失金额，确认为预计负债，并计入当期营业外支出。

        4.待执行合同变成亏损合同
　　待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。
　　亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。

        5.重组事项
　　（1）同时存在下列情况时，表明企业承担了重组义务：
　　①有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等；
　　②该重组计划已对外公告，重组计划已开始实施，或已向受其影响的各方通告了该计划的主要内容，从而使各方形成了对该企业将实施重组的合理预期。
　　（即：想了，说了或做了）

　　例如，某公司董事会决定关闭一个事业部。如果有关决定尚未传达到受影响的各方，也未采取任何措施实施该项决定，表明该公司没有承担重组义务，不应确认预计负债；
　　如果有关决定已经传达到受影响的各方，各方预期公司将关闭该事业部，通常表明公司开始承担重组义务，同时满足预计负债确认条件的，应当确认预计负债。

　　（2）企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额，计入当期损益。
　　直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。
　　由于企业在计量预计负债时不应当考虑预期处置相关资产的利得或损失，在计量与重组义务相关的预计负债时，不考虑处置相关资产（厂房、店面，有时是一个事业部整体）可能形成的利得或损失，即使资产的出售构成重组的一部分也是如此，这些利得或损失应当单独确认。

第五节：债务重组的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、债务重组概念与方式
　　二、以资产清偿债务
　　三、债务转为权益工具（2012多）（2011单、2018多）（2011单）
　　四、修改其他条款（2013单、2015单）
　　五、组合方式（2014综、2016综、2012计、2017计）

　

一、债务重组的概念和方式

　　（一）定义

　　债务重组是指在不改变交易对手方的情况下, 经债权人和债务人协定或法院裁定，就清偿债务的时间、金额或方式等重新达成协议的交易。
　　原定义：债务人发生财务困难、必须作出让步才可以。
　　现定义：无论何种原因导致债务人未按原定条件偿还债务，也无论债权人是否同意债务人以低于债务的金额偿还债务，只要债权人和债务人就债务条款重新达成了协议，就符合债务重组的定义，属于准则规范的范围。例如，债权人在减免债务人部分债务本金的同时提高剩余债务的利息，或者债权人同意债务人用等值库存商品抵偿到期债务。

　　（二）债务重组方式

　　债务重组一般包括下列方式，或下列一种以上方式的组合：
　　（1）债务人以资产清偿债务;
　　（2）债务人将债务转为权益工具；
　　（3）除上述第（1） 项和第（2）项以外，采用调整债务本金、改变债务利息、变更还款期限等方式修改债权和债务的其他条款。经修改其他条款后的债权和债务分别形成重组债权和重组债务。以下将这种债务重组方式称为“修改其他条款”方式。
　　组合方式，是采用债务人以资产清偿债务、债务人将债务转为权益工具、修改其他条款三种方式中一种以上方式的组合清偿债务的债务重组方式。

二、以资产清偿债务

　　债务人用于偿债的资产分为金融资产和非金融资产，通常是已经在资产负债表中确认的资产。
　　债务人也可能以不符合确认条件而未予确认的资产清偿债务。例如，债务人以未确认的内部产生的品牌清偿债务；
　　在少数情况下,债务人还可能以处置组（即一组资产和与这些资产直接相关的负债） 清偿债务。
　　债权人在受让上述资产后，按照相关会计准则要求和本企业会计核算要求，核算相关受让资产的类别可能与债务人不同。

　　（一）以金融资产清偿债务

        （二）以非金融资产偿还债务

三、将债务转为权益工具

　　权益工具,是指根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》分类为“权益工具”的金融工具，会计处理上体现为股本、实收资本、资本公积等。
　　采用“债转股”的方式，但同时附加相关条款，如约定债务人在未来某个时点有义务以某一金额回购股权，或债权人持有的股份享有强制分红权等。
　　债权人和债务人还可能协议以一项同时包含金融负债成分和权益工具成分的复合金融工具替换原债权债务，这类交易也不属于债务人将债务转为权益工具的债务重组方式。

四、修改其他条款

五、组合方式

Cassie7

《财务与会计》第十五章：所有者权益

——第一讲（1-4节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

第2节，新增“属于权益工具投资的永续债的分类为金2或金3，不属于权益工具投资的永续债分类为金1、金2或金3”。

*目录：

第一节　所有者权益核算的基本要求
第二节　实收资本和其他权益工具的核算

第三节　资本公积和其他综合收益的核算

第四节　留存收益的核算

*章节思维导图：

第一节：所有者权益核算的基本要求

*思维导图：

*知识点：

        一、金融负债和权益工具的区分（2019单）
　　二、所有者权益的分类

一、金融负债和权益工具的区分

　　（一）金融负债和权益工具

        权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。
　　在判断一项金融工具是否应划分为金融负债或权益工具时，应当以相关合同条款及其所反映的经济实质而非仅以法律形式为依据。

　　（二）金融负债与权益工具的区分原则（2019单）

　　1.是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务（能避免：权益工具，不能避免：金融负债）
　　①金融工具发行方不能无条件地避免赎回金融工具。
　　②强制付息，即金融工具发行方被要求强制支付利息。

　　2.是否通过交付固定数量的自身权益工具结算
　　①对于非衍生工具,如果发行方未来有义务交付可变数量的自身权益工具进行结算,则该非衍生工具是金融负债;
　　②对于衍生工具，如果发行方只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产进行结算（即“ 固定换固定”原则），则该衍生工具是权益工具;

二、所有者权益的分类

　　所有者权益根据其核算的内容和要求,可分为实收资本（股本） 、资本公积、其他权益工具、其他综合收益、盈余公积和未分配利润等。
　　其中，盈余公积和未分配利润统称为留存收益。

第二节：实收资本和其他权益工具的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、实收资本的核算（2014单、2018单）
　　二、其他权益工具的核算

一、实收资本的核算

　　（一）接受投资

        （二）实收资本增减变动的会计处理（2014单、2018单）

　　1.实收资本增加

        2.实收资本减少（2018单选）

【分录解析】
　　1.回购本公司股份的，应按实际支付的金额，借记“库存股”科目，贷记“银行存款”等科目。
　　2.注销库存股时，应按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，冲减股票发行时原计入资本公积的溢价部分，借记“资本公积——股本溢价”科目，回购价格超过上述冲减“股本”“资本公积——股本溢价”科目的部分，应依次借记“盈余公积”“利润分配——未分配利润”等科目；
　　如回购价格低于回购股份所对应的股本，注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额作为增加股本溢价处理，按回购股份所对应的股本面值，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。

二、其他权益工具的核算

　　在所有者权益类科目中设置“其他权益工具” 科目，核算企业发行的除普通股以外的归类为权益工具的各种金融工具。

第三节：资本公积和其他综合收益的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、资本公积（2012多）
　　二、其他综合收益（2013多、2015单、2016多）

一、资本公积（2012多选）

二、其他综合收益（2013多、2015单、2016多）

　　其他综合收益，是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。
　　第一类：以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益
　　第二类：以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益

　　1.以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目：
　　（1）重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动；

（报表：重新计量设定受益计划变动额）
　　（2）在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，该指定后不得撤销，即当该类非交易性权益工具终止确认时原计入其他综合收益的公允价值变动损益不得重分类进损益
　　（报表：其他权益工具投资公允价值变动）；
　　（3）按照权益法核算因被投资单位重新计量设定受益计划净负债或净资产变动等不能重分类进损益的其他综合收益导致的权益变动，投资企业按持股比例计算确认的该部分其他综合收益项目；（报表：权益法下不能转损益的其他综合收益）
　　（4）由企业自身信用风险变动引起的金融负债公允价值的变动金额（P326）

　　2.以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目，主要包括：
　　（1）作为自用或存货的房地产转换为以公允价值模式计量的投资性房地产，在转换日公允价值大于账面价值部分；
　　（2）现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分（报表：现金流量套期储备）；
　　（3）外币财务报表折算差额；
　　（4）分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（报表：其他债权投资公允价值变动）；
　　（5）其他债权投资信用减值准备。
　　（6）金融资产重分类，按规定可以将原计入其他综合收益的利得或损失转入当期损益的部分；（“债权投资” 转 “其他债权投资”）（报表：金融资产重分类计入其他综合收益的金额）
　　（7）按照权益法核算的在被投资单位其他综合收益（可重分类进损益的）变动中所享有的份额（报表：权益法下可转损益的其他综合收益）；

第四节：留存收益的核算

*思维导图：

*知识点：

        一、留存收益的构成
　　二、利润分配的会计处理
　　三、盈余公积的使用
　　（2012单、2014单、2015多、2017单、2019多）

一、留存收益的构成★

留存收益：指企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累。

二、利润分配的会计处理★★★

        1.结转实现的净利润（或净亏损）（计算可供分配利润）：

        2.利润分配——提取法定盈余公积、任意盈余公积：

        3.利润分配---宣告发放现金股利、股票股利
　　（1）现金股利
　　①宣告发放时
　　借：利润分配——应付现金股利　　70
　　　　贷：应付股利　（股东大会通过后）70
　　②实际发放时
　　借：应付股利　　70
　　　　贷：银行存款　　70

　　（2）股票股利---宣告不处理，办妥增资手续后
　　借：利润分配——转作股本股利
　　　　贷：股本

　　4.弥补亏损的处理（2019多）
　　（1）盈余公积补亏
　　借：盈余公积　　　　　　　　　　50
　　　　贷：利润分配——盈余公积补亏　　50

        5.将利润分配科目所属其他明细科目的余额结转至“未分配利润”明细科目：

       借：利润分配——未分配利润　　　　100
　　　　贷：利润分配——提取法定盈余公积　 20
　　　　　　　　　　——提取任意盈余公积　 10
　　　　　　　　　　——应付现金股利 　　　70
　　结转后，“未分配利润”明细科目：
　　余额在贷方，表示累积未分配的利润
　　余额在借方，则表示累积未弥补的亏损
　　结转后，利润分配科目除“未分配利润”明细科目外，其他明细科目应无余额。

三、盈余公积的使用★★

*考法：

　　1.期初权益、发生业务，计算期末所有者权益？（2012单、2014单）
　　2.影响所有者权益总额变动的业务？（2017单）
　　3.影响留存收益总额变动的业务？（2015多）

Cassie7

《财务与会计》第十六章：收入费用利润和产品成本

——第一讲（1-4节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

        1.【例16－13】合同资产改为应收退货成本；
　　2.营业利润的计算公式中增加了信用减值损失；
　　3.营业外收支删除债务重组利得和损失；
　　4.新增研发费用、信用减值损失、资产处置收益、其他收益等科目的核算说明。

*目录：

第一节　收入
第二节　费用

第三节　利润

第四节　产品成本

*章节思维导图：

第一节：收入

*思维导图：

*知识点：

        一、收入的确计与计量 （2016单、2018单3、2018计算）
　　二、特定交易的会计处理 （2013单2、2014单、2011综合、2019综）
　　三、合同成本

一、收入的确认与计量（2016单、2018单3、2018计算）

　　企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。
　　第一步，识别与客户订立的合同；
　　第二步，识别合同中的单项履约义务；
　　第三步，确定交易价格；
　　第四步，将交易价格分摊至各单项履约义务；
　　第五步，履行各单项履约义务时确认收入。
　　第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关，第三步和第四步主要与收入的计量有关。

　　（一）识别与客户订立的合同

　　1.收入的确认条件
　　企业与客户之间的合同同时满足下列条件的，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：
　　（1）该合同明确了合同各方与所转让的商品相关的权利和义务；
　　（2）该合同有明确的与所转让的商品相关的支付条款；
　　（3）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；
　　（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；
　　－－－没有商业实质的非货币性资产交换，不应确认收入；
　　（5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

　　2.合同合并
　　企业与同一客户（或该客户的关联方）同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：
　　（1）该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易；
　　（2）该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况；
　　（3）该两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所承诺的部分商品）构成单项履约义务。

         3.合同变更
　　（1）合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更部分作为一份单独的合同进行会计处理。
　　（2）合同变更不属于上述第（1）种情形，且在合同变更日已转让商品与未转让商品之间可明确区分的，应当视为原合同终止，同时，将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。
　　（3）合同变更不属于上述第（1）种情形，且在合同变更日已转让商品与未转让商品之间不可明确区分的，应当将该合

       （二）识别合同中的单项履约义务

　　合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行；然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。

       【拓展】企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺作为单项履约义务。
　　转让模式相同，是指每一项可明确区分商品均满足在某一时段内履行履约义务的条件 ，且采用相同方法确定其履约进度。

        （三）履行各单项履约义务时确认收入

　　1.在某一时段内履行履约义务的收入确认

　　（1）确认条件（多选）
　　满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务：

        （2）确认方法
　　①对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，履约进度不能合理确定的除外。
　　企业应当采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。
　　②当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。

        2.在某一时点履行的履约义务
　　当一项履约义务不属于在某一时段内履行的履约义务时，应当属于在某一时点履行的履约义务。
　　对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。

　　（四）确定交易价格

　　企业应当按分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。
　　交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项（例如增值税）以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。
　　在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。

　　1.可变对价
　　合同中存在可变对价的，企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，但包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。

　　2.重大融资成分
　　合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额（即，现销价格）确定交易价格。
　　交易价格与合同承诺的对价金额之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。

        【总结】融资性质的分期收款方式销售商品：

　　在满足收入确认条件时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入的金额。应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。
　　应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额确认为未实现的融资收益，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，作为财务费用的抵减处理。
　　借：长期应收款　　合同承诺的对价---应收的合同或协议价款
　　　　贷：主营业务收入 交易价格---应收合同或协议价款的公允价值
　　　　　　未实现融资收益　

　　3.非现金对价
　　客户支付非现金对价的，通常情况下，企业应当按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格。
　　非现金对价的公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格。

　　4.应付客户对价
　　企业存在应付客户对价的，应当将该应付对价冲减交易价格。

       （五）将交易价格分摊至各单项履约义务

　　1.交易价格分摊
　　当合同中包含两项或多项履约义务时，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。
　　企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。

        【补充】合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。（有条件）
　　应收账款是企业无条件收取合同对价的权利，该权利应当作为应收款项单独列示。

　　2.合同折扣分摊
　　合同折扣，是指合同中各单项履约义务所承诺商品的单独售价之和高于合同交易价格的金额。
　　有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关的，企业应当将该合同折扣分摊至相关一项或多项履约义务。

二、特定交易的会计处理（2011综合）

（一）客户有退货权的销售业务处理

　　1.一般销售退回

        2.附销售退回条款的销售

【总结】

　　1.销售收入确认：对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债；
　　2.销售成本确认：同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。
　　3.退货率变动：每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。

　　（二）客户有额外选择权的销售

　　客户额外购买选择权：例如奖励积分
　　销售日：收10万元＝给10万元货物 +奖励1万积分
　　行权日：给1万元货物（假设都行权）

        （三）附有质量保证条款的销售业务

　　1.未提供额外服务，质量保证责任应当按照或有事项的要求进行会计处理；
　　借：销售费用
　　　　贷：预计负债

　　2.企业提供额外服务的，应当作为单项履约义务进行会计处理；
　　客户能够选择单独购买质量保证的，该质量保证构成单项履约义务。

        （四）多方交易主要责任人和代理人的识别与处理

　　1.企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。
　　（1）企业在向客户转让商品前能够控制该商品的，该企业为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入；
　　（2）否则，企业为代理人，应当按照预期有权收取的佣金或手续费的金额确认收入，该金额应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方的价款后的净额，或者按照既定的佣金金额或比例等确定。

        （五）涉及知识产权许可的销售业务处理

        （六）售后回购

　　售后回购，是指企业销售商品的同时承诺或有权选择日后再将该商品（包括相同或几乎相同的商品，或以该商品作为组成部分的商品）购回的销售方式。

　　（七）客户有未行使权利的销售（预收款销售）

　　企业向客户预收销售商品款项的，应当首先将该款项确认为负债，待履行了相关履约义务时再转为收入。

        （八）客户支付的不可退还的初始费

　　企业在合同开始（或接近合同开始）日向客户收取的无需退回的初始费（如倶乐部的入会费等）应当计入交易价格。
　　企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已向客户收取的对价无须退回时，才能将已收取的对价确认为收入;否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。

三、合同成本

　　（一）合同取得成本

　　企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产；但是该资产摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益。
　　增量成本：指企业不取得合同就不会发生的成本（销售佣金）。
　　企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出（如无论是否取得合同均会发生的差旅费、投标费等），应当在发生时计入当期损益，但是明确由客户承担的除外。

　　（二）合同履约成本

第二节：费用（期间费用）

*思维导图：

*知识点：

一、管理费用

二、销售费用

三、财务费用

　　1.不满足资本化条件的利息支出（减利息收入）
　　2.汇兑损失（减汇兑收益）
　　3.相关手续费，如：办理银行承兑汇票的银行手续费
　　（不包括发行股票、债券的手续费）
　　4.销售企业发生的现金折扣或采购企业获得的现金折扣
　　5.未确认融资费用摊销、分期收款销售方式下未实现融资收益的摊销

第三节：利润

*思维导图：

*知识点：

一、利润计算★★★

二、营业外收支（2015多选）★★

        【注意】企业接受控股股东（或控制股东的子公司）或非控股股东（或非控股股东的子公司）直接或间接代为偿债、债务豁免或捐赠，经济实质表明属于控股股东或非控股股东对企业的资本性投入，应当将相关利得计入所有者权益（资本公积）。
　　企业发生破产重整，其非控股（控股）股东因执行人民法院批准的破产重整计划，通过让渡所持有的该企业部分股份向企业债权人偿债的，企业应将非控股股东（控股）所让渡股份按照其在让渡之日的公允价值计入所有者权益（资本公积），减少所豁免债务的账面价值，并将让渡股份公允价值与被豁免的债务账面价值之间的差额计入当期损益（营业外收入）。

三、政府补助的核算（2013单、2019单）★★★

　　（一）政府补助的范围

        （二）政府补助的账务处理

　　1.与资产相关的政府补助
　　（1）定义：企业用以形成长期资产的政府补助；
　　（2）确认方法：
　　①政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。
　　②与资产相关的政府补助，应当冲减相关资产的账面价值或确认为递延收益；政府补助确认为递延收益的，应当在相关资产使用寿命内桉照合理、系统的方法分期计入损益。
　　按照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益。

        2.与收益相关的政府补助
　　（1）用于补偿企业以后期间的相关成本费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关成本费用或损失的期间，计入当期损益或冲减相关成本；
　　（2）用于补偿企业已发生的相关成本费用或损失的，直接计入当期损益或冲减相关成本。

        3.综合性项目的政府补助
　　对于同时包含与资产相关部分和与收益相关部分的政府补助，应当区分不同部分分别进行会计处理；
　　难以区分的，应当整体归类为与收益相关的政府补助。

　　4.与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务实质，计入其他收益或冲减相关成本费用。
　　与企业日常活动无关的政府补助，计入营业外收支（灾害拨款）。

四、利润的核算

1.将损益类科目年末余额结转“本年利润”科目

2.计算并结转所得税费用（假设不存在税会差异）

第四节：产品成本

*思维导图：

*知识点：

一、产品成本项目

　　1.直接材料：指构成产品实体的原材料以及有助于产品形成的主要材料和辅助材料。
　　2.燃料和动力：指直接用于产品生产的燃料和动力。
　　3.直接人工：指直接从事产品生产的工人的职工薪酬。
　　4.制造费用：指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用，包括企业生产部门（如生产车间）发生的水电费、固定资产折旧、无形资产摊销、管理人员的职工薪酬、劳动保护费、国家规定的有关环保费用、季节性和修理期间的停工损失、正常废品范围内的废品损失等。
　　如果企业不设置“燃料及动力”成本项目，则外购的动力计入直接材料项目中。

二、产品成本计算（2011多、2013单、2014单、2016单、2019单）

　　（一）生产费用的分配方法

　　月初在产品成本＋本月生产费用－月末在产品成本＝完工产品成本

        （二）约当产量比例法★★★

　　1.完工度及约当产量的计算

        2.按约当产量比例法计算产品成本

三、产品成本计算的基本方法（2013多）

Cassie7

《财务与会计》第十七章：所得税

——第一讲（1-4节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

没有实质性变化。

*目录：

第一节　所得税会计概述
第二节　计税基础与暂时性差异

第三节　递延所得税确认

第四节　所得税费用

*章节思维导图：

第一节：所得税会计概述

*思维导图：

*知识点：

一、会计与税法的差异

二、所得税费用核算程序

　　1.按照相关的税收法律、法规的规定计算确定当期应交所得税---当期所得税；
　　2.根据资产、负债的账面价值与其计税基础的暂时性差异,确定当期递延所得税；
　　3.确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个组成部分。

第二节：资产、负债的计税基础及暂时性差异

*思维导图：

*知识点：

一、资产的账面价值与计税基础（2013单、2016单）

　　1.资产账面价值：资产账户余额－备抵账户余额；
　　2.资产计税基础：指企业收回资产账面价值过程中，按照税法规定计算应纳税所得额时可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。
　　例如：“库存商品”100万元，“存货跌价准备”20万元
　　存货账面价值＝100－20＝80（会计账面价值）
　　存货计税基础＝100（税法认可的资产）

二、负债的账面价值与计税基础（2011多）

　　1.负债账面价值：按会计核算规定计算的价值；

　　2.负债计税基础：负债的账面价值－未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可以抵扣的金额
　　例如：预计负债100万元（因预计产品质量保证费用而得）
　　账面价值＝100万元 计税基础＝100－100＝0

　　3.负债计税基础的简化计算方法

三、暂时性差异

　　（一）分类

　　暂时性差异指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。

        暂时性差异的区分：

　　口诀：有钱（产大）应纳税、没钱（债大）可抵扣

        资产 ＝ 负债 ＋ 所有者权益
　　产大 ＝ 应纳税＋
　　可抵扣＋ ＝ 债大
　　产小 ＝ 可抵扣＋
　　应纳税＋ ＝ 债小

　　（二）资产计量产生的暂时性差异

        （三）负债计量产生的暂时性差异

        （四）特殊事项产生的暂时性差异

　　1.广告费和业务宣传费、职工教育经费
　　某些交易或事项发生后按照税收法律、法规规定能够确定计税基础，但因不符合会计资产、负债确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，其为零的账面价值与计税基础之间的差异也构成暂时性差异（本例产生可抵扣暂时性差异）。

　　2.允许用以后年度的应纳税所得额弥补的可弥补亏损及可结转以后年度的税款抵减，视同可抵扣暂时性差异处理。

第三节：递延所得税资产及递延所得税负债的确认

*思维导图：

*知识点：

        一、递延所得税资产的确认（2012多、2016多、2018单）
　　二、递延所得税负债的确认（2012单2、2013多）
　　三、递延所得税资产、负债计量

一、递延所得税资产的确认（2012多、2016多、2018单）

　　1.递延所得税资产＝可抵扣暂时性差异×税率
　　2.确认递延所得税资产的会计处理

【教材原文】

　　有关交易或事项发生时，对税前会计利润或是应纳税所得额产生影响的，所确认的递延所得税资产应作为利润表中所得税费用的调整；
　　有关的可抵扣暂时性差异产生于直接计入所有者权益的交易或事项的，确认的递延所得税资产也应计入所有者权益；
　　企业合并中取得的有关资产、负债产生的可抵扣暂时性差异，其所得税影响应相应调整合并中确认的商誉或是应计入合并当期损益的金额。

　　3.不确认递延所得税的可抵扣暂时性差异
　　（1）在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额抵减可抵扣暂时性差异的影响，使得与可抵扣暂时性差异相关的经济利益无法实现的，则不确认递延所得税资产；（未来期间的应纳税所得额：在未来期间通过正常的生产经营活动能够实现的应纳税所得额，以及以前期间产生的应纳税暂时性差异在未来期间转回时将增加的应纳税所得额。）
　　（2）除企业合并以外的交易，如果该交易发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额时，资产和负债的初始确认金额与计税基础不同，产生的可抵扣差异不确认递延所得税资产；
　　借：无形资产　　　100（账面价值100，计税基础175）
　　　　贷：研发支出　　　100（研发费用加计扣除175%）

二、递延所得税负债的确认（2012单2、2013多）

　　1.递延所得税负债＝应纳税暂时性差异×税率
　　2.确认递延所得税负债的会计处理

【教材原文】

　　除与直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中取得资产、负债相关的以外，在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。

　　3.不确认递延所得税的应纳税暂时性差异
　　（1）商誉的初始确认
　　商誉的计税基础为零,其账面价值与计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异。对于商誉的账面价值与其计税基础不同产生的该应纳税暂时性差异,《企业会计准则》中规定不确认与其相关的递延所得税负债。
　　（2）长期股权投资不满足条件、权益法长期持有
　　（3）除企业合并以外的交易，如果该交易发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额时，资产和负债的初始确认金额与计税基础不同，形成的应纳税暂时性差异，交易中事项发生时不确认递延所得税负债。

三、递延所得税资产、负债的计量

第四节：所得税费用的确认与计量

*思维导图：

*知识点：

        一、当期所得税
　　二、递延所得税
　　三、所得税费用（2016多）
　　（2012综、2014年综、2015综、2017综、2018综、2019综）

一、当期所得税

　　当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应向税务部门缴纳的企业所得税金额，即应交企业所得税。
　　1.应纳税所得额（税法认可的利润）
　　应纳税所得额＝利润总额±所有差异调整额

　　2.应交所得税
　　应交所得税＝应纳税所得额×25%
　　借：所得税费用　　 　　
　　　　贷：应交税费——应交所得税

二、递延所得税

　　递延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合结果（即，影响所得税费用的递延所得税），不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响、企业合并事项的所得税影响。

三、所得税费用（即利润表确认的所得税费用）（2016多）

　　所得税费用＝当期所得税＋递延所得税

Cassie7

《财务与会计》第十八章：会计调整

——第一讲（1-4节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

无实质性变化，教材例题年份修改。

*目录：

第一节　会计政策变更
第二节　会计估计变更

第三节　前期差错更正认

第四节　资产负债日后事项

*章节思维导图：

第一节　会计政策变更

*思维导图：

*知识点

        一、会计政策变更判断（2013单、2015单、2017单、2019多）
　　二、追溯调整法（2012单、2016单、2018单）
　　三、未来适用法

一、会计政策变更判断（2013单、2015单、2017单、2019多）

　　1.会计政策
　　会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。（简化理解：会计核算方法）
　　企业采用的会计计量基础也属于会计政策。

　　例如：存货发出计价方法、投资性房地产的计量模式。

　　2.会计政策变更
　　指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。
　　例如：存货发出计价方法改变：加权平均法改为先进先出法
　　投资性房地产：由成本模式改变为公允价值模式

　　【注意】会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的。

　　不属于会计政策变更的情形：

        3.会计政策变更条件及会计处理方法
　　（1）法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更，应当按照国家相关的会计规定执行（可能追溯、可能未来适用）；
　　（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。
　　①能切实可行确定会计政策变更的累积影响数，应采用追溯调整法处理；（保持信息前后可比）
　　②在当期期初确定会计政策变更对以前各期的累积影响数不切实可行的，应采用未来适用法处理。

二、追溯调整法（2012单、2016单、2018单）

　　追溯调整法指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。
　　会计政策变更的累积影响数：指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。（期初的留存收益）

　　1.要考虑由于损益变化所导致的递延所得税费用---对税后净利润的影响；
　　2.不应当考虑由于以前期间净利润的变化而需要分派的股利。

三、未来适用法

　　未来适用法指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项。
　　1.既不计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收益；
　　2.只在变更当年及以后采用新的会计政策，并计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数。

第二节：会计估计变更

*思维导图：

*知识点：

一、会计估计变更判断（2014多）

　　会计估计指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。
　　坏账准备计提的比率、估计损失方法；
　　存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时---即估计减值；
　　固定资产折旧方法、固定资产的耐用年限与净残值；
　　无形资产的受益年限；
　　递延资产的分摊期间；
　　收入确认中的估计（退货率的估计）。
　　会计估计变更，并不意味着以前期间的会计估计是错误的，如果以前期间的会计估计是错误的，则属于前期差错。

二、会计估计变更的会计处理（2012单、2014单、2015多、2018单）

　　1.对于会计估计变更，企业应采用未来适用法。
　　即在会计估计变更当年及以后期间，采用新的会计估计，不改变以前期间的会计估计，也不调整以前期间的报告结果。

　　2.具体方法
　　（1）如果会计估计变更仅影响变更当期的,其影响数应当在变更当期予以确认。
　　（2）如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。（折旧年限变更）
　　（3）会计估计变更的影响数应计入变更当期与前期相同的项目中。

第三节：前期差错更正认

*知识点：

一、差错更正处理原则：

　　1.企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。（推导：不重要的差错调整发现当期数据）

　　2.企业发现前期差错时，确定前期差错累积影响数：
　　（1）切实可行的，应当采用追溯重述法更正重要的前期差错；
　　追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表的相关项目进行更正的方法。
　　（2）确定前期差错累积影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。

第四节：资产负债日后事项

*思维导图：

*知识点：

一、资产负债表日后事项的类型

　　资产负债表日后事项：指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。

        1.调整事项
　　调整事项指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。
　　（1）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错；
　　（2）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入；
　　（3）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债；
　　（4）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。

　　2.非调整事项
　　非调整事项指资产负债表日后发生情况的事项。
　　（1）日后发行股票和债券以及其他巨额举债；
　　（2）日后发生企业合并或处置子公司；
　　（3）企业利润分配方案中拟分配的，日后经审议批准宣告发放的股利或利润；
　　（4）日后资本公积转增资本；
　　（5）日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；
　　（6）日后发生巨额亏损；
　　（7）日后因自然灾害导致资产发生重大损失；
　　（8）日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化。

二、资产负债表日后事项的会计处理

Cassie7

《财务与会计》第十九章：财务报告

——第一讲（1-6节）

*考情分析

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

        1.删除：流动资产和流动负债的划分条件。
　　2.修改：①资产负债表调整报表项目：应收账款、应付账款、合同结算、使用权资产、租赁负债、合同履约成本等；
　　②将净利润调节为经营活动现金流量的编制中增加“信用损失准备”项目，“固定资产报废损失”项目，“净敞口套期损失”项目。。

*目录：

第一节　资产负债表
第二节　利润表

第三节　现金流量表

第四节　所有者权益变动表

第五节    附注

第六节    破产清算财务报表

*章节思维导图：

第一节：资产负债表

*思维导图：

*知识点：

一、资产负债表格式和内容（2015多、2016单、2018多）

　　资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的会计报表。
　　左方列资产，各项目反映全部资产的分布及存在形态，一般按资产流动性大小排列；
　　右方列负债和所有者权益（股东权益）,各项目反映全部负债和所有者权益的内容及构成情况，一般按要求清偿时间先后顺序排列。

二、资产负债表的编制方法（2011多、2012单、2014多）

　　1.根据总账科目余额填列（直接+计算）
　　（1）直接填列（特殊项目以外的项目）
　　其他权益工具投资、短期借款、实收资本、资本公积等（未分配利润外的权益）、长期待摊费用 。
　　（2）计算填列
　　“货币资金”项目=库存现金+银行存款+其他货币资金
　　“其他应付款”项目=其他应付款+应付利息+应付股利
　　“其他应收款”项目=其他应收款+应收利息+应收股利-坏账准备

　　2.根据明细账户余额计算填列

        3.根据总账账户和明细账户余额分析计算填列
　　“长期借款”项目：根据“长期借款” 总账科目余额扣除“长期借款”科目所属的明细科目中将在资产负债表日起1 年内到期，且企业不能自主地将清偿义务展期的长期借款后的金额计算填列。
　　“租赁负债”项目，应根据“租赁负债”科目的期末余额减去自资产负债表日起1 年内到期应予以清偿的租赁负债的金额计箅填列。

        4.根据有关科目余额减去备抵科目余额后的净额填列
　　固定资产＝固定资产－累计折旧－固定资产减值准备+固定资产清理
　　在建工程＝在建工程+工程物资－在建工程减值准备（教材第5类）
　　无形资产＝无形资产－累计摊销－无形资产减值准备
　　投资性房地产＝投资性资产－投资性房地产累计折旧－投资性房地产减值准备
　　使用权资产＝使用权资产－使用权资产累计折旧－使用权资产减值准备
　　持有待售资产=持有待售资产-持有待售资产减值准备
　　长期应收款=长期应收款（扣除一年内到期）-未实现融资收益-坏账准备
　　长期应付款=长期应付款（扣除一年内到期） -未确认融资费用+专项应付款
　　“债券投资” “其他债权投资” “持有待售资产” “长期股权投资” “商誉”项目，应根据相关科目的期末余额扣减相应的减值准备填列。

　　5.综合运用上述填列方法分析填列
　　（1） 存货
　　＝原材料＋周转材料＋在途物资（材料采购）＋委托加工物资 ＋生产成本+合同履约成本（小于一年或一个营业周期）＋库存商品＋发出商品＋委托代销商品 ±材料成本差异：借加 贷减 －存货跌价准备-合同履约成本减值准备 +受托代销商品 –受托代销商品款

　　（2）其他非流动资产
　　“其他非流动资产” =有关科目期末余额减去将于一年内（含一年）收回数后的金额+“合同取得成本”“合同履约成本”明细科目中摊销期限在一年或一个正常营业周期以上的余额-两项合同成本减值准备填列。
　　（3）应收预付
　　应收账款 ＝（应收账款＋预收账款）明细账借方余额－坏账准备
　　预付款项 ＝（应付账款＋预付账款）明细账借方余额－坏账准备

　　（4）合同资产、合同负债、合同结算
　　“合同资产”“合同负债”项目，应分别根据“合同资产”“合同负债”科目的相关明细科目期未余额分析填列。
　　同一合同下的合同资产和合同负债应当以净额列示，其中净额为借方余额的,应当根据其流动性在“合同资产”或“其他非流动资产”项目中填列，已计提减值准备的，还应减去“合同资产减值准备”科目中相关的期未余额后的金额填列;其中净额为贷方余额的，应当根据其流动性在“合同负债”或“其他非流动负债”项目中填列。
　　“合同结算”科目的期末余额在借方的，根据其流动性在“合同资产”或“其他非流动资产”项目中填列;期末余额在贷方的,根据其流动性在“合同负债”或“其他非流动负债”项目中填列。

第二节：利润表

*思维导图：

*知识点：

一、利润表的格式和内容 （2011多、2012~2014单、2016多、2017~2018单、2019多）

　　利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的报表。

二、利润表的编制方法

　　利润表各项目均需填列“本期金额”和“上期金额”两栏。
　　（一）“上期金额”
　　应根据上年该期利润表的“本期金额”栏内所列数字填列。

　　（二）“本期金额”
　　损益类科目和所有者权益类科目发生额分析填列。
　　“营业收入”项目＝主营业务收入＋其他业务收入
　　“营业成本”项目＝主营业务成本＋其他业务成本

第三节：现金流量表

*思维导图：

*知识点：

一、现金流量表的编制基础（2019单）

　　现金流量表是反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。
　　现金形式的转换不属于现金流量？
　　提前通知金融企业可提前支取的定期存款属于银行存款。

二、现金流量的分类（2011单、2012多、2014多、2015多）

　　1.经营活动产生的现金流量
　　指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。

        2.投资活动产生的现金流量
　　投资活动指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。

        3.筹资活动产生的现金流量
　　偿付应付账款、应付票据等属于经营活动，不属于筹资活动。

        收到股利是投资回报 ；分配股利是筹资代价

三、现金流量表的编制方法

        直接法，是指按现金收入和现金支出的主要类别直接反映企业经营活动产生的现金流量，如销售商品、提供劳务收到的现金。在直接法下，一般是以利润表中的营业收入为起算点，调节与经营活动有关的项目的增减变动，然后计算出经营活动产生的现金流量。
　　间接法，是指以净利润为起算点，调整不涉及现金的收入、费用等有关项目，剔除投资活动、筹资活动对现金流量的影响，据此计算出经营活动产生的现金流量。
　　采用直接法编报的现金流量表，便于分析企业经营活动产生的现金流量的来源和用途，预测企业现金流量的未来前景；
　　采用间接法编报的现金流量表，便于将净利润与经营活动产生的现金流量净额进行比较，了解净利润与经营活动产生现金流量差异的原因，从现金流量的角度分析净利润的质量。

四、现金流量表补充资料的编制（2013多、2018单）

　　---将净利润调节为经营活动现金流量

第四节：所有者权益变动表

*知识点：

一、所有者权益变动表的格式和内容：

　　指反映构成所有者权益各组成部分当期增减变动情况的报表。
　　一方面，列示导致所有者权益变动的交易或事项，按所有者权益变动的来源对一定时期所有者权益变动情况进行全面反映；
　　另一方面，按照所有者权益各组成部分（包括实收资本、资本公积、其他综合收益、盈余公积、未分配利润、库存股等）及其总额列示相关交易或事项对所有者权益的影响。

第五节：附注

*知识点：

一、定义

　　附注是对资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。
　　财务报表附注是财务报表不可或缺的组成部分，附注相对于报表而言，同样具有重要性。

二、附注披露内容（2012多2、2019多）

　　（一）企业的基本情况
　　（二）财务报表的编制基础
　　（三）遵循企业会计准则的声明
　　（四）重要会计政策和会计估计
　　不重要的会计政策和会计估计可以不披露。
　　（五）会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明
　　（六）报表重要项目的说明
　　（七）或有事项和承诺事项的说明
　　（八）资产负债表日后事项
　　（九）关联方关系及其交易的说明
　　（十）此外还应披露的信息

第六节：破产清算财务报表

*知识点：

        破产企业的财务报表包括清算资产负债表、清算损益表、清算现金流量表、债务清偿表及相关附注。
　　清算资产负债表：反映破产企业在破产报表日资产的破产资产清算净值，以及负债的破产债务清偿价值。资产项目和负债项目的差额在清算资产负债表中作为清算净值列示。