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[涉税交流] 【连载】无形资产相关涉税事项研究以及在税务筹划方面的应用/转让定价/无形资产租赁

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2020-2-22 18:14:10 | 显示全部楼层 |阅读模式
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希望全社会都关注残疾人,关爱残疾人!

无形资产相关涉税事项研究以及在税务筹划方面的应用-完整版

无形资产相关涉税事项研究以及在税务筹划方面的应用-完整版
(终于把这个PPT写完了一共97页,还是挺有成就感的,也把这个知识点彻底的研究了一遍)

企业微信20200224085949.png
By 纵横四海 胡万军 对会员意见的反馈:
考虑到土地使用权和其他类型的无形资产差异较大,
故本文不会涉及土地使用权的讨论,
关于土地使用权将另行设立专题讨论。
感谢蒋老师的意见。
Tax100始终倾听大家的声音!

By  纵横四海 胡万军
之前对无形资产一直没有仔细的研究,这次就把无形资产彻底的研究下。
另外无形资产,如商标、软件等等,是做税务筹划的核心资产,基于此更是要仔细的研究。
无形资产涉及到特许权使用费,并且又和技术服务费,无形资产转让都交织在一块,着实让人很难在短时间内理解清楚。
因为疫情的原因,得以有比较大块的时间来仔细研究。
*/


/*

在法律语境下,知识产权(Intellectual Property)有广义与狭义之分。广义的知识产权,可以包括一切人类智力创作的成果,也就是《建立世界知识产权组织公约》中所划的范围,即知识产权应包括下列权利:(1)与文学、艺术即科学作品有关的权利。这主要指作者权,或一般所称的版权(也称著作权)。(2)与表演艺术家的表演活动、与录音制品及广播有关的权利。这主要指一般所称的邻接权。(3)与人类创造性活动的一切领域内的发明有关的权利。这主要指就专利发明、实用新型及非专利发明享有的权利。(4)与科学发现有关的权利。(5)与工业品外观设计有关的权利。(6)与商品商标、服务商标、商号及其他商业标记有关的权利。(7)与防止不正当竞争有关的权利。(8)一切其他来自工业、科学及文学艺术领域的智力创作活动所产生的权利。狭义或传统的知识产权,则包括工业产权与版权两部分。其中,工业产权中又包含专利权、商标权、禁止不正当竞争权等等;版权中则包括作者权与传播者权(即邻接权)等等。因而认为传统知识产权主要包含专利权、商标权与版权,是在各国(包括在中国)无论在理论上还是在实践中,意见比较一致的。


在税收筹划语境下,无形资产(Intangibles)所涉及的范围在不同文件中所规定的不尽相同,但明显都不拘泥于法律定义,范围非常宽泛。例如在OECD发布的《无形资产转让定价指引》中,将其定义为:它是这样一种东西,它既非实物资产、也非金融资产、可被拥有和控制以用于商业活动、而且独立企业间在可比情形下对其使用或转让会支付对价。而在中国《企业所得税法实施条例》中规定,无形资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产,包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。在中国《特别纳税调整办法》中规定,无形资产的转让和使用包括土地使用权、版权(著作权)、专利、商标、客户名单、营销渠道、牌号、商业秘密和专有技术等特许权,以及工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供业务。因此税收筹划语境下的无形资产不拘泥于无形资产的法律定义。


在具体操作时,通常将转让定价与离岸架构相结合,通过选择合适的离岸国家或地区、合适的离岸公司形式、合适的海外信托计划搭建离岸架构,然后高税国企业向其低税国关联企业销售货物、提供劳务、转让无形资产时制定低价;低税国企业向其高税国关联企业销售货物、提供劳务、转让无形资产时制定高价,这样,利润就从高税国转移到低税国,从而达到最大限度减轻其税负的目的。这种模式是跨国企业进行海外投资的最为有效和成熟的模式,其不仅在节税方面存在极大优势,更具备投资信息安全、商业风险分散的特点。
*/


中级财务会计
无形资产概述
(Intangible Assets)

无形资产概述
  无形资产,是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产,主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。

(一)拥有或控制
  无形资产是由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源。
  【解读】在某些情况下并不需要企业拥有其所有权,如果企业有权获得某些无形资产产生的未来经济利益,并能约束其他方获得这些经济利益,则表明该企业控制了该无形资产。

(二)无实物形态
  某些无形资产的存在有赖于实物载体,比如,计算机软件需要存储在介质中,但这并不改变无形资产本身不具有实物形态的特性。
  在确定一项包含无形和有形要素的资产是属于固定资产,还是属于无形资产时,通常以哪个要素更重要作为判断的依据。

(三)具有可辨认性
  作为无形资产核算的资产必须是能够区别于其他资产可单独辨认的。符合以下条件之一的,则认为其具有可辨认性:
  1.能够从企业中分离或者划分出来,并能单独用于出售或转让等,而不需要同时处置在同一获利活动中的其他资产,说明无形资产可辨认。
  某些情况下,无形资产可能需要与有关的合同一起用于出售转让等,此类无形资产也视为可辨认。
  2.源自合同性权利或其他法定权利,无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离,都认为具有可辨认性。



中国的企业会计准则规定:无形资产,指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认的非货币性资产。(国际会计准则IAS规定:企业为生产商品、提供劳务、出租给他人,或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性资产。)可辨认无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。


无形资产的确认
无形资产在满足以下两个条件时,企业才能加以确认:
(1)该资产产生的经济利益很可能流入企业;
(2)该资产的成本能够可靠地计量。
企业应能够控制无形资产所产生的经济利益,比如,企业拥有无形资产的法定所有权,或企业与他人签订了协议,使得企业的相关权利受到法律的保护。
在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入企业时,企业管理部门应对无形资产在预计使用年限内存在的各种因素做出稳健的估计。
企业自创商誉不能加以确认。


计量
购入的无形资产,应以实际支付的价款作为入账价值。
通过非货币性交易换入的无形资产,其入账价值应按《企业会计准则——非货币性交易》的规定确定。
投资者投入的无形资产,应以投资各方确认的价值作为入账价值;但企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产,应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值。
通过债务重组取得的无形资产,其入账价值应按《企业会计准则——债务重组》的规定确定。
接受捐赠的无形资产,其入账价值应分别以下情况确定:
(1)捐赠方提供了有关凭据的,按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费确定;
(2)捐赠方没有提供有关凭据的,按如下顺序确定:同类或类似无形资产存在活跃市场的,应参照同类或类似无形资产的市场价格估计的金额,加上应支付的相关税费确定;同类或类似无形资产不存在活跃市场的,按该接受捐赠的无形资产的预计未来现金流量现值确定。
自行开发并依法申请取得的无形资产,其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定;依法申请取得前发生的研究与开发费用,应于发生时确认为当期费用。


摊销
无形资产的成本,应自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销。
如果预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限,无形资产的摊销年限按如下原则确定:
(1)合同规定了受益年限但法律没有规定有效年限的,摊销年限不应超过受益年限;
(2)合同没有规定受益年限但法律规定了有效年限的,摊销年限不应超过有效年限;
(3)合同规定了受益年限,法律也规定了有效年限的,摊销年限不应超过受益年限与有效年限两者之中较短者。
如果合同没有规定受益年限,法律也没有规定有效年限,摊销年限不应少于10年。


  OECD对于无形资产的定义是指:专利、商标、商业名称、设计、模型等企业资产,并包括文学与艺术财产权,以及专有技术、商业秘密等知识产权。同时,OECD在2008年协定范围更新注释中,提出了划分“营业型无形资产”(Trade Intangible)和“营销型无形资产”(Marketing Intangible):
  “营业型无形资产”(Trade Intangible)是指用于生产产品与提供服务的专利、设计、专有技术等。“营业型无形资产”通常是通过企业大量的研发活动产生的成果,但未必能纳入法律保护范围。“营业型无形资产”在制药企业非常常见。
  “营销型无形资产”(Marketing Intangible)是指赋予产品重要促销价值的商业名称、商标、客户名单、营销网络、特殊包装。“营销型无形资产”通常是由大规模的营销活动即其他促销、销售产品或服务的努力所产生。“营销型无形资产”是公司市场研究或销售活动的成果,通常可应用于公司的产品,但未必受法律保护。








点评

无形资产转销是指如果无形资产预期不能为企业带来经济利益,从而不再符合无形资产的定义,则应将其全部转销。  发表于 2020-6-26 14:38
marketing intangible beps  发表于 2020-5-30 07:12
在旧会计准则中,商誉是归入无形资产的,商誉的处理方法与其他无形资产一致,自创商誉不算。 而在06年颁布的新会计准则中定义的无形资产则不包括不可辨认无形资产(商誉等),商誉不再归入无形资产。  发表于 2020-5-17 08:51
OECD在2008年协定范围更新注释中,提出了划分“营业型无形资产”(Trade Intangible)和“营销型无形资产”(Marketing Intangible)  发表于 2020-4-13 23:42
让渡,具有出让、让与、交付的涵义,常用于权利让渡、价值让渡、利益让渡等。  发表于 2020-3-17 14:29
无形资产转移,并没有跳出自己掌控范围内,无论是公司内部还是子公司,都在自己控制范围内。无形资产转让,有外人、外公司介入,并接收了你的无形资产。转让也分有偿和无偿两种。  发表于 2020-3-17 12:26
资产转移是指资产在公司内部、控股子公司范围内发生的因调拨、调剂、投资、买卖而发生的产权变更。资产转让,是指资产所有者为更有效地使用其资产而对部分资产进行调剂处理等经营管理活动。  发表于 2020-3-17 12:26
后面要参考下:http://china.findlaw.cn/chanquan/  发表于 2020-3-11 20:45
“专利盒”是一国为支持经济增长和创新而提供的优惠税制。此类优惠税制,如较低的公司税率,旨在鼓励企业在本国境内从事与专利产品开发、制造和利用相关的高价值经营活动。  发表于 2020-3-1 18:32
这些影响无形资产交易价格: 1.无形资产类别、用途、适用行业、预期收益;   2.无形资产的开发投资、转让条件、独占程度、受有关国家法律保护的程度及期限、受让成本和费用、功能风险情况、可替代性等。  发表于 2020-2-26 23:54
不动声色笨笨的坚持,笨笨的努力!  发表于 2020-2-24 22:13
腾讯 转让定价视频 https://v.qq.com/x/page/v0179de96g4.html  发表于 2020-2-24 17:39
销售无形资产的税率分为两档:一是转让技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权(不包括土地使用权)和其他权益性无形资产税率为6%;二是转让土地使用权税率为11%。  发表于 2020-2-23 11:50
无形资产转让有两种方式:一是转让使用权,二是转让所有权。特许权使用费收入是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得;提供著作权的使用权取得的所得,不包括稿酬所得。  发表于 2020-2-22 20:19

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 楼主| 2020-2-22 18:14:24 | 显示全部楼层
/*这是参考资料,为了保持连载完整性加入到这里*/

企业会计准则第6号--无形资产
来源:中华人民共和国财政部

第一章 总则
第一条 为了规范无形资产的确认、计量和相关信息的披露,根据《企业会计准则——基本准则》,制定本准则。
第二条 下列各项适用其他相关会计准则:
(一)作为投资性房地产的土地使用权,适用《企业会计准则第3 号——投资性房地产》。
(二)企业合并中形成的商誉,适用《企业会计准则第8 号——资产减值》和《企业会计准则第20 号——企业合并》。
(三)石油天然气矿区权益,适用《企业会计准则第27 号——石油天然气开采》。
第二章 确认
第三条 无形资产,是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。资产满足下列条件之一的,符合无形资产定义中的可辨认性标准:
(一)能够从企业中分离或者划分出来,并能单独或者与相关合同、资产或负债一起,用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。
(二)源自合同性权利或其他法定权利,无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。
第四条 无形资产同时满足下列条件的,才能予以确认:
(一)与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业;
(二)该无形资产的成本能够可靠地计量。
第五条 企业在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入时,应当对无形资产在预计使用寿命内可能存在的各种经济因素作出合理估计,并且应当有明确证据支持。
第六条 企业无形项目的支出,除下列情形外,均应于发生时计入当期损益:
(一)符合本准则规定的确认条件、构成无形资产成本的部分;
(二)非同一控制下企业合并中取得的、不能单独确认为无形资产、构成购买日确认的商誉的部分。
第七条 企业内部研究开发项目的支出,应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。开发是指在进行商业性生产或使用前,将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计,以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。
第八条 企业内部研究开发项目研究阶段的支出,应当于发生时计入当期损益。
第九条 企业内部研究开发项目开发阶段的支出,同时满足下列条件的,才能确认为无形资产:
(一)完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性;
(二)具有完成该无形资产并使用或出售的意图;
(三)无形资产产生经济利益的方式,包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场,无形资产将在内部使用的,应当证明其有用性;
(四)有足够的技术、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或出售该无形资产;
(五)归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
第十条 企业取得的已作为无形资产确认的正在进行中的研究开发项目,在取得后发生的支出应当按照本准则第七条至第九条的规定处理。
第十一条 企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等,不应确认为无形资产。
第三章 初始计量
第十二条 无形资产应当按照成本进行初始计量。外购无形资产的成本,包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付,实质上具有融资性质的,无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额,除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外,应当在信用期间内计入当期损益。
第十三条 自行开发的无形资产,其成本包括自满足本准则第四条和第九条规定后至达到预定用途前所发生的支出总额,但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。
第十四条 投资者投入无形资产的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外。
第十五条 非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本,应当分别按照《企业会计准则第7 号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12 号——债务重组》、《企业会计准则第16 号——政府补助》和《企业会计准则第20 号——企业合并》确定。
第四章 后续计量
第十六条 企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限的,应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量;无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的,应当视为使用寿命不确定的无形资产。
第十七条 使用寿命有限的无形资产,其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。企业摊销无形资产,应当自无形资产可供使用时起,至不再作为无形资产确认时止。企业选择的无形资产摊销方法,应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的,应当采用直线法摊销。无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益,其他会计准则另有规定的除外。
第十八条 无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产,还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。使用寿命有限的无形资产,其残值应当视为零,但下列情况除外:
(一)有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产。
(二)可以根据活跃市场得到预计残值信息,并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。
第十九条 使用寿命不确定的无形资产不应摊销。
第二十条 无形资产的减值,应当按照《企业会计准则第8 号——资产减值》处理。
第二十一条 企业至少应当于每年年度终了,对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同的,应当改变摊销期限和摊销方法。企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的,应当估计其使用寿命,并按本准则规定处理。
  第五章 处置和报废
第二十二条 企业出售无形资产,应当将取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。
第二十三条 无形资产预期不能为企业带来经济利益的,应当将该无形资产的账面价值予以转销。
第六章 披露
第二十四条 企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列信息:
(一)无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准备累计金额。
(二)使用寿命有限的无形资产,其使用寿命的估计情况;使用寿命不确定的无形资产,其使用寿命不确定的判断依据。
(三)无形资产的摊销方法。
(四)用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况。
(五)计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。

来源:中华人民共和国财政部



点评

销售无形资产的税率分为两档:一是转让技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权(不包括土地使用权)和其他权益性无形资产税率为6%;二是转让土地使用权税率为11%。  发表于 2020-2-23 11:52
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 楼主| 2020-2-22 19:03:45 | 显示全部楼层
无形资产资本化和费用化的区别


企业所拥有的无形资产,除了购买外,很多情况下是自行开发形成的。
对于这些通过自行研发形成的无形资产,较之外购无形资产计税基础的确定,相对而言较为复杂。

企业会计准则-无形资产》第七条规定,企业内部研究开发项目的支出,应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。
  • 研究是指为获取并理解新的科学或者技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段是探索性的,为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备,已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。企业内部研究开发项目研究阶段的支出,应当于发生时计入当期损益,予以税前扣除。
  • 开发是指在进行商业性生产或者使用前,将研究成果或者其他知识应用于某项计划或设计,以生产出新的或者具有实质性改进的材料、装置、产品等。开发阶段相对于研究阶段而言,开发阶段应当是已完成研究阶段的工作,在很大程度上具备了形成一项新产品或者新技术的基本条件。

根据企业会计准则的有关规定,判断特定无形资产是否符合资本化条件有五个标准,而且必须同时满足才能构成资本化条件:
  • 完成该无形资产以使其能够使用或者出售在技术上具有可行性。判断无形资产的开发在技术上是否具有可行性,应当以目前阶段的成果为基础,并提供相关证据和材料,证明企业进行开发所需的技术条件等已经具备,不存在技术上的障碍或者其他不确定性。
  • 具有完成该无形资产并使用或者出售的意图,即企业能够说明其开发无形资产的目的。
  • 无形资产产生经济利益的方式,包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或者无形资产自身存在市场,无形资产将在内部使用的,应当证明其有用性。
  • 有足够的技术、财务资源和其他资源支持,以完成该无形资产的开发,并有能力使用或者出售该无形资产。
  • 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。在企业的开发活动同时符合上述五个标准后,企业开发活动发生的支出,就可以计入计税基础,直至无形资产达到预定可用途状态。

企业对研究开发的支出应当单独核算。
同时从事多项研究开发活动的,所发生的支出应当按照合理的标准在各项研究开发活动之间进行分配;无法合理分配的,应当计入当期损益。

点评

销售无形资产的税率分为两档:一是转让技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权(不包括土地使用权)和其他权益性无形资产税率为6%;二是转让土地使用权税率为11%。  发表于 2020-2-23 11:53
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 楼主| 2020-2-22 20:26:56 | 显示全部楼层
大连国税:浅析特许权使用费确认的涉税问题(2010)
2015-08-11
中翰国际-转让定价技术中心

  正如文章作者所言,知识经济时代背景下,科研投入与技术引进在我国逐年增加,与技术有关的跨境合同频繁发生,特许权使用费与技术销售、技术服务等其他所得划分难度加大,特许权使用费的征税问题成为知识经济背景下国际税收的焦点问题。国家针对这一问题陆续出台了相关政策,对执行国际税收协定中特许权使用费条款的相关问题进行了明确。本文以OECD范本和UN范本为基础,结合我国相关政策,浅析特许权使用费的内涵、确认原则,希望对正确把握其实质、准确划分各项所得,以及国际税收工作有所帮助。


  一、特许权使用费的内涵

  《OECD国际税收协定范本》第十二条对特许权使用费做了如下定义:本条“特许权使用费”一语是指由于使用,或有权使用任何文学、艺术或科学著作,包括电影影片的版权,任何专利、商标、设计或模型、计划、秘密配方或程序作为报酬的各种款项;或者由于使用,或有权使用工业、商业或科学设备,或有关工业、商业或科学实验的情报作为报酬的各种款项。根据定义,特许权使用费主要产生于两个方面:一是技术特许,这里的技术包括知识、技术、无形资产等范畴;二是设备租赁,仅指使用工业、商业或科学设备取得的报酬。理解特许权使用费内涵的难点在于第一个方面,即技术特许。要准确把握其内涵,就要弄清楚技术特许的本质。下面通过对技术特许与技术销售、技术服务的区分,来更好的诠释特许权使用费的定义。


/*By 纵横四海 胡万军,为了便于阅读,将相关章节插入到这里对照学习。

《OECD国际税收协定范本》

第十二条 特许权使用费
1.发生于缔约国一方并支付给缔约国另一方居民的特许权使用费,如果该居民是特许权使用费的受益所有人,应仅在另一国征税。
2.本条“特许权使用费”一语是指由于使用,或有权使用任何文学、艺术或科学著作,包括电影影片的版权,任何专利、商标、设计或模型、计划、秘密配方或程序作为报酬的各种款项;或者由于使用,或有权使用工业、商业或科学设备,或有关工业、商业或科学实验的情报作为报酬的各种款项。
3.如果特许权使用费受益所有人是缔约国一方的居民,在特许权使用费发生的缔约国另一方,通过所设常设机构进行营业或通过所设固定基地从事独立个人劳务,支付特许权使用费的有关权利或财产与该常设机构或固定基地有实际联系,不应适用第1款和第2款的规定。在这种情况下,应视具体情况适用第七条或第十四条的规定。
4.由于支付人与受益所有人之间或者他们双方与其他人之间的特殊关系,就有关使用、权利或情报支付的特许权使用费数额超出支付人与受益所有人没有上述关系所能同意的数额时,本条规定应仅适用于后来提及的数额。在这种情况下,支付款项的超出部分仍可按各缔约国的法律征税,但应适当考虑本协定的其他规定。

第二条的两句话对比一下:
        由于使用,或有权使用任何文学、艺术或科学著作,包括电影影片的版权,任何专利、商标、设计或模型、计划、秘密配方或程序作为报酬的各种款项;
或者由于使用,或有权使用工业、商业或科学设备,或有关工业、商业或科学实验的情报作为报酬的各种款项。

*/

  (一)技术特许与技术销售

  从所有权是否发生转移来区分两者的所得:技术特许只与使用权有关,其产生的是特许权使用费所得;技术销售是所有权发生转移,其所产生的是营业利润或财产收益。例如:A企业买断B企业的某项专利技术,用于生产产品,B企业不再拥有该专利的所有权,那么其收取的报酬为财产转让收益;如果B企业只是将该专利技术的使用权特许给A企业在有限时间和空间内使用,那么B企业取得的报酬为特许权使用费所得。技术特许包括专利许可、商标许可、专有技术许可、特许经营等。是国际技术贸易中最广泛使用的技术交易方式。

  (二)技术特许与技术服务

  OECD范本解释中对于两者的差异进行了阐述:

  技术特许,通常是一方同意将其技术授权给另一方,使另一方能自由使用该项未公开的知识或经验,技术提供方不参与技术接受方的活动,也不保证技术实施的后果【中国财税浪子王骏插语,技术给你使用后,具体干活是你在干,而不是许可一方在干】;技术服务,是一方承担使用其行业的习惯技巧,单独完成为另一方服务的工作【中国财税浪子王骏插语,是提供服务的一方在干活】

  两者的本质区别在于:技术特许,就是技术受让方支付相关的费用作为使用特定技术的代价,以达到最终独立使用该技术的目的。技术提供方只负责技术的传授,不负责受让方使用技术的结果;而技术服务,是技术服务提供方使用特定技术,为技术服务受让方服务、替其解决技术问题,技术服务并不涉及特有技术的授权。

  综上所述,区分与技术转让有关的所得主要有两个标准,即所有权转移和技术授权。所有权发生转移,就是技术销售;只是使用权转移,就是技术特许或技术服务。涉及技术传授,就是技术特许;不涉及技术传授,就是技术服务。

  二、特许权使用费的确认原则

  特许权使用费确认的最大难题,就是特许权使用费与其他所得的划分问题,可以通过以下几个原则把握特许权使用费的界定与确认。

  (一)与其他所得划分的原则

  1.所有权是否转移

  特许权使用费不涉及所有权的转移,它只与使用权有关。如果存在所有权转移则属于财产所得或营业利润。

  2.交易标的物的性质

  特许权使用费的标的物一般是无形资产,包括知识、技术、权利等。如果是对有形资产的交易(使用工业、商业、科学设备收取租金除外),一般为财产所得或营业利润。

  3.限制性条款

  特许权的使用一般是附有特定条件的,时间上或空间上的限制。

  4.技术是否传授

  特许权使用费是技术传授,在合同范围内技术自由使用,提供方不参与受让方活动,也不保证使用结果。如果提供方用其专有技术为受让方完成工作,不涉及技术传授,一般为劳务所得。

  (二)混合行为特许权使用费的确认原则

  随着技术引进形式的多样化,与技术有关的交易合同日益复杂,一个合同或交易可能既涉及技术特许又涉及技术服务、商品销售等,出现一笔合同存在混合交易的现象,如何对这类合同的所得性质进行判定呢?结合OECD范本解释得出如下确认原则:

  某混合合同涉及几个方面的内容,首先要判定合同整体的主要目的,如果某一项内容是该合同签订的主旨或实质,其他各项内容只是辅助性质,那么采用合同实质部分,作为判定所得性质的标准;如果合同各项内容均等,那么应根据各项内容分别判定相应所得的性质和征税问题。

  例如:A公司是一家外国管理公司,B公司是一家高尔夫俱乐部,A与B签订了顾问管理合同,A公司向B俱乐部提供全方位管理服务,B俱乐部使用“IMG”这一品牌。为此,B俱乐部需按季度向A公司支付管理费。此合同属于就涉及商标使用和管理服务两项交易,需要具体分析合同的主要目的和实质。经调查发现,B俱乐部只有成为A公司的会员,定期支付一定的会费,才能在一定范围内使用A公司的商标,并享受A公司附加的顾问服务赠送。实地核实发现,A公司并未向B俱乐部提供实质性的全方面管理服务。由此分析,B俱乐部每季度支付的费用实质上是一种会费,以取得使用A公司商标的权利。因此,判定A公司取得的此所得属于特许权使用费的范畴。


  三、我国税收政策中有关特许权使用费确认的原则

  《中华人民共和国企业所得税法》规定,“特许权使用费是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入”。由此可见,按照我国国内法,特许权使用费只包括技术特许,不包括设备租赁和技术服务。

  中国与外国税收协定中,对特许权使用费的规定选择了与OECD范本的定义保持一致,范围比国内法的规定更为广泛。

  国税函〔2009〕507号文和国税函〔2010〕46号文中,国家税务总局对税收协定中有关特许权使用费条款的执行给予了进一步的明确。

  (一)明确特许权使用费的内涵

  凡税收协定特许权使用费定义中明确包括使用工业、商业、科学设备收取的款项(即我国税法有关租金所得)的,有关所得应适用税收协定特许权使用费条款的规定。

  税收协定特许权使用费条款定义中所列举的有关工业、商业或科学经验的情报应理解为专有技术,一般是指进行某项产品的生产或工序复制所必需的、未曾公开的、具有专有技术性质的信息或资料

  被许可的技术通常已经存在,但也包括应技术受让方的需求而研发后许可使用并在合同中列有保密等使用限制的技术。

  国税函〔2009〕507号文的以上规定可以归纳为以下三点:

  第一,适用特许权使用费条款的技术转让所得仅是技术使用权转让所得,而非技术所有权转让所得。技术所有权转让所得应作为财产转让所得进行征税。

  第二,特许权使用费不仅包括专有技术,还包括设备租赁及情报。

  第三,适用特许权使用费条款的专有技术既包括转让前已存在技术,也包括技术使用过程中研发形成的保密性技术。

  (二)特许权使用费与服务费的界定

  1.合同中转让技术的同时提供服务

  在技术转让合同中,与技术转让直接相关的支持、指导服务费,无论是单独收取还是包括在技术价款中,均应视为特许权使用费,适用税收协定特许权使用费条款的规定。但如上述人员来华提供服务已构成常设机构,则对服务部分的所得应适用税收协定营业利润条款的规定。

  具体来说,如果提供的技术指导服务是对所转让技术使用的说明,如果没有此项服务则技术无法使用,那么,应认为该项技术服务为专有技术的一部分,应一并视为特许权使用费征税。但是,如果技术引进后,对方派人来进行指导、提供技术服务,解决技术使用中存在的问题,那么,说明提供的服务就不是单纯为此项技术而提供,此时应界定为提供服务,构成常设机构的,按税收协定的营业利润条款征税。

  2.提供服务合同中使用了专有技术

  在服务合同中,如果服务提供方提供服务过程中使用了某些专门知识和技术,但并不转让或许可这些技术,则此类服务不属于特许权使用费范围。但如果服务提供方提供服务形成的成果属于税收协定特许权使用费定义范围,并且服务提供方仍保有该项成果的所有权,服务接受方对此成果仅有使用权,则此类服务产生的所得,适用税收协定特许权使用费条款的规定。

  3.不确认为特许权使用费的几种情况

  (1)单纯货物贸易项下作为售后服务的报酬;

  (2)产品保证期内卖方为买方提供服务所取得的报酬;

  (3)专门从事工程、管理、咨询等专业服务的机构或个人提供的相关服务所取得的款项;

  (4)国家税务总局规定的其他类似报酬。

  综上所述,特许权使用费的确认难点在于对其范畴的把握和与服务费的划分。明确特许权使用费的内涵及确认原则,有利于分析日趋复杂的跨境合同,判定各项所得的实质,更好的执行税收协定中关于特许权使用费的条款。在维护我国国际税收权益的同时,与国际税收协定接轨。


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学习了一遍  发表于 2020-2-22 23:04
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 楼主| 2020-2-22 21:01:51 | 显示全部楼层
特许权使用费的实务三问答
2016-07-27
作者:中财讯编辑部

案例:李某是一家高新技术企业里的高管兼公司股东,在公司成立之前,李某研究发明了一项新技术在法律上拥有所有权,公司成立,李某成为股东,现在将这项专利技术给公司使用,同时公司要支付给这位高管特许权使用费,那么问题来了。

1.问:公司要支付给这位高管特许权使用费,能否在税前扣除?

答:首先我们来回顾一下什么是特许权使用费。特许权使用费是指人们因使用权利、或如信息、服务等无形财产而支付的任何款项。如:个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权而取得的所得。企业向仅拥有无形资产法律所有权而未对其价值创造做出贡献的关联方支付特许权使用费,不符合独立交易原则的,在计算企业应纳税所得额时不得扣除。

上面的这个案例,如果能根据合同协议价格并有合法凭证列支,可以按照真实金额税前扣除,条件是协议价格应符合独立交易原则,因为公司与该股东之间是关联方。

2.问:企业支付了特许权使用费,那对方开具什么样的发票可以入账?对方需要缴纳哪些税?税率各多少?

答:个人收取特许权使用费,按财税【2016】36号规定计算缴纳增值税,可以到国税机关申请代开增值税发票,自然人开普票征收率3%,同时附征城建税及教育费附加;按特许权使用费所得计算缴纳个人所得税。每次收入不超过四千元的,减除费用八百元;四千元以上的,减除百分之二十的费用,其余额为应纳税所得额。根据合同协议,按规定缴纳印花税。

3.问:有没有对双方都有利的好建议?

答:建议:如果每月超过3万元且公司想获得增值税专票,建议该股东办理注册登记,可以开具增值税专票。如果金额不大,每月不超过3万元,建议也办理注册登记成为小规模纳税人,享受免增值税开具普票。自然人也有起征点优惠,(一)按期纳税的,为月销售额5000-20000元(含本数)。(二)按次纳税的,为每次(日)销售额300-500元(含本数)。

最后普及一下,特许权使用费是一种概念,并不是说“某一个”需要有偿付费使用的特许权,而是代表了一类权利,是一种综合性的概念,而这一类权利多数时候属于知识产权类,当然是非专利技术除外的知识产权类。

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学习到了  发表于 2020-2-22 22:35
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 楼主| 2020-2-22 23:09:53 | 显示全部楼层
筹划案例以“技术服务费”名义支付“特许权使用费”

案情概述
  某市A公司由于相关合同中文译本内容不准确,以及对特许权使用费条款理解有误,未依法履行代扣代缴企业所得税义务。税务机关调查核实后通知企业依法扣缴非居民企业所得税税款221252.19元。

相关事实
  某市A公司是1995年12月成立的外商独资企业,主要生产、销售二氧化碳气体保护焊丝、药芯焊丝、各种焊条,注册资本3170万美元。1995年为获利年度。该公司近3年售付汇业务发生频繁,内容涵盖股息、利息、技术服务、律师诉讼咨询、特许权使用费等多个项目,一直以来都是某市非居民税收管理工作的重点企业。
  2010年税务机关与外汇管理部门建立了非贸易项下售付汇信息定期沟通制度,对来源于外汇管理部门的付汇数据与税务机关掌握的非贸易项下付汇征免税信息进行比对。工作中发现,A公司2009年7月至2010年4月有9笔付汇信息未代扣代缴企业所得税,也没有主管税务机关出具的《服务贸易、收益、经常转移和部分资本项目对外支付税务证明》,付汇项目均为技术服务费且收款方为同一公司,由于该公司售付汇业务发生频繁,涉及项目较多,税务机关对上述付汇信息予以重点关注。通过调取相关合同得知,上述技术服务费的发生源于该公司与新加坡某公司签署的信息技术服务协议,协议期限从2009年7月29日至2010年7月29日。
  协议内容:A公司引进新加坡公司自行研发的企业资源计划管理系统,新加坡公司为其运营提供技术支持,具体为维护系统和支持其下属各部门的网络服务、计算资源、数据处理、产品生产销售流程控制服务、系统升级等。
  协议金额:人民币221.25万元。
  仅就合同而言,除了技术服务费金额偏高外,未发现其他疑点问题,但税务人员注意到协议涉及管理软件,软件属无形资产范畴,企业账目中并没有购买相关资产支付费用的记录,转让软件使用权仅收取技术服务费有违常规;另外在调查核实过程中,税务人员了解到新加坡公司系A公司外方投资人的控股股东(持股占51%),两者存在较为明显的关联关系,综合上述疑点,结合合同技术服务费金额偏高的事实,税务人员初步判断:技术服务费极有可能与特许权使用费有关,外方企业以技术服务费名义收取特许权使用费从而规避了企业所得税。

案件处理
  1.明确“技术服务费”实质为“特许权使用费”
  2010年4月18日,税务机关针对相关软件的转让、使用情况与A公司的总会计师、财务办税人员、计算机维护人员进行了约谈,了解到该软件是新加坡公司使用数年的技术比较成熟的管理软件,该公司于2009年6月引进使用至今,除签订技术服务费协议外未支付其他与软件使用权转让有关的费用,系统运行良好,外方公司除软件安装使用初期提供技术支持及定期提供升级服务外,并未发生其他服务行为,约谈结果进一步证实了税务人员的判断,外方企业名义上无偿转让了相关软件的使用权,而在仅提供少量服务支持的同时却收取了较大数额的“技术服务费”,实质上就是以“技术服务费”名义收取“特许权使用费”。
  2.政策依据
  根据《企业所得税法实施条例》第二十条的规定,特许权使用费收入,是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。此外,《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》第十二条所界定的特许权使用费在范围上也包括了软件使用权的款项支付。
  3.确定税率和应扣缴税款
  在约谈过程中,税务人员在明确“技术服务费”实质为“特许权使用费”的同时,依据相关法律法规告知企业我国对相关收入拥有征税权及适用协定税率。根据《企业所得税法》及其实施条例的规定,适用税率为10%;《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》规定的来源国征税的限制税率也是10%。A公司对外方取得的特许权使用费收入负有企业所得税代扣代缴义务。
  在约谈结束后,A公司马上与新加坡外方公司取得联系并将补缴税款的要求告知对方,由于税务机关认定的事实比较清楚,适用的税收法律、法规依据明确,外方企业没有提出异议,承认由于相关合同中文译本内容不准确以及对税收协定特许权使用费条款理解有误而未缴纳企业所得税的事实,并补缴税款221252.19元。

案例启示
  1.应进一步加强对非居民企业所得税的监控管理力度,建立售付汇信息交换制度。现行的非居民企业所得税管理模式是税务机关被动受理售付汇税务凭证开具申请,从审查合同、发票等相关资料中发现信息,再按照国际税收协定和国内税收法律、法规的规定,进行征、免或不征企业所得税的纳税义务判定。在这种管理模式下,税务机关税源信息来源渠道单一。
  2.企业签订的合同或协议是税务机关实施非居民企业所得税管理的基础资料,其内容详略、真伪、中文译本准确程度等因素,直接关系到税收执法的正确性。但当前纳税人利用合同避税的方式越来越多样化:有的双方在合同中明确境内劳务时间不足6个月,利用常设机构的期限界定避税,以逃避境内纳税义务;有的利用合同将劳务地点规定为境外而避税;有的利用合同任意界定收入属于境内收入还是境外收入,以逃避部分纳税义务。应当建立非居民税收重点企业管理制度,将售付汇业务发生频繁、免税项目内容较多的企业列为非居民税收管理工作的重点企业,建立重点企业档案,加强后续管理与核查,将可能较频繁与境外企业发生业务往来的重点工程、重点项目纳入重点监控范围,实时监控。
  3.应加大非居民企业所得税培训和对扣缴义务人的政策宣传,一方面提高税务人员,包括一线税收管理员对非居民税收政策的认识和跨境税源监控意识,依法正确征税;另一方面使扣缴义务人具有清晰的法律责任意识,依法及时扣缴非居民企业所得税。


案例解析
A公司支付的“技术服务费”实质为“特许权使用费”。根据《中华人民共和国企业所得税》第三条规定  非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。按照《企业所得税法》及其实施条例相关规定,特许权使用费适用税率10%。

筹划依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十条企业所得税法第六条第(七)项所称特许权使用费收入,是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。
在转让或许可专有技术使用权过程中如技术许可方派人员为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费,无论是单独收取还是包括在技术价款中,均应视为特许权使用费,适用税收协定特许权使用费条款的规定。但如上述人员的服务已构成常设机构,则对服务部分的所得应适用税收协定营业利润条款的规定。如果纳税人不能准确计算应归属常设机构的营业利润,则税务机关可根据税收协定常设机构利润归属原则予以确定。
《中·新(新加坡共和国)税收协定和协议书》
第五条常设机构
一、在本协定中,“常设机构”一语是指企业进行全部或部分营业的固定营业场所。
二、“常设机构”一语特别包括:
(一)管理场所;
(二)分支机构;
(三)办事处;
(四)工厂;
(五)作业场所;
(六)矿场、油井或气井、采石场或者其它开采自然资源的场所。
三、“常设机构”一语还包括:
(一)建筑工地,建筑、装配或安装工程,或者与其有关的监督管理活动,仅以连续六个月以上的为限;
(二)缔约国一方企业通过雇员或其他人员,在缔约国另一方为同一个项目或相关联的项目提供的劳务,包括咨询劳务,以在任何12个月中连续或累计超过六个月的为限。
四、虽有第一款至第三款的规定,“常设机构”一语应认为不包括:
(一)专为储存、陈列或者交付本企业货物或者商品的目的而使用的设施;
(二)专为储存、陈列或者交付的目的而保存本企业货物或者商品的库存;
(三)专为另一企业加工的目的而保存本企业货物或者商品的库存;
(四)专为本企业采购货物或者商品,或者作广告或者搜集情报的目的所设的固定营业场所;
(五)专为本企业进行其它准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所;
(六)专为第(一)项至第(五)项活动的结合所设的固定营业场所,如果由于这种结合使该固定营业场所全部活动属于准备性质或辅助性质。
五、虽有第一款和第二款的规定,当一个人除适用第六款规定的独立代理人以外,在缔约国一方代表缔约国另一方的企业进行活动,有权并经常行使这种权力以该企业的名义签订合同,这个人为该企业进行的任何活动,应认为该企业在该缔约国一方设有常设机构。除非这个人通过固定营业场所进行的活动限于第四款,按照该款规定,不应认为该固定营业场所是常设机构。
六、缔约国一方企业仅通过按常规经营本身业务的经纪人、一般佣金代理人或者任何其他独立代理人在缔约国另一方进行营业,不应认为在该缔约国另一方设有常设机构。但如果这个代理人的活动全部或几乎全部代表该企业,不应认为是本款所指的独立代理人。
七、缔约国一方居民公司,控制或被控制于缔约国另一方居民公司或者在该缔约国另一方进行营业的公司(不论是否通过常设机构),此项事实不能据以使任何一方公司构成另一方公司的常设机构。

筹划思路
利用常设机构将特许权使用费转化为营业利润。企业可以通过在缔约国境内成立常设机构,服务部分适用营业利润相关规定,可以减少应纳税额。
在实际操作中,常设机构通常是按核定利润率的方式进行征税,核定利润率一般介于10%~40%之间。因此归属于常设机构的特许权使用费可能按2.5%~10%区间内的实际征收率征收企业所得税,而不是像大多数情况下(即特许权使用费不可归属于常设机构),直接按10%的预提税率扣缴企业所得税。

/*By 纵横四海 胡万军 2020-2-22 批注
企业所得税=收入*核定利润率*25%=收入*(10%~40%)*25%=收入*(2.5%~10%)
所以设立为常设机构的上线为10%实际征收率,下限为2.5%
*/

税务筹划案例特许权使用费技术服务费.docx

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企业资源计划管理系统=ERP系统  发表于 2020-2-22 23:19
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 楼主| 2020-2-23 00:04:54 | 显示全部楼层
跨国企业与知识产权相关的税收筹划浅析

作者:李木杰   腾龙一期

供稿:中国企业知识产权研究院


跨国企业利用知识产权进行税收筹划的问题早已不是新闻,2013年5月美国国会质询苹果公司,认为苹果公司通过爱尔兰的两家公司,向美国以外转移利润,2012年末拥有的1450亿美元现金或现金资产中有1020亿美元游离于海外,而且其所得几乎没有缴税。根据沃顿商学院网站的一个报道,利用类似策略的美国公司还包括Adobe Systems、脸谱(Facebook)、通用电气、微软、甲骨文、辉瑞制药和星巴克等。[1]跨国公司通过设立在不同国家的子公司、分公司等关联企业,能够方便地实施转让定价(Transfer pricing),[2]
转让定价包括有形资产转让定价、资金融通转让定价、资本运作中的转让定价、劳务提供转让定价、无形资产转让定价因为知识产权具有无形性方便转移和每项知识产权的独特性使得市场很难对其做出普遍认为公平的定价[3]等特征,因而天然具备避税优势,是极为重要的税收筹划手段。


一、知识产权与无形资产


税收筹划语境下的无形资产并不拘泥于法律定义,其所涵盖的范围除了狭义或传统知识产权所包含的专利、商标、著作权外,还包含即使广义知识产权也无法涵盖的内容,比法律语境下的知识产权要宽泛得多。


在法律语境下,知识产权(Intellectual Property)有广义与狭义之分。广义的知识产权,可以包括一切人类智力创作的成果,也就是《建立世界知识产权组织公约》中所划的范围,即知识产权应包括下列权利:(1)与文学、艺术即科学作品有关的权利。这主要指作者权,或一般所称的版权(也称著作权)。(2)与表演艺术家的表演活动、与录音制品及广播有关的权利。这主要指一般所称的邻接权。(3)与人类创造性活动的一切领域内的发明有关的权利。这主要指就专利发明、实用新型及非专利发明享有的权利。(4)与科学发现有关的权利。(5)与工业品外观设计有关的权利。(6)与商品商标、服务商标、商号及其他商业标记有关的权利。(7)与防止不正当竞争有关的权利。(8)一切其他来自工业、科学及文学艺术领域的智力创作活动所产生的权利。狭义或传统的知识产权,则包括工业产权与版权两部分。其中,工业产权中又包含专利权、商标权、禁止不正当竞争权等等;版权中则包括作者权与传播者权(即邻接权)等等。因而认为传统知识产权主要包含专利权、商标权与版权,是在各国(包括在中国)无论在理论上还是在实践中,意见比较一致的。[4]


在税收筹划语境下,无形资产(Intangibles)所涉及的范围在不同文件中所规定的不尽相同,但明显都不拘泥于法律定义,范围非常宽泛。例如在OECD发布的《无形资产转让定价指引》中,将其定义为:
它是这样一种东西,它既非实物资产、也非金融资产[5]、可被拥有和控制以用于商业活动、而且独立企业间在可比情形下对其使用或转让会支付对价。[6]而在中国《企业所得税法实施条例》中规定,无形资产是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产,包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。在中国《特别纳税调整办法》中规定,无形资产的转让和使用包括土地使用权、版权(著作权)、专利、商标、客户名单、营销渠道、牌号、商业秘密和专有技术等特许权,以及工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供业务。因此税收筹划语境下的无形资产不拘泥于无形资产的法律定义。


笔者在本文中所使用的“无形资产”,会偏重于法律语境下知识产权的范畴,但由于篇幅和文章主旨所限,不对其内涵和外延做更多探讨。  


二、跨国企业与知识产权相关的税收筹划常见形式


跨国企业利用关联企业之间的转让定价进行避税,其实现的原则是通过各种交易将利润向低税率国家转移。
在具体操作时,通常将转让定价与离岸架构相结合,通过选择合适的离岸国家或地区、合适的离岸公司形式、合适的海外信托计划搭建离岸架构,然后高税国企业向其低税国关联企业销售货物、提供劳务、转让无形资产时制定低价;低税国企业向其高税国关联企业销售货物、提供劳务、转让无形资产时制定高价,这样,利润就从高税国转移到低税国,从而达到最大限度减轻其税负的目的。[7]这种模式是跨国企业进行海外投资的最为有效和成熟的模式,其不仅在节税方面存在极大优势,更具备投资信息安全、商业风险分散的特点。[8]实务中与知识产权相关的主要有如下几种常见形式:


1、知识产权许可及相关协议  


利用专利、商标等知识产权许可转让定价,是传统和新兴跨国企业都普遍采用的方法。许可可以是永久性的独占许可,也可能仅是知识产权的部分权利,例如带有地域限制、期限限制和其他在使用、利用、复制、在转让或再开发等方面限制条件的对使用某项知识产权的有限权利的许可。


高科技企业税务筹划中涉及的许可通常以专利许可为主,例如,位于美国的某专利发明人通过将专利申请权转让给位于美国的母公司(例如Apple、Google或者Microsoft),使母公司成为专利所有权人,随后美国母公司将专利的全部或部分许可给爱尔兰的子公司,这样安排的优点在于:


(1)通过人为地压低专利许可的定价,美国企业所得税法定税率在联邦层面可高达35%,再加上州税,综合平均为39%,为世界最高法定税率之一,通过人为压低专利许可的定价,税基仅是这一次低价许可交易的利润,实际在美国所需缴纳的税款大大减少。


(2)美国母公司仍然是该美国专利的专利权人,拥有美国专业研发人员的资源优势,享有美国专利法提供的全面的、高水平的专利保护法律体系。


(3)实现知识产权所有权和收益权的分离,美国母公司的爱尔兰子公司可在全球范围内运营该美国专利,相关收益享受低税率。例如,如果中国制造的苹果电子设备中使用了该项专利,每台制造、销售的苹果设备都应向爱尔兰子公司缴纳专利许可费。根据爱尔兰独特的税法,即使是在爱尔兰注册的公司,只要其母公司或总部设在外国,就被认定为外国公司。苹果先在爱尔兰设立苹果国际销售公司,负责接收除了美国以外地区的所有销售收入,享受爱尔兰12.5%的所得税率。而且通过与爱尔兰政府的谈判,苹果在过去10年实际缴纳的税率约为2%,远远低于爱尔兰法定税率。[9]


传统企业使用品牌、商标和商业方法的许可实现转让定价的做法也由来已久。例如星巴克自1998年开始在英国运营了15年,市场份额为31%,销售收入累计48亿美元,有735个门店。然而,星巴克的财务报表显示在过去15年里,她有14年是亏损的,只有2007年向英国政府缴纳了企业所得税,累计支付的收入所得税仅为860万英镑,其他年份均利用复杂的避税工具导致税收流失,主要方式之一仍然是知识产权许可。具体而言,
星巴克在英国的每杯咖啡售价中有6%是许可费,用以获得星巴克品牌、商标特许权使用费和商业方法的使用权,这些许可费支付给星巴克位于阿姆斯特丹的公司,而阿姆斯特丹也是著名的避税天堂。[10]


2、知识产权转让及相关协议  


为实现避税目的,跨国企业除了使用许可知识产权的方法,也会采取转让知识产权的方法。但相较于许可知识产权,转让存在一些不足之处,例如,被转让知识产权的权利人不再是母公司,而是其关联子公司,这可能与跨国公司的知识产权战略不符;子公司出于避税目的,通常位于避税天堂,转让后的知识产权可能不能完全享有其母公司所在国家(例如美国)全面的、高水平的保护法律体系;而且,母公司转让知识产权给子公司之后,还需要从子公司购买在美国行使该知识产权的权利,根据美国的税法,这实际上是两次交易,需要两次缴税。与之相反,如果是知识产权许可,母公司许可知识产权给子公司所产生的海外利润反而能用于退税。


3、知识产权相关的服务协议


知识产权许可或转让的定价应当合理,不能太低,因为包括
美国在内的很多国家要求关联公司之间的转让定价要满足独立交易原则( Arm’s Length Principle),在判断关联企业之间的交易时,假设各关联企业之间的关系同独立企业之间的关系一样,参照非关联企业之间相同或者相似交易中各方同意的价格(或者利润),来确定关联企业之间交易的价格( 或者利润)。该原则不仅被联合国税收协定范本、OECD 税收协定范本以及《OECD 转让定价指南》所确认,而且绝大多数国家之间所签订的税收条约也都规定了独立交易原则。[11]


按照独立交易原则,在划分跨国公司总机构和分支机构之间的利润时,需要将他们之间发生的每一笔交易都与独立企业之间的交易进行对比、分析,然后进行调整,重新确认每一笔交易的正常利润,重新计算每个关联实体内部交易的税基,作为各国据以征税的基础。


跨国企业为避免知识产权交易定价受到独立交易原则的审查,有时会在关联公司之间签署服务协议,交易标的不仅仅是专利或其他知识产权,还有与知识产权相关的技术服务。例如,美国的苹果母公司和其爱尔兰子公司签署合同,把母公司的专利以及相关的技术服务一起卖给爱尔兰子公司,这样专利本身的交易价格就难以估计,也难以审查。


/*Tax100 纵横四海 胡万军 2020-02-23  转让定价满足独立交易原则,为了规避独立交易原则交易标的不仅包括知识产权还包括技术服务。*/


4、知识产权相关成本分摊协议


成本分摊协议(Cost-sharing Arrangements 即CSA)是指两个以上企业之间议定的一项框架协议,用以确定各方在研发、生产或获得资产、劳务和权利等方面承担的成本和风险,并以此确定在这些资产、劳务和权利下各方应享有的利益的性质以及范围。在知识产权相关成本分摊协议的模式下,同一集团内部的关联公司为分摊成本、风险和未来的收益,签署成本分摊协议,各方都是平等的参与方,共同进行知识产权开发,共同享有知识产权成果。因此,成本分摊协议下没有知识产权许可等交易,无需支付许可费,但各方分摊成本池中各自应承担的成本。


成本分摊协议是转让定价领域的一个重要制度,在我们今天所看到的美国跨国高科技公司中的税务筹划的架构中几乎随处可见。美国早在1986年即发布了成本分摊协议相关的法规。2003年和2007年,美国税务法庭分别宣判了两例著名的成本分摊协议案件,即“赛灵思”案和“维尔”案。在经过一系列的法律修正后,美国国税局于2008年12月31日发布成本分摊暂行规定,即1.482—7T号财政法规——“InternalRevenue Service, Methods to Determine Taxable Income inConnection with a Cost Sharing Arrangement (Temporary)”,该法规规定了美国成本分摊协议的基本原则、经济分析方法、付款方式、调整原则以及管理方式,其中充满了案例式的讨论,显示了美国在成本分摊协议管理上的丰富经验。2010版《OECD转让定价指南》第八章也介绍了成本分摊协议的管理。[12]


在苹果典型的双层爱尔兰、荷兰三明治架构中(如下图所示),Apple Inc公司最上层的美国控股公司,即苹果母公司,注册地为美国加利福尼亚州的库比蒂诺市(Cupertino)。Apple Inc是苹果公司知识产权唯一的法律意义上的所有人,且根据苹果的成本分摊协议,Apple Inc仅仅是苹果公司之知识产权在美洲销售产品之经济收益的所有人。根据《Memorandum:Statement of Senator Carl Levin(D-Mich) before U.S. Senate PermanentSubcommittee on Investigations on Offshore Profit Shifting and the U.S. TaxCode – Part 2 (Apple Inc.) May 21,2013》这份报告,Apple Inc的收益在2009年至2012年的调查年度占苹果公司整体收益的40%。


苹果架构中第三层爱尔兰的公司ASI,主要承担两个作用:一是作为委托方,与富士康签署协议并委托富士康生产苹果产品,富士康公司生产完成的苹果产品的所有权是属于ASI公司的;ASI公司的另外一个核心功能就是与AOE签署成本分摊协议,根据该协议,ASI和苹果共摊研发成本以共同使用知识产权的经济权利,苹果母公司拥有在美销售产品的知识产权经济权利,ASI和AOE拥有将产品销售给欧洲、中东、亚洲、印度和亚洲的知识产权经济权利。在调查年度2009年至2012年四年期间,ASI因成本分摊的总支出为49亿美元,而税前利润为740亿美元,其收益在调查年度占苹果公司整体收益的60%。[13]


1525397438531680.jpg

(这个图有点不清晰)


Tax100-苹果交易架构.jpg

(清晰未标注版)


通过上述安排,Apple Inc的加州工程师进行某项技术创新,ASI公司在资金上资助该项科研,然后ASI公司获得在美国之外运营该专利的权利。对于Apple Inc,该科研资助虽然是收入,但是免税的,苹果通过成本分摊协议把740亿美元的税前利润从美国转移到爱尔兰子公司,这部分税前利润仅缴纳2%的收入所得税。[14]


三、跨国企业现有的税务架构面临诸多挑战和需要重新审视


1、国际税务领域的技术难度大幅提升  


全球反避税政策日益完善,而且其中有多项中国也都参与其中。例如,2013年8月27日签订的《多边税收征管互助公约》(2017年1月1日起执行),主要内容就是税收信息交换和追缴税款。
2015年12月16日签署的《多边主管当局协议》加入了共同申报准则(Common Reporting Standard)和一系列相关配套措施。2017年6月7日,中国国家税务总局局长王军代表中国政府,在法国巴黎的经济合作与发展组织(OECD)总部签署了《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移(BEPS)的多边公约》,OECD官方将其简称为MLI公约,随着68个国家的签署,将有1100个税收协定被修改,公约完成各成员国的国内生效程序后,预计在2018年生效,该公约是人类历史上第一个国际反避税公约,将使OECD规则产生超越OECD成员之外的国际化影响,将使BEPS行动方案条约化进而法律化。


BEPS项目由34个OECD成员国、10个非OECD的G20成员国和17个其他发展中国家共同参与,目前15项具体的行动计划已全部发布,据国家税务总局披露,中国向OECD累计提交我国立场声明和建议达1000多条,其中很多意见都在BEPS最终报告中有所体现,同时,中国亦大力推进BEPS成果在国内层面的转化,包括完善税制改革、税收立法和征管体系,加强国际税收合作等。[15]


欧盟也从税务透明和公平税收的角度对离岸地采取了行动,几乎涉及到了跨国企业进行离案架构搭建的绝大多数常用离案地。
2017年12月5日,欧盟理事会发布了《欧盟为税务之目的的非合作区域名单》(The EU list of non-cooperative jurisdictions for tax purposes),即俗称的“欧盟黑名单”。欧盟威胁采用与援助资金挂钩、适用反避税措施等一系列税务和非税措施对黑名单国家和地区进行打击。


首次登上这份榜单上的,有17个,大部分是传统的离岸地。2018年1月23日,巴巴多斯、格林纳达、韩国、澳门、蒙古、巴拿马、突尼斯和阿拉伯联合酋长国被从黑名单中去掉,代价是这些国家和地区承诺对本国法律和税法进行修改。3月13日,巴林、马绍尔群岛和圣卢西亚被去掉,但同时,巴哈马、圣基茨和尼维斯和美属维尔京群岛被列入黑名单。同时,欧盟安理会决定将安圭拉、安提瓜和巴布达、英属维尔京群岛和多米尼加加入监控名单之中。至2018年3月28日,欧盟黑名单上还有9个国家和地区:美属萨摩亚、巴哈马、关岛、纳米比亚、帕劳、萨摩亚、圣基茨和尼维斯、特立尼达和多巴哥以及美属维尔京群岛。


在欧盟黑名单等压力下,承诺2018年底之前执行金融账户之自动情报交换的新增国家和地区:库拉索、香港、新喀里多尼亚、阿曼、卡塔尔和台湾。承诺2018年底以前签署、批准《多边税收征管互助公约》或与欧盟所有成员国签署协议的国家和地区:香港、新喀里多尼亚、阿曼、卡塔尔和台湾。连泰国也承诺2019年底之前签署、批准《多边税收征管互助公约》或与欧盟所有成员国签署协议。[16]


因此,
随着反避税网络的日渐细密,没有太多技术含量的生产线式的所谓国际税务筹划将被淘汰,跨国企业现有的税务架构面临诸多挑战,技术难度大幅提升。


2、重新审视现有税务架构


虽然有诸多全球反避税公约协定等,但不得不说,其并不能完全消除税务筹划,因为相关这些公约协定整体建立在成员国独立缔约权的基础之上,各缔约国对其他各项的选择立场各异,本身就产生了很多差异,而差异本身就是税务筹划的基础。例如MLI公约,即使被专家预测其将形成具有约束力的国际反避税标准,但仍是对已有双边协定进行的修改,香港只选择了该公约的16个条款中的4个必须条款,瑞士和新加坡只选择了6个条款,而传统著名的控股公司设立地荷兰则选择了16项中的15个条款,一般选择的条款越少,受该公约束缚就少些,相应的税务筹划的空间就大些,当然这不是绝对规则,需要综合个案进行评估。尤其在搭建海外离岸架构的投资平台时,应当着重考虑投资目的地国以及投资母国的税法风险,结合税收协定优惠、转让定价安排、无形资产调配等方式,在充分具有合理商业目的和经济实质的基础上打造经济利益与税收利益一致化的离岸架构,从而规避税法风险,节约跨国税务成本。[17]


除了全球性的公约协定,各国家地区也频频有新的举措,跨国企业税务筹划格局悄然改变。例如2017年12月22日,特朗普签署了《减税与就业法案》(Tax Cuts and Jobs Act),将公司税率从35%降到21%,而且企业海外利润汇回从35%改为如果以现金或现金等价物的形式持有则按照15.5%征税,如果是其他形式持有则按照8%征税,并可在8年内分期支付,而且整体税制从全球征税转为有限属地征税,在满足持股比例、持股时间、所得类型等一定条件下,美国企业取得的来自于境外公司的股息红利100%免税。因此在全球反避税环境和“美国30年来最大的减税政策”影响下,2018年1月17日,苹果官网发布一则声明,称苹果将加速在美投资和就业创造,并将大规模汇回海外利润,根据近期修改的税收法案,海外利润汇回后将产生的税收额大约是380亿美元。[18]


3、完善关联企业间知识产权相关的各项规则和制度  


(1)制定适当的知识产权转让定价规则


OECD的BEPS行动计划其第8至10项要求,提出应制定适当的转让定价规则,确保关联企业的转让定价结果与价值创造相一致。通过适当的知识产权转让定价规则或者特殊措施确保企业不会仅因合同约定的风险分配或者仅因提供资本而获得不合理的回报;防止关联企业间通过风险转移或过度资本分配的行为进行税基侵蚀和利润转移;投入资本但不执行任何功能的企业仅能获得无风险的回报,即没有经济实质类似“现金盒”性质的企业不应获得额外的回报;确保在知识产权开发、价值提升、维护、保护以及利用的过程中执行功能、使用资产并管理的企业,尤其是能对相关外包功能及特定重大经济风险实时控制的企业与享受知识产权收益的主体相一致。[19]


(2)建立内外一致的知识产权制度


根据OECD《税收协定范本》第九条规定,如果两家关联公司之间在无形资产使用或转让中达成或施加的交易条件不同于独立企业之间会达成的条件,此时,本应由其中一个企业取得但由于这些条件而没有取得的利润,可以计入该企业的利润,并据以征税。跨国公司应确定其内外许可、转让政策的一致性,关联企业间知识产权使用或转让,也应遵循公平竞争标准,涉及知识产权的转让定价应与关联企业与独立第三方交易时遵循相同的标准,应建立内部转让定价政策并在集团各成员间确保政策执行的一致性。


(3)建立规范的关联企业间合同制度


关联企业间知识产权的研发、转让、许可等也要建立完整的合同制度,明确根据法律安排中的条款和条件确定知识产权的法律所有权人,包括相关的注册、授权协议、其他相关合同、其他能显示法律所有权的文件、合同中列明的权利和义务,包括合同约定的关联企业应承担的风险;识别关联企业间实际进行的交易,避免根据不具有经济实质的合同安排确定转让价格;合同约定的风险分配必须由实际商业决策作为支持确定合同中安排的相关条款与企业的实际行为一致,使承担重大经济风险的主体可以对知识产权的开发、价值提升、维护、保护和利用的风险进行实际控制并拥有承担风险的财务能力;跨国企业还应定期评估集团内关联企业合同规定与实际执行情况。备有规范的关联企业间合同制度和程序将有助于保持集团公司内部的一致性,尤其是当许可使用条款对确定市场费率和证明市场公平竞争交易价格十分重要时,可以有助于帮助公司抗辩转让定价审计。


(4)建立和完善证明文件管理制度


根据OECD规则,当缺乏书面条款或者事实情况与合同书面条款不符且不能提供补充性证据时,实际的交易情况必须根据既定的事实情况进行推断。因此关联企业最好能够以书面形式记录其关于知识产权重要权利分配的决定和意图。
相关证明文件最好能具体说明关联企业所承担的与知识产权相关的职责、责任和权利,以及提供资金、负责研发、维护和保护知识产权及执行利用知识产权的功能的生产、市场营销和分销企业;最好能描述跨国企业与知识产权相关的收益和支出如何根据集团成员所做的贡献在其间进行分配,以及相应的金额和支付方式;最好能证明合同内规定的价格和其他条件符合独立交易原则;并且,上述书面合同等文件资料,最好应当在关联企业进行知识产权的开发、价值提升、维护、保护或利用的交易发生时或发生之前就完成。这些证明文件具体可包括书面合同、公开记录(如专利或商标注册信息)、往来邮件或其他通讯录、与企业内部交易相关的某些公开的数据库可供参考的许可条款、上市公司按照证券部门要求提交的合同材料等,会计分录应与合同以及内部政策保持一致。为了符合税务报告的要求和做好应对税务部门转让定价审计的准备工作,建立和完善证明文件管理制度,持有足够的材料以证明其交易中市场竞争的公平性对跨国集团十分重要。



注释:

⒈《G20税改风暴:跨国公司如临大敌》来源: 21世纪经济报道  链接http://money.163.com/14/1115/06/AB2Q55FG00253B0H.html

⒉《自贸协定视角下知识产权避税问题研究》朱一青 《电子知识产权》 , 2014 (9) :72-78

⒊《如何避免知识产权成为主流避税工具的窘境?》来源:赖绍松税务律师网 链接:http://www.ichinatax.com/key_areas_view_id_500.html

⒋《知识产权保护实务全书》主编:郑成思 中国言实出版社1995年11月

⒌在本段落中,金融资产指现金、资产工具、获得现金或其他金融资产以及交换金融资产或负债的合约权利或义务,或金融衍生品。例如债券、银行存款、股票、股份、远期合同、期货合同、掉期交易等。

⒍OECD《确保转让定价结果与价值创造相匹配 第8-10项行动计划》OECD 2015版 国家税务总局2015中文版 中国税务出版社

⒎《“三明治”避税》刘国东 链接https://wenku.baidu.com/view/273d5071e2bd960591c67728.html

⒏《华税分享:三种典型的海外投资离岸架构》,华税律师事务所

⒐参见《Memorandum: Statement of Senator Carl Levin(D-Mich) before U.S. Senate Permanent Subcommittee on Investigations on Offshore Profit Shifting and the U.S. Tax Code – Part 2 (Apple Inc.) May 21,2013》

⒑参见《How Starbucks Avoid U.K. Taxes》http://uk.reuters.com/article/uk ... dUKBRE89E0EW2012101

⒒《国际税基划分视野下的无形资产转让定价规则》张泽平 叶莉娜 《现代法学》2016年3月 第38卷第2期

⒓《成本分摊协议及其在中国的发展现状》 《涉外税务》2012年第2期https://www.gaodun.com/guoshui/588027.html

⒔《苹果将大规模汇回海外利润,你get到信号了吗?》陈俊超,来源:“跨境金融监管”微信公众号

⒕《苹果公司税务筹划案例分析》来源:“后鲁说国际税”微信公众号

⒖《德勤知识:BEPS 是什么?为什么?对你有何影响?》来源:艾尔肯的博客 链接:http://blog.sina.com.cn/s/blog_62eca3670102wea9.html

⒗《离案架构,全球喊打,你是不是该上岸了?》来源:“后鲁说国际税”微信公众号

⒘《华税分享:三种典型的海外投资离岸架构》,华税律师事务所

⒙《国际反避税公约》来源:“后鲁说国际税”微信公众号

⒚OECD《确保转让定价结果与价值创造相匹配 第8-10项行动计划》OECD 2015版 国家税务总局2015中文版 中国税务出版社

点评

OECD的BEPS行动计划其第8至10项要求,提出应制定适当的转让定价规则,确保关联企业的转让定价结果与价值创造相一致。  发表于 2020-2-23 07:34
2017年12月22日,特朗普签署了《减税与就业法案》(Tax Cuts and Jobs Act)  发表于 2020-2-23 07:33
随着反避税网络的日渐细密,没有太多技术含量的生产线式的所谓国际税务筹划将被淘汰,跨国企业现有的税务架构面临诸多挑战,技术难度大幅提升。  发表于 2020-2-23 07:31
成本分摊协议是转让定价领域的一个重要制度,在我们今天所看到的美国跨国高科技公司中的税务筹划的架构中几乎随处可见。  发表于 2020-2-23 07:23
成本分摊协议(Cost-sharing Arrangements 即CSA)  发表于 2020-2-23 07:22
跨国企业为避免知识产权交易定价受到独立交易原则的审查,有时会在关联公司之间签署服务协议,交易标的不仅仅是专利或其他知识产权,还有与知识产权相关的技术服务。  发表于 2020-2-23 07:19
美国在内的很多国家要求关联公司之间的转让定价要满足独立交易原则( Arm’s Length Principle)  发表于 2020-2-23 07:17
星巴克在英国的每杯咖啡售价中有6%是许可费,用以获得星巴克品牌、商标特许权使用费和商业方法的使用权,这些许可费支付给星巴克位于阿姆斯特丹的公司,而阿姆斯特丹也是著名的避税天堂。  发表于 2020-2-23 07:03
转让定价包括有形资产转让定价、资金融通转让定价、资本运作中的转让定价、劳务提供转让定价、无形资产转让定价。  发表于 2020-2-23 06:49
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 楼主| 2020-2-23 07:47:20 | 显示全部楼层
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By 纵横四海 胡万军 2020-02-23 补充相关知识
IP是itellectual property的缩写,意思是知识产权(全称为:itellectual property right)。知识产权是一种无形的财产权,也称智力成果权,它指的是通过智力创造性劳动所获得的成果,并且是由智力劳动者对成果依法享有的专有权利。
这种权利包括人身权利和财产权利,也称之为精神权利和经济权利。所谓人身权利是指权利同取得智力成果的人的人身不可分割,是人身关系在法律上的反映。
这种权利也称之为经济权利,知识产权保护的客体是人的心智、人的智力的创造,是人的智力成果权,它是在科学、技术、文化、艺术领域从事一切智力活动而创造的智力成果依法享有的权利。知识产权是国际上广泛使用的一个法律概念。

它有两类:一类是著作权(也称为版权、文学产权),另一类是工业产权(也称为产业产权)。
著作权又称版权,是指自然人、法人或者其他组织对文学、艺术和科学作品依法享有的财产权利和精神权利的总称。主要包括著作权及与著作权有关的邻接权;通常我们说的知识产权主要是指计算机软件著作权和作品登记。
工业产权则是指工业、商业、农业、林业和其他产业中具有实用经济意义的一种无形财产权,由此看来“产业产权”的名称更为贴切。主要包括专利权与商标权。

扩展资料:
著作权只是是知识产权的一部分。著作权的概念,又称为版权,分为著作人格权与著作财产权。其中著作人格权的内涵包括了公开发表权、姓名表示权及禁止他人以扭曲、变更方式利用著作损害著作人名誉的权利。
工业产权包括发明专利、实用新型、外观设计、商标、服务标志、厂商名称、原产地名称和制止不正当竞争等。但在我国但原产地名称不是智力成果,专有技术和不正当竞争只能由反不当竞争法保护,一般不列入知识产权的范围。
知识产权,也称其为知识财产权,指权利人对其所创作的智力劳动成果所享有的财产权利,一般只在有限时间期内有效。各种智力创造比如发明、文学和艺术作品,以及在商业中使用的标志、名称、图像以及外观设计,都可被认为是某一个人或组织所拥有的知识产权。

著作权是知识产权的一种,著作权属于知识产权。知识产权主要包括著作权、商标权和专利权。

*/
如何避免知识产权成为主流避税工具的窘境?
发布时间:2016-07

  知识产权已经成为目前最主流的避税工具,各类跨国公司时常通过将其持有的IP以极低价格转移至各大避税天堂,进行合理避税。许多经济学家视这种避税措施为税收筹划的滥用,并统计出其每年给美国财政部造成大约900亿美元的损失。但是,目前并没有可行的税法方法对利用IP交易的避税措施进行规制,除非整个国际税法体系进行全面的改革。本文提出一种利用知识产权法规定进行反避税的新思路,认为其立法原意不含税收考量的特征,可以参考同样视为不含税收考量特征的证券法和财务会计制度一般,反而能对IP型避税起到一定的制约作用。

  一、IP避税概述

  IP成为避税最理想的工具,主要基于两项特征:其一,IP交易可以仅通过纸面工作完成,而不是像商铺、厂房等实体资产一般很难向避税天堂转移;其二,每项IP的独特性使得市场很难对其作出普遍认为公平的定价,持有IP的跨国公司因而可以自主制定极低的转让价格,并缴纳最低税负向外转移。

  目前实行的IP避税方法主要为许可避税法、直接转让避税法、知识产权捆绑相关服务转让避税法以及知识产权成本分担避税法。具体地,以谷歌为假想对象,对第一种也是目前最主流的许可权授予避税法进行了详细说明:

  谷歌的加州研发部门取得相关某项新发明的所有专利后,它可以将这些专利许可给总部位于百慕大的爱尔兰子公司使用,仅需收取美国税法所要求的相当于“非关联交易价格”的特许权使用费,并以该费用的35%课以公司税。不过,由于每项IP的独特性,谷歌在未向任何第三方非关联企业以真正“公平”的价格转让IP之前,“非关联交易价格”在新专利关联许可中很难确定。即使美国财政部针对这种定价困难制定了措施,从市场角度为各类专利确定了大致的价格区间,且税法也要求谷歌须聘请专业评估员对专利价格进行区间内的具体确定,但根据作者对税法从业人员的统计,大多数由跨国公司自行聘请的评估员都会帮助公司确定区间内最低的特许权使用费。因此,当爱尔兰子公司低价获得专利特许使用权后,它又能利用专利开发出新的产品,并为产品重新拟定谷歌认为能够包含专利价值的新价格向消费者出售,而由于爱尔兰税法并不对管理权和控制权不在其境内的公司使用经许可的专利营利进行课税,谷歌母公司也不会将子公司的销售所得向美国境内转移,专利创造的价值便大部分截留在了爱尔兰。并且,由于专利的所有权仍由美国母公司持有,美国的知识产权保护法也能继续对谷歌进行强有力的保护,一举两得。

  税法在规制此类避税手段时便存在两项劣势。其一是纳税人对所持IP信息的认知优势,比如美敦力转让定价案中,国税局获得了有关IP被以不合理的低价转让的大量文件,美敦力一方却抗辩该转让定价只能由其前任经理作证;其二是国际税收规范同美国现行税法规定不一致,使得美国税法对特许权使用费和子公司等的规定在某些国家和地区并不能执行。适用知识产权法规定抑制IP型避税模式应当是更好的选择。

  二、知识产权法视角的应对措施

  不合理的评估低价和评估员根据公司意思作出的评估报告是IP避税模式的阿喀琉斯之踵。继续以谷歌授予子公司专利使用权为例,当谷歌认为第三方竞争者侵犯该专利并将其诉诸法律时,被告反而有5个基于专利法规定的抗辩理由能有力地驳斥谷歌的诉求。

  其一,不合理的评估价格是专利不具有创新性,判定无效的当然证据。专利法对法官或陪审员等非专业人士判断专利的有效性作出一项非技术性的辅助判断标准,规定专利的授权和商业应用可证明其效力。而专利授权中的不合理评估低价则证明谷歌自身就不认为该专利具有实质创新性,且评估员对低价给出的证明报告还能在诉讼中成为一种破坏性供词或证明专利不具创新性的有力证据;其二,即使专利判定有效,谷歌也很难证明被告的侵权行为。极低的转让定价证明谷歌并不认为专利具有特别的创新性,根据专利法规定,法院对创新性不足或不具有特别性的专利只能给予极小的侵权认定范围,因而被告所有的某些近似于专利规定的设计等,将很难被认定为侵权;其三,即使专利判定有效且侵权行为被认定,被告也可以根据谷歌作出的极低转让定价指出其只需付出相当低价的损害赔偿;其四,根据专利法规定,谷歌可以申请对侵权行为人的临时禁令,并在胜诉后申请永久禁令。但由于极低的转让定价,谷歌将很难证明侵权行为对其造成的损失无法通过金钱补偿而需要以禁止侵权人使用相关专利的形式进行补偿,因而禁令形式的救济措施将对谷歌形同虚设;其五,被告可以反诉谷歌以转让低价进行避税是专利滥用行为,且只需举证滥用违反公共秩序而无需证明滥用侵害其权利。根据专利法规定,若谷歌被判定滥用专利,原侵权被告在谷歌停止滥用行为并向财政部退还税款前可以不进行损害赔偿和不被禁令禁止等。

  不仅是专利法,著作权法和商标法中也有与上述抗辩理由相似的对知识产权滥用行为和知识产权效力判定等有关的规定。且由于IP的转让定价由合同规定,评估员的证明文件也须上交给国税局,在诉讼中取得这些证据并不困难。因此,合理拓展适用知识产权法规定,可以对利用IP转让、许可等进行避税的跨国公司起到一定程度上的威胁作用,也能为避税行为创设一些抑制因素。

  三、知识产权法和税法的互动

  虽然如前所述,知识产权侵权案中的被告可以援引法律规定对进行IP避税的原告进行抗辩,在谋求胜诉的同时也客观震慑其它的IP避税公司。但目前却很少有案例如此进行,仅有两个与专利转让定价有关的案件略微涉及了本文所论内容。

  一是玛氏公司自动贩卖机案。玛氏英国和美国子公司公司分别持有贩卖机硬币接收系统的部分专利,总公司将所有的专利许可给英国子公司使用并收取特许权使用费,由于英国税务机构认定该费用过高,使得英国玛氏税前扣除增多,因而在1996年裁定降低该费用,进而促使美国玛氏的税负降低形成如同前述许可避税法的结果。随后玛氏在美国诉讼某竞争对手侵犯硬币系统专利,竞争对手认为损害赔偿应同被降低后的特许权使用费相适应,但由于当时的税法规定并未要求专利许可须附带评估员报告等证明文件,因而被告败诉。二是界面公司诉肖工业案。被告同样提出损害赔偿的确定应以原告的专利转让定价相适应,但法庭并未考虑这一问题。

  虽然上述两案例与本文所论IP避税和知识产权法规制并无实质性的关联点,但案例暴露出来的知识产权法和税法在实际审判中的互动失败或者说不受法庭重视情形也应当引起重视。一个貌似合理的观点据此认为,当前的IP案件中被告往往不会针对避税型IP转让定价提出抗辩的原因,是在于被告自身大多就是进行IP避税的主体,所以需要避免能抑制其自身避税措施的判例出现。从成本效益的角度分析,即使是自身IP具有避税带来隐患的公司在法庭上提出原告滥用专利等抗辩理由,最终审判结果也并不一定会对其造成损失,但却当然会给其带来收益;其次,跨国公司在IP诉讼中的原被告角色时常互换,因而并不会畏惧提出某些可能对其自身带来损失的诉请;再次,IP诉讼中的被告也常是大学或政府机构一类的非营利机构,更不会忌惮提出类似理由。

  知识产权法在反IP避税案例中应用稀少主要在于法律专门化、公司组织结构、委托机构多样化以及对转移定价的固有偏见等因素。

  其一,税法和知识产权法的专业性都要求其从业人员和研究者具有相当专门化的背景知识,从而使知产学者等很难有机会接触跨国公司各种形式的避税策略,从其对知产研究者的访问中得出该结论;其二,IP案件中的被告具有现代化复杂的组织架构形式,有关税收筹划包括IP转让的信息都由集团CFO及下属税务部门掌握,IP侵权诉讼则专门有集团法务处理,因此信息交流存在差距;其三,跨国公司往往将IP避税和侵权诉讼委托给不同的外部机构,也存在信息交流差距;其四,IP案件诉讼代理人甚至审判法官等常常对转移定价抱有固有偏见,根据1993年以前形成的固有观点认为IP的转让定价仅仅是企业为某项应税目的作出的虚构,因此该定价含有水分是正常的表现。基于目前各家跨国公司在实例中对转让定价和相关评估文件等普遍作伪的现状,法庭和律师应该更严厉地看待转让定价的真实性。


点评

这篇文章中提及因为低价授予境外关联子公司导致在本部应诉竞争者中面临瑕疵,可以作为一个思考点或者关注点记录下来,尽量规避。  发表于 2020-2-23 08:26
目前实行的IP避税方法主要为许可避税法、直接转让避税法、知识产权捆绑相关服务转让避税法以及知识产权成本分担避税法。  发表于 2020-2-23 08:16
IP是itellectual property的缩写,意思是知识产权(全称为:itellectual property right)。  发表于 2020-2-23 08:15
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 楼主| 2020-2-23 07:49:02 | 显示全部楼层
专利转让的个人所得税筹划
信息来源:中国税务诉讼律师网 | 责任编辑:木可 | 发布时间:2016-07-21

根据我国《个人所得税法》规定,特许权使用费所得,是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得:提供著作权的使用权取得的所得,不包括稿酬所得。对于那些从事高科技研究、发明创造等的人来讲,缴纳特许权使用费所得个人所得税是习以为常的事情。但如何做好特许权使用费所得的税收筹划他们却鲜有人过问。其实,对于特许权使用费所得的税收筹划还是大有文章可做的。

例如,科研人员张某在2006年初发明了一种新技术.该技术获得了国家专利,专利权属其个人拥有。由于该专利实用性极强,许多企业出高价准备购买。其中,甲公司开出了100万元的最高价,并提出了两套购买方案。方案一,张某单纯将其转让,甲公司向他支付专利费100万元;方案二,张某将该专利折合成股份作为对甲公司投资,甲公司让其拥有相同价款的股权。按近年来甲公司的经营状况,张某每年预计可从甲公司获取股息收入不低于10万元。科研人员张某应采取哪个方案?

方案一:直接转让专利技术。
按照营业税的有关法规规定.转让专利权属转让无形资产。适用税率为5%,张某则应纳营业税等税费=100×5.5%=5.5(万元)。因此,缴纳营业税后,实际所得为:100—5.5=94.5(万元)。
根据个人所得税法的有关规定,转让专利使用权属特许权使用费收入,以个人每次取得的收入每次收入不超过4000元的,减除费用800元;4000元以上的,减除20%的费用,其余额为应纳税所得额: (100—5.5)×(1-20%)×20%=15.12(万元);缴纳个人所得税后的实际所得为: (100—5.5)一15.12=79.38(万元);两税合计,张某缴纳了20.62(即5.5+15.12)万元的税,实际所得为79.38万元。

方案二:折合股份投资入股。
首先,按照营业税有关规定,以无形资产投资入股,参与接受投资方的利润分配,共同承担投资风险的行为,不征收营业税。其次,依照个人所得税法和《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》(财税[2005]第35号) “员工因拥有股权而参与企业税后利润分配取得的所得,应按照‘利息、股息、红利所得’适用的规定计算缴纳个人所得税”规定,拥有股权所取得的股息、红利,应按20%的比例税率缴纳个人所得税。那么,张某当年应纳个人所得税为:10×20%=2(万元),税后所得为:10-2=8(万元)。通过专利投资,张某当年仅需负担2万元的税款。如果每年都可获取股息收入10万元,只要经营10年,张某就可以收回全部转让收入,且还可得到100万元的股份。

两种方案利弊很明显:方案一没有什么风险,缴税之后就实实在在地拥有个人所得,但它是一次性收入,税负重,而且收入是固定的,没有升值的希望;方案二虽然缴税少,但有升值的可能。而且根据《财政部 国家税务总局关于股息红利个人所得税有关政策的通知》 (财税[2005]第102号)规定,从2005年6月13日起,对个人投资者从上市公司取得的股息红利所得,暂减按50%计入个人应纳税所得额,依照现行税法规定计征个人所得税。如果甲公司是在上海证券交易所、深圳证券交易所挂牌交易的上市公司,张某将获得更多的税收实惠。但风险也大,收益往往是不确定的——尽管他每年可从公司税后利润中分得100万元股权所对应的利润,至于到底是多少钱,则要看公司的税后利润和这100万元的股权占公司全部股份的比例是多少。

点评

这篇内容有点老了。  发表于 2020-2-23 08:35
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 楼主| 2020-2-23 07:50:08 | 显示全部楼层
个人取得拍卖文字作品手稿原件或复印件所得税收筹划

信息来源:赖绍松税务律师网 | 责任编辑:小何 | 发布时间:2016-07-15

       国家税务总局下发了《关于加强和规范个人取得拍卖收入征收个人所得税有关问题的通知》(国税发[2007]38号,以下简称“38号文”),对个人通过拍卖市场拍卖字画、瓷器、玉器、珠宝等各种财产取得所得征收个人所得税有关政策规定进行了细化。 此次是对个人通过拍卖市场拍卖各种财产(包括字画、瓷器、玉器、珠宝、邮品、钱币、古籍、古董等物品)取得的所得征收个人所得税重新进行了规范,使征管更具操作性。本文对个人取得拍卖收入个人所得税具体计征问题解析如下:
       一、拍卖分两种情形征收个人所得税
    (1)根据《国家税务总局关于印发的通知》(国税发[1994]89号)的规定,作者将自己的文字作品手稿原件或复印件拍卖取得的所得,应以其转让额减除800元(转让收入额4000元以下)或者20%(转让收入额4000元以上)后的余额为应纳税所得额,按照“特许权使用费”所得项目适用20%税率缴纳个人所得税。
    (2)拍卖除上述文字作品原稿及复印件之外的其他财产,按照转让收入额减除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额,按照“财产转让所得”项目适用20%税率缴纳个人所得税。可见,适用“财产转让所得”项目的拍卖品范围是非常广泛的。
      38号文规定,除了个人取得拍卖文字作品手稿原件或复印件所得按“特许权使用费”所得项目征收个人所得税外,其他财产拍卖所得均按“财产转让所得”项目征收个人所得税。这里要注意涉及到如何定义文字作品手稿原件或复印件以及为何单独对其按照“特许权使用费”所得项目征收个人所得税问题。根据《中华人民共和国著作权法实施条例》第四条明确解释:文字作品是指小说、诗词、散文、论文等以文字形式表现的作品。
      《中华人民共和国个人所得税法》规定:特许权使用费所得,是指个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得,提供著作权的使用权取得的所得,不包括稿酬所得。可见,文字作品手稿原件或复印件的拍卖,会涉及到复制权、发行权、出租权等著作权中人身权利之外的财产权利,属于与著作权相关的一种所得。所以,拍卖文字作品手稿原件或复印件不同于拍卖其他财产,应按照“特许权使用费”所得项目征收个人所得税。

        二、拍卖财产以最终拍卖成交价格计征
       38号文规定,对个人财产拍卖所得征收个人所得税时,以该财产最终拍卖成交价格为其转让收入额。而“最终拍卖成交价格” 该如何确定呢?根据《中华人民共和国拍卖法》第五十一条规定:竞买人的最高应价经拍卖师落槌或者以其他公开表示买定的方式确认后,拍卖成交。根据这一条款,导致拍卖师落槌的最高应价就是最终拍卖成交价格。
        但还有一种特殊情形。根据《中华人民共和国拍卖法》第三十九条规定,买受人未按照约定支付价款的,应当由拍卖人征得委托人同意,将拍卖标的再行拍卖。再行拍卖的价款低于原拍卖价款的,原买受人应当补足差额。即特殊情况下的个人财产拍卖转让收入额是再行拍卖价款与原买受人所补差额的合计。

       三、 拍卖财产可凭合法有效凭证税前扣除
       38号文规定,个人财产拍卖所得适用“财产转让所得”项目计算应纳税所得额时,纳税人凭合法有效凭证(税务机关监制的正式发票、相关境外交易单据或海关报关单据、完税证明等),从其转让收入额中减除相应的财产原值、拍卖财产过程中缴纳的税金及有关合理费用。值得注意的是,38号文明确规定,纳税人(必须)凭合法有效凭证,包括税务机关监制的正式发票、相关境外交易单据或海关报关单据、完税证明等合法有效凭证减除,否则不能予以扣除。
       首先,减除财产原值。简单地说,就是售出方个人取得该拍卖品的价格。财产原值的确定又分为五种情形:
     (1)通过商店、画廊等途径购买的,为购买该拍卖品时实际支付的价款;
     (2)通过拍卖行拍得的,为拍得该拍卖品实际支付的价款及交纳的相关税费;
     (3)通过祖传收藏的,为其收藏该拍卖品而发生的费用;
     (4)赠送取得的,为其受赠该拍卖品时发生的相关税费;
     (5)通过其他形式取得的,参照以上原则确定财产原值。
       其次,是减除拍卖财产过程中缴纳的税金。具体指拍卖财产过程中实际缴纳的相关税金及附加。
       再次,就是要减除有关合理费用。合理费用包括拍卖财产时纳税人按照规定实际支付的拍卖费(佣金)、鉴定费、评估费、图录费、证书费等费用。按照《中华人民共和国拍卖法》第五十六条“委托人、买受人可以与拍卖人约定佣金的比例”的规定,买卖双方的拍卖费(佣金)一般是在拍卖成交价格10%以下,拍卖机构向买卖双方收取佣金的具体标准是根据国际惯例及市场行情来确定的。其他费用如图录费一般每件200~300元至1000~2000元不等,这类费用应根据实际发生额予以扣除。

        四、实行核定征收的拍卖所得有限定条件
       对于那些年代久远或遗失等原因造成纳税人无法提供财产原值凭证;以及即使提供财产原值凭证,但填写不规范,或凭证上的原值是几件拍卖品原值的合计,无法确定每件拍卖品的具体原值等情形,该如何征收个人所得税呢?
       38号文规定,纳税人如不能提供合法、完整、准确的财产原值凭证,不能正确计算财产原值的,按转让收入额的3%征收率计算缴纳个人所得税;拍卖品为经文物部门认定是海外回流文物的,按转让收入额的2%征收率计算缴纳个人所得税。即采用核定征收的方法征收个人所得税,具体分为两种情形:
      (1)对于经文物部门认定为海外回流文物的,按转让收入额的2%计算缴纳个人所得税;
      (2)对其它拍卖品,一律按拍卖收入额的3%计算缴纳个人所得税。
       这里重点要关注“海外回流文物”认定问题。海外回流文物主要是由各省文物管理委员会(以下简称“文管会”)根据海关入境记录来认定被拍卖文物是否为“海外回流文物”,拍卖机构根据文管会出具的认定材料按照2%的征收率来代扣代缴税款。与3%的征收率相比,2%的征收率体现了国家对海外回流文物在国内拍卖的一种鼓励与支持。同时,这也为人们进行相应税收筹划提供了政策便利。


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