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Cassie7

《财务与会计》第二十章：合并财务报表

——第一讲（1-8节）

*考情分析

2014年计算题8分[长投（非同一）、固定资产抵销]

·确切内容还是以书籍为准，此讲义只是列出框架，帮助学习

*教材变化：

涉及的表格内容均调整为最新的表格。。

*目录：

第一节　合并财务报表概述
第二节　长投合并（同一）

第三节　长投合并（非同一）

第四节　内部商品交易合并

第五节  内部债权债务交易合并

第六节  内部固定资产交易合并

第七节  内部无形资产交易合并

第八节  所得税会计相关的很

*章节思维导图：

第一节：合并财务报表概述

*知识点：

        一、概念、特点、编制原则
　　二、合并范围的确定（2014单、2015多、 2016多、2017多、2019多）
　　三、编制的前期准备事项
　　四、编制程序
　　五、调整抵销项目（2018多）

一、概念、特点、编制原则

　　（一）概念

　　合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
　　合并财务报表主要包括合并资产负债表、合并利润表、合并所有者权益（或股东权益）变动表、合并现金流量表及其附注。

　　（二）特点★

　　1 .合并财务报表反映的对象是由母公司和其全部子公司组成的会计主体。
　　2 . 合并财务报表的编制者是母公司,但所对应的会计主体是由母公司及其控制的所有子公司所构成的合并财务报表主体。
　　3 .合并财务报表是站在合并财务报表主体的立场上,以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他有关资料,抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易，考虑了特殊交易事项对合并财务报表的影响后编制的，旨在反映合并财务报表主体作为一个整体的财务状况、经营成果和现金流量。
　　母公司应当编制合并财务报表。如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应编制合并财务报表。除上述情况外，不允许有其他情况的豁免。

       （三）编制原则★

　　1.以个别财务报表为基础编制。合并财务报表并不是直接根据母公司和子公司账簿编制,而是利用母公司和子公司编制的财务报表提供的数据，通过合并财务报表的特有方法进行编制。
　　2.一体性原则。在编制合并财务报表时，对于母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务，应当视同同一会计主体内部业务处理,视同同一会计主体之下的不同核算单位的内部业务。
　　3.重要性原则。母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务，对整个企业集团财务状况和经营成果影响不大时,为简化合并手续也应根据重要性原则进行取舍,可以不编制抵销分录而直接编制合并财务报表。

二、合并财务报表合并范围的确定 ★★★（2014单、2015多、2016多、2017多、2019多）

　　1.控制
　　合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，不仅包括根据表决权（或类似权利）本身或者结合其他安排确定的子公司，也包括基于一项或多项合同安排决定的结构化主体。

        2.控制三项基本要素（2016多、2017多）
　　（1）投资方拥有对被投资方的权力；
　　（2）因参与被投资方的相关活动而享有可变回报；
　　（3）有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。

　　3.实施控制的具体情形（2015多、2019多）
　　（1）投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权。
　　（2）投资企业拥有被投资单位半数或以下的表决权，但能满足下列条件之一的，也视为投资企业能够控制被投资单位：
　　①在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权；
　　②通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权；
　　③根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策；
　　④有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。

　　【提示】请见第12章第3节成本法适用范围

三、合并财务报表编制的前期准备事项

　　1.统一母子公司的会计政策。
　　2.统一母子公司的资产负债表日及会计期间。
　　3.对子公司以外币表示的财务报表进行折算。
　　4.收集编制合并财务报表的相关资料。

四、合并财务报表的编制程序

　　1.设置合并工作底稿。
　　2.将母公司、纳入合并范围的子公司个别资产负债表、利润表及所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，计算得出各项目合计数额。（不是根据母子公司的会计账簿编制，而是以个别财务报表为基础）
　　3.编制调整分录与抵销分录，将母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务对个别财务报表有关项目的影响进行调整抵销处理。
　　4.计算合并财务报表各项目的合并数额。
　　5.填列合并财务报表。

五、编制合并财务报表需要调整抵销的项目（2018多）

　　（一）编制合并资产负债表需要调整抵销的项目 ★★★

　　①母公司对子公司股权投资项目与子公司所有者权益（或股东权益）项目；
　　②母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部债权债务项目；
　　③存货项目，即内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益；
　　④固定资产项目（包括固定资产原价和累计折旧项目），即内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售损益；
　　⑤无形资产项目，即内部购进无形资产价值包含的未实现内部销售损益。

　　（二）编制合并利润表和合并所有者权益变动表需要调整抵销的项目（2018多）

　　①内部销售收入和内部销售成本项目；
　　②内部投资收益项目，包括内部利息收入与利息支出项目、内部股份投资收益项目；
　　③资产减值损失项目，即与内部交易相关的内部应收账款、存货、固定资产、无形资产等项目的资产减值损失；
　　④纳入合并范围的子公司利润分配项目。

　　（三）编制合并现金流量表需要调整抵销的项目

　　①母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量相互抵销；
　　②母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金相互抵销；
　　③母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量相互抵销；
　　④母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量相互抵销；
　　⑤母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金相互抵销；
　　⑥母公司与子公司、子公司相互之间当期发生的其他内部交易所产生的现金流量相互抵销。

第二节：长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下）

*思维导图：

*知识点：

一、合并日合并财务报表的编制 ★

　　编制合并日合并资产负债表时，只需将母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权益母公司所拥有的份额相抵销。

二、合并日后合并财务报表的编制 ★

　　1.调整分录（成本法调整为权益法）
　　将成本法核算调整为权益法核算时，应当自取得对子公司长期股权投资的年度起，逐年按照子公司当年实现的净利润中属于母公司享有的份额，调整增加对子公司长期股权投资的金额，并调整增加当年投资收益；
　　对于子公司当期分配的现金股利或宣告分配的股利中母公司享有的份额，则调整冲减长期股权投资的账面价值，同时调整减少原投资收益。（成本法已对收到的现金股利确认投资收益）

         2.抵销分录
　　（1）必须将母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权益中所拥有的份额予以抵销。
　　（2）将对子公司的投资收益与子公司当年利润分配相抵销，使合并财务报表反映母公司股东权益变动的情况。

第三节：长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下）

*思维导图：

*知识点：

一、购买日合并财务报表编制 ★★★

　　1.按公允价值对子公司的财务报表进行调整
　　母公司需要编制购买日的合并财务报表，则必须按照购买日子公司资产、负债的公允价值对其财务报表项目进行调整---通过在合并工作底稿中编制调整分录进行。

二、购买日后合并财务报表编制（子母调、投收抵） ★★★

第四节：内部商品交易的合并处理

*思维导图：

*知识点：

一、内部销售收入和内部销售成本的抵销处理（2016单）

        ①全部出售，认收400，认成100
　　②全部未出售，认存100

       1.购买企业内部购进的商品当期全部实现销售

       2.购买企业内部购进的商品全部未实现对外销售

二、连续编制合并财务报表时内部销售商品的合并处理

　　首先，必须将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售损益对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的数额；
　　其次，再对本期内部购进存货进行合并处理。

三、存货跌价准备的合并处理（2019多）

　　1.内部销售当期形成的存货计提跌价准备的合并处理
　　集团应有准备：可变现净值与集团之外取得成本；
　　个别已提准备：可变现净值与购买企业取得成本；
　　处理：如果多提，则冲减本期计提的存货跌价准备。

        2.连续编制合并财务报表时存货跌价准备的合并处理

第五节：内部债权债务的合并处理

*知识点：

        一、内部债权债务抵销
　　二、内部应收应付款项及其坏账准备的合并处理
　　三、连续编制合并报表时内部应收款项及其坏账准备的合并处理

一、内部债权债务抵销

　　母公司与子公司、子公司相互之间的债权和债务项目，是指母公司与子公司、子公司相互之间的应收账款与应付账款、预付账款和预收账款、应付债券与债权投资等项目。
　　从母公司与子公司组成的集团整体角度来看，内部债权债务只是集团内部资金运动，既不增加企业集团的资产，也不增加负债。

二、内部应收应付款项及其坏账准备的合并处理

　　在编制合并财务报表时，随着内部应收款项的抵销，与此相联系也须将该内部应收款项计提的坏账准备予以抵销。

       【提示】应收票据、应收账款报表项目列示金额：扣除坏账准备后的账面价值。

三、连续编制合并财务报表时应收款项及其坏账准备的合并处理

第六节：内部固定资产交易的合并处理

*思维导图：

*知识点：

        一、交易当期的合并处理（2015单、2016多、2018单）
　　二、取得后到处置前的合并处理

一、内部固定资产交易当期的合并处理

　　1.内部固定资产交易的抵销处理

        【提示】教材科目错误（营业外收入）。

　　2.内部固定资产交易当期计提折旧的抵销处理

二、取得后至处置前期间的合并处理

第七节：内部无形资产交易的合并处理

        易当期的合并处理（2017单）
　　内部无形资产交易当期（无形资产——无形资产）

第八节：所得税会计相关的合并处理

一、内部应收款项

　　相关所得税会计的合并抵销处理

二、内部交易存货

　　相关所得税会计的合并抵销处理

三、内部交易固定资产等相关所得税会计的合并抵销处理

　　在编制合并财务报表时，由于需要对企业集团内部交易进行合并抵销处理，由此可能导致在合并财务报表中反映的资产、负债账面价值与其计税基础不一致，存在着差异。