【2016年03月12日】付广军：个人所得税改革不只是提高费用扣除标准

付广军老师

付广军：个人所得税改革不只是提高费用扣除标准

一、中国现行工资薪金个人所得税制度分析

(一)现行工薪个税制度介绍

表1：工资、薪金所得个人所得税税率和速算扣除数表

注：本表所称全月应纳税所得额是指依照税法规定，以每月收入额减除费用3500元以及附加减除费用后的余额。

  用数学语言来表达，设全月应纳税所得额为x，应纳税额为y，则表6可以用一个分段函数来表示：

   (二)提高费用扣除额、减少级数改革效应分析

  2011年9月1日开始，个人所得税费用扣除标准再次提高到3500元。费用扣除标准，是个税调整的一个方面，但是，不应是主要重点，今后应更多地侧重在税率的调整上。2011年9月1日个税改革，已经将9级超额累进税率减少为7级，拉开了税率改革的序幕。

  中国个人所得税改革与完善，过去仅仅关注较多的是工薪所得费用扣除标准的提高。我们认为。要从根本上完善个人所得税制，还必须在个人所得税税率及级次设计上进行改革。个人所得税改革，不仅需要考虑到财政收入因素，更要考虑到其调节收入分配功能的发挥。就中国目前的实际情况而言，合理设置个人所得税税率及级次的关键是，要简化税率，更好地发挥个人所得税对收入分配的调节作用。

  本文仅以2011年9月1日实行7级累进税率，并将费用扣除标准提高到3500元。分析综合变化对个人所得税不同收入阶层纳税人的效应影响。

表2：费用扣除额、税率及级距变化对个人所得税税负的影响分析 单位：元

图1：9级累进税率与7级累进税率(费用扣除额为3500元)下平均税负比较图

  2011年9月1日起，工薪个税改革主要内容：减少税率级数(从9级变为7级)，提高费用扣除标准(从2000元提高到3500元)，保持最高边际税率不变(最高边际税率仍为45%)，但是调整了税率适用区间(原100000元以上适用45%税率，改为80000元，其他适用区间相应有所调整，详见文中)。因此，此次涉及的面还是比较多的，原来只单纯采取提高费用扣除标准单一方式，此次采取了多方面的改革。

  从改革效果看，无论是对月收入4000元以下的低收入者其减税和降低平均税负的效果十分明显，对月收入22000元及以下者缴税额和平均税负有不同程度的降低。对月收入高于22000元的高收入者，其纳税额有所增加和平均税负略微提高，但作用是不显著。从各收入阶层纳税分析，月收入越高者其纳税额增加越大。从各收入阶层平均税负变化分析，月收入越高平均税负增加幅度就越大。

  与单纯减少税率级次相比，由于提高了费用扣除标准，低于标准的低收入者可以享受免缴个人所得税的优惠，中等收入者也享受到了少纳税和降低平均税负的优惠，高收入者因税率适用区间的变化，平均税负略有提高。这样的工薪个税制度设计已开始显现出对不同收入阶层差异化调节的趋势。为未来的工薪个税改革指明了发展方向，当然由于最高边际税率不变，适用区间调整幅度较小，其对不同收入阶层的调控力度仍显太弱。

(三)现行工薪个税制度评价

  1、税率级数设计不尽合理。对工薪所得采用7级超额累进税率，最高税率为45%，而对利息、股息、红利所得则采取20%的比例税率，实际税率低的情况又进一步造成实际税负不公平。因此，中国个人所得税从税制设计上讲就难以发挥其“自动稳压器”的作用。

  2、费用扣除额较低。随着居民生活水平的不断提高，居民(特别是城镇居民)生活费用不断提高，在一些大中城市，居民住房、医疗、子女教育支出水平较以前大幅度提高，以北京为例，3500元的费用扣除标准，已经不能满足居民的基本生活需要，费用扣除标准成为社会各界议论的焦点。

  3、税率设计超额累进程度不够。最低位3%，然后10%，差距7个百分点，20%税率又与10%税率，差距10个百分点，25%税率，又与20%税率，差距5个百分点，既不是等差，也没有规律。

二、中国未来工薪个税制度改革理论设计分析

  (一)未来工薪个税制度及税率设计

  从理论上讲，个人所得税调节收入分配差距，主要是通过具体的税制设计实现的，这种税制设计关键有两点：一是费用扣除标准；二是税率；三是调整税率的适用区间。

  一般来说，费用扣除标准越高，低于标准的低收入者可以免税，这样对低收入者越有利。税率的选择有累进税率和比例税率两种，比例税率的调控作用要小于累进税率。如果实行超额累进税率，对高收入者实行高于低收入者的税率，这样，理论上高收入者的工薪收入负担要高于低收入者。因此，从费用扣除标准提高和实行超额累进税率两个方面的制度设计，中国个人所得税是以缩小收入分配差距为出发点的。

  中国个人所得税改革与完善，过去仅仅关注较多的是工薪所得费用扣除标准的提高。我认为。要从根本上完善个人所得税制，还必须在个人所得税税率级次及适用区间设计上进行改革。个人所得税改革，不仅需要考虑到财政收入因素，更要考虑到其调节收入分配功能的发挥。就中国目前的实际情况而言，合理设置个人所得税税率及级次的关键是，要简化税率，更好地发挥个人所得税对收入分配的调节作用。

  如果减少税率的累进级次，降低边际税率，扩大中间税率的适用范围，对大部分工薪阶层来说既不影响其生活质量，又可以使他们履行纳税义务，同时又能提高高收入者的实际税负水平，可谓一举两得。

表3：中国工资薪金个人所得税税率设计表

注：按照税率二级差相等设计。

表4：改进后的个人所得税税率和速算扣除数表

注：本表所称全月应纳税所得额是指依照税法规定，以每月收入额减除费用3500元以及附加减除费用后的余额。

  同样，设全月应纳税所得额为x，应纳税额为y，则可以用一个分段函数来表示：

   根据上述个人所得税税率及级次的设计思想，我们仍将采取模拟分析方法，分析税率及级次设计对个人所得税纳税人纳税额及税收负担的影响。

  (二)降低边际税率、减少级数效应分析

表5：税率及级距变化对个人所得税纳税人税负的影响分析 单位：元

  从表5可以看出：

  减少税率级数，降低最高边际税率，无论是对低收入者还是高收入者，其降低个人所得税负担的作用是明显的。

  从各收入阶层少纳税额分析，月收入越高者其少纳税额越大，月5000元收入者少纳税7.5元，月8000元收入者少纳税232.5元，月103500元以上收入者就少纳税8245元。

  图2：7级累进税率与5级累进税率下平均税负比较图

  图2显示，实行5级累进税率，降低最高边际税率，低收入阶层平均税负降低幅度较小，高收入阶层平均税负降低幅度较大，收入越高平均税负降低幅度越大。

  从各收入阶层平均税负降低幅度分析，月4000元收入者降低1.88个百分点；月22000元收入者降低5.57个百分点；月122000元收入者降低9.2个百分点。

  为了设定个人所得税税率，我们首先对我国和其他国家的税率做简单比较分析，来寻求我国的合理税率。表1给出了中国的个人所得税税率改革前后及未来累进程度测量。

  (三)税率不变，调整各税率适用区间效应分析

表6：改进后的个人所得税税率和速算扣除数表

注：本表所称全月应纳税所得额是指依照税法规定，以每月收入额减除费用3500元以及附加减除费用后的余额。

  同样，设全月应纳税所得额为x，应纳税额为y，则表2可以用一个分段函数来表示：

表7：微调税率适用区间对个人所得税纳税人税负的影响分析 单位：元

图3：税率适用区间调整平均税负变化图