【2020年4月13日】数字经济发展带来的税收难题

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数字经济发展带来的税收难题

20世纪90年代是数字技术发展的高潮时期，随着曼纽尔·卡斯特的《信息时代：经济、社会与文化》、尼葛洛庞帝的《数字化生存》等著作畅销全球，数字经济理念在全世界广泛传播、日渐风靡。《二十国集团数字经济发展与合作倡议》对数字经济的阐释如下：数字经济是指以使用数字化的知识和信息作为关键生产要素、以现代信息网络作为重要载体、以信息通信技术的有效使用作为效率提升和经济结构优化的重要推动力的一系列经济活动。数字经济日益渗透进零售业、金融服务业、物流业、制造业等各个领域，逐渐成为宏观经济的一部分，使科技变得更为廉价、更有影响力、更加标准化。另外，企业组织形式及运营模式的创新也离不开数字经济的发展，企业通过在线广告、在线支付、第三方平台等新形式也取得了多样形式的收入，包括广告收入、数字内容的购买或租赁、虚拟物品在内的商品销售、订阅收入、服务提供、内容和技术的许可、出售用户数据和客户定制的市场调研及可能归属于在线业务的收入等。近年来，我国加快推动数字经济发展，根据《中国数字经济发展与就业白皮书（2019年）》，2018年我国数字经济规模达到31.3万亿元，按可比口径计算，名义增长20.9%，占GDP比重为34.8%。数字经济的发展大大提升了经济效率，优化了经济结构，但同时数字经济带来的新技术、新产业、新业态、新模式给税收征管和税制建设带来难题。

1 数字经济的纳税主体难以确定
数字经济的商业模式大部分通过交易平台，将资源的供需双方联系在一起，资金是由资源需求方通过第三方支付平台支付后返还网络交易平台，扣除平台收入后余下部分进入到资源供给方账户。从资金流向来看，第三方支付平台、网络交易平台和资源供给方都是纳税主体，负有相应的纳税义务。但在现实经济业务中，纳税主体的确定是不容易的。很多交易平台原来没有办理工商登记，或者只是简单的登记，更别提税务登记了，这可能导致无法准确认定纳税主体。其次，由于数字经济模式下供应方和需求方的连接渠道仅仅是借助网络等平台媒介，交易双方极易利用高科技手段变更或隐匿真实姓名、身份和地址，加大了税收征管的难度。

2 课税对象界限模糊
课税对象设置反映了征税的范围和界限，是区分不同税种的主要标志。企业（或个人）涉及的数字经济交易活动一般不通过实体资产转移即物流过程，若从经济学角度观察，更多涉及无形资产、知识产权的流转或数据的流动，通常被认为是一种附加值增量经济。从税收角度分析，获取这部分附加值增量的企业（或个人）是增值税和所得税的纳税义务人，负有纳税义务。相应地，如何确定税目和税率、如何抵扣税款等问题将随之产生。但在数字经济模式下，课税对象界限模糊，不易辨别。

3 税率无法合理确定
数字经济本身不会对税率产生影响，但税率的高低通常因课税对象的不同而不同，技术平台和手段的应用能够使商业组织形式和经营形式的变化更加容易。例如物流运输及快递业务，我国全面推行“营改增”后，如果企业纳税申报业务定位为交通运输服务，则适用税率为10%；如果企业纳税申报业务为车辆租赁业务，则适用税率为13%；而如果企业纳税申报业务为现代服务业，则适用税率仅为6%。很多物流运输业务通过互联网媒介进行实际操作，如果将其归属于不同的业务类型，则适用的税率是不同的，并且很可能相差悬殊。

4 数字经济税收征管有难度
课税对象性质难以界定，税种及税目不清晰，因而税基的范围难以确定。课税对象明确是进行税基评估的前提，但由于网络经济的经营模式改变了产品原有的形态，传统的有形商品被以数字化的形式虚拟了以后进行传输与复制,这种情况使得有形商品、无形资产、特许权使用及服务之间的概念变得模糊不清。数字经济交易的无纸化操作增加了评估人员对税基评估的难度。评估人员对待传统的经营方式一般都是对企业的账册、会计凭证等纸质资料进行分析计算,来进行税基评估，并结合企业间合同、交易发票以及银行账单等辅助资料对税基的最终确定进行调整。然而数字经济交易行为跟现实中的交易方式有着很大区别，其交易依赖现在的网络技术以数字信息的形式存在,交易的有关内容可以随时被修改,使税基评估依赖的最直接的纸质凭据丧失。

5 有效电子证据获取有难度
数字经济的发展给税务检查取证带来了相当大的难度。互联网上进行的交易活动，集物流、信息流、资金流为一体。数字经济交易活动一般通过网上支付，不再使用货币、刷卡等传统支付方式，这给税务机关监控应税资金流增加了困难。数字经济交易活动中，纳税人还可以用超级密码和用户名双重保护来隐藏有关信息，税务机关对数字经济活动进行监控，面临着在合理成本范围内获取必要信息与保护个人隐私、保护知识产权两者之间如何协调的问题。特别是随着计算机加密技术的飞速发展，如果纳税人拒绝提供密码，税务机关将对获取相关的信息显得束手无策，对资料的解密将变得耗时耗力，甚至不可能，因而对纳税人偷逃税款的认定将缺乏有力依据。

6 税收收入归属确定有难度
数字经济这种新型商业模式数字化、流动性、虚拟性等特点给税收管辖权以及收入归属带来了巨大挑战。税收管辖权以及收入归属划分是财政分配关系的核心问题，对企业交易中所得的分配结果起到关键性影响。在数字经济时代，很多交易通过互联网即可完成，目前我国大多数情况仍是以机构注册地为标准来确定税收征管管辖权和收入来源。地方不会对企业远程向该地的顾客进行销售取得的收入征税，也不能够分享其中产生的税收收入。这显然难以实现企业营业利润税收权益分配的公平均衡，难以达到税收与经济实质相匹配的状态，对欠发达地区尤其不利。我们应密切关注数字经济发展带来的这个影响，加快通过转移支付以及税制建设来完善。
本文已刊发于《中国财政》2019年18期

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作者简介

蔡昌，中央财经大学财政税务学院教授、博士生导师，税收筹划与法律研究中心主任，北京市海淀区知联会副会长，中国注册税务师协会理事。主要研究方向为：税收理论与政策，产权税收学，数字经济税收治理问题等，在《人民日报》《财政研究》《税务研究》等杂志发表学术论文100余篇。
赵艳艳，中央财经大学税收学博士研究生。