[税案观察] 纳税333万 补税8170万 罚款8755万

子宁

销售收入22447万元，实现毛利近1000万元，已申报缴纳税收333万元（其中含增值税277万元）。少缴纳消费税、城建税、印花税合计税款约8755万元，处1倍的罚款约8755万元。

小编乱弹

1、A公司是否消费税纳税人？
2、A公司是否构成偷税？
3、A公司为什么不行政复议？
4、A公司会申请再审吗？

案情简单模拟
1.A能源公司成立于2018年9月。公司组成人员7人，工商登记经营范围有成品油“批发”。金税三期税收管理系统平台显示为原油加工及石油制品制造，征收方式为查账征收。
PS：工商登记是贸易企业。税务系统登记为生产企业。

2.2018年11月至12月，A公司实现销售收入22447万元，实现毛利近1000万元，已申报缴纳税收333万元（其中含增值税277万元）。12月3日，网上申报弹出需要缴纳消费税。A公司向税局工作人员咨询，工作人员认为不需要缴纳消费税，经工作人员签字后改为手工申报，11-12月，A公司于前台手工申报。


3.A公司11-12月前台申报时，填写抵扣、减免消费税约8170万元。
A公司购进货物，未通过增值税发票管理新系统中成品油发票开具发票。


4.2019年1月-2月，税局3次发出《税务事项通知书》，通知 A公司更正申报、补缴消费税。后作出《税务处理决定书》，决定A公司应当补缴消费税约8170万元。A公司拒收，未提出复议。

5.2019年6月，稽查局作出《税务行政处罚决定书》。认定A公司对不符合消费税抵免资格条件的采取抵扣和减免行为，通过虚假申报，非法抵免消费税约8170万元，经税局多次催缴，仍拒绝缴纳，少缴纳消费、城建税、印花税合计税款约8755万元，处1倍的罚款，即约8755万元。
《处罚决定书》认定“你（单位）通过在税务‘金三系统’变更企业经营性质，将商贸企业变更为工业企业的手段，利用工业企业消费税的申报方式”。

6.A公司对《处罚决定书》提出行政诉讼。一审二审均败诉。

税局的观点及处罚依据
《国家税务总局关于石脑油、燃料油退（免）消费税管理操作规程（试行）》

生产、使用企业就应税消费品成品油需要抵免税款的，应当将相关材料向税务机关备案，通过审核后方可抵免。

《国家税务总局关于成品油消费税征收管理有关问题的公告》（2018年第1号）

第三项规定，享受成品油消费税减免税优惠政策的纳税人，在纳税申报时应同时填写《国家税务总局关于调整消费税纳税申报有关事项的公告（2015年第32号）》公布的《本期减（免）税额明细表》。

《税收征管法》

第六十三条“经税务机关通知申报而拒不申报” “虚假申报” 是偷税。

《消费税暂行条例》

第一条在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应当依照本条例缴纳消费税。

《国家税务总局关于消费税有关政策问题的公告》（国家税务总局公告2012年第47号）

三、工业企业以外的单位和个人的下列行为视为应税消费品的生产行为，按规定征收消费税：

（一）将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品对外销售的； 　　
（二）将外购的消费税低税率应税产品以高税率应税产品对外销售的。

A公司明知其销售成品油产生了消费税，未经税务机关审核消费税抵免，采取欺骗隐瞒手段，擅自将未缴的税款填入已缴税款或减免税额栏抵免消费税，构成“虚假申报”。存在“虚假申报”“通知申报拒不申报”的行为，其主张无主观故意证据不足。

A公司虽是商贸企业，但其销售成品油，应依法申报缴纳消费税。根据《消费税暂行条例》第一条及实施细则，《47号公告》，A公司应当缴纳成品油消费税。

一审二审法院观点摘要
1、A公司原登记性质为商贸企业，不具备连续生产成品油的资格和能力，其在税务金三系统中，利用将企业性质从商贸企业变更为工业企业，隐瞒其尚不具备连续生产成品油能力事实的手段，并通过前往税务机关大厅由税管员陈某某签字的方式，虽在客观上达到了涉案2018年11月、12月所属2期消费税抵免备案申报的目的，但因税管员的签字行为并非税务机关备案审核，并不产生其作为纳税义务人可抵免本应缴纳所属2期消费税的法律后果。

2、税务局《税务处理决定书》已经发生法律效力，A公司应当缴纳涉案消费税，可作为处罚依据。

3、税局多次催促A公司补税，A公司并未按期履行“更正申报”“如实申报”的法定义务，认定A公司存在虚假申报、经税务主管机关通知后仍不履行如实申报的法定义务、不缴应纳税款的违法行为，并适用《税收征管法》第六十三条第一款偷税的规定。

A公司主要观点概括
1、税局作出的《税务处理决定书》只决定补缴消费税，没有城建税、印花税，而《处罚决定书》除消费税外，增加了城建税、印花税。所以法院以《税务处理决定书》作为《处罚决定书》的依据是错误的。

2、A公司账册完整，按期申报，数据真实，不存在征管法第63条的偷税行为。

3、A公司不存在偷税的主观故意。销售成品油是否需缴纳消费税，A公司咨询过税局，得到不需要缴纳的答复，并经税管员同意进行前台申报。即使政策理解错误，也不应认定为偷税。

4、案中，税局送达《处理决定书》，A公司拒收，税局在没有见证人签名，直接写明“拒绝接收”，程序不全，实际没有送达成功。

小编乱弹

1、A公司是否消费税纳税人？
A公司到底是商贸企业，还是生产企业？

虽然一审二审中，税局先认为A公司是生产企业，后来又说A公司是商贸企业。A公司先以生产企业辩护，后来又以商贸企业辩护。但从整体情况分析，A公司实为商贸企业，其从事的成品油销售批发业务，非生产加工。因此，问题变成：

A公司为什么要在金三系统中登记为生产企业？

按分析，A公司登记为生产企业，是为了在购进成品油后，证明其是经过加工调配再销售的，以工业企业申报消费税，可以抵免购成油品环节的消费税。

但是，抵免消费税需要备案，还需要取得成品油专用发票。

所以，即使是生产企业，A公司也不具备抵免消费税的条件。

《国家税务总局关于消费税有关政策问题补充规定的公告》（国家税务总局公告2013年第50号）

八、下列产品准予按规定从消费税应纳税额中扣除其原料已纳的消费税税款，但可享受原料所含消费税退税政策的产品除外：　
　
（一）按国家税务总局公告2012年第47号和本公告规定视同石脑油、燃料油缴纳消费税的产品；　　
（二）以外购或委托加工收回本条第（一）项规定的产品为原料生产的应税消费品；　　
（三）按国家税务总局公告2012年第47号第三条第（二）项规定缴纳消费税的产品。

《国家税务总局关于成品油消费税征收管理有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第1号）

二、外购、进口和委托加工收回的汽油、柴油、石脑油、燃料油、润滑油用于连续生产应税成品油的，应凭通过增值税发票选择确认平台确认的成品油专用发票、海关进口消费税专用缴款书，以及税收缴款书（代扣代收专用），按规定计算扣除已纳消费税税款，其他凭证不得作为消费税扣除凭证。

A公司实为商贸企业，是否需要缴纳消费税？

《消费税暂行条例》将生产加工企业作为消费税的纳税义务人，内销的贸易企业并不属于《条例》规定的纳税人。

再来看47号文，拓展了消费税纳税人的范围，增加了对“视为应税消费品的生产行为”征消费税。

税局认为，即使A公司是商贸企业，也可以按47号文征税。

那到底A公司是不是47号文规定的消费税纳税人呢？

47号文规定的是“（一）将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品对外销售的；（二）将外购的消费税低税率应税产品以高税率应税产品对外销售的。 ”A公司购进的成品油，是否“消费税非应税产品”？显然不是。

A公司是否“购进了低税率的油品再以高税率的油品”对外销售？应该也不是。因为A公司全额抵免了消费税，根本没有缴纳，因为购成的油跟卖出的油品是一样的。

因此，商贸企业购进成品油直接销售，应该不属于消费税的纳税人。但是为什么A公司以商贸企业作辩护也不成功呢？税局仍然坚持要A公司缴消费税呢？是否因为A公司购进成品油的上一手卖家，就没有缴纳消费税，总得有人交？

《消费税暂行条例》

第一条在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应当依照本条例缴纳消费税。

《国家税务总局关于消费税有关政策问题的公告》（国家税务总局公告2012年第47号）

三、工业企业以外的单位和个人的下列行为视为应税消费品的生产行为，按规定征收消费税：

（一）将外购的消费税非应税产品以消费税应税产品对外销售的；
（二）将外购的消费税低税率应税产品以高税率应税产品对外销售的。

2、A公司是否构成偷税？
税局认为A公司偷税，理由是虚假申报+经税务机关通知申报仍拒不申报“，并且有主观故意。

A公司认为有按期如实申报，没有虚假做账，要不要交消费税也是咨询过税局的，所以不算虚假申报，而且没有主观故意。就算少缴了消费税了，也是对政策理解不准确所致，不能认定为偷税。

但是A公司就算能解释之前申报抵免了消费税非主观故意。也无法解释后来再三通知申报仍拒不申报，所以“经税务机关通知申报仍拒不申报”的事实，就已经让法院认定A公司偷税。那为什么A公司拒不申报呢？

3、A公司为什么不行政复议？
A公司为什么拒不申报，又不行政复议呢？估计是力所不能。补缴8170万的税款，如果计上城建及印花税，还要更多。A公司做的是贸易生意，赚取差价，自述毛利才1000万，哪可能承担的了这么高的税款，所以补缴是缴不起吧？

这也是行政复议须先缴税为业内吐槽剥夺了纳税人救济权的原因吧。

4、A公司会申请再审吗？
估计会吧。否则补缴税款+罚款，估计只能申请破产了，补税和补罚款的可能性不大。破产清算后，不能清偿的税款和罚款也消灭了。

A公司还有什么救济的理由呢？

小编认为，如前所述，关键在于A公司到底是不是消费税的纳税人？这点在二审中，A公司也是有提出的，但是法院没有回应，而是以《税务处理决定书》已经生效作为处罚依据。但是，假如A公司不是纳税人，偷税自然无从说起，无从罚起。
假如坚持认定A公司是消费税纳税人，那到A公司到底能不能抵免消费税呢？税局说没有备案，所以不能抵免，那么能补充备案吗？补开回发票呢？然后再补申报呢？

估计主要因为上游供应商没有申报消费税吧？

大胆猜想一下，后续可能性：

可能一：交税交罚款。其实算一下，A公司两个月毛利1000万，看着收入可观，但是如果把消费税一交，实际是巨亏。如果消费税的发票解决不了，这个生意是没办法继续。A公司也没有存在价值。

可能二：走逃，失联。如果这样做，下游企业就可能就倒霉了，说不定A公司开出去的发票，有可能被认定为虚开。

可能三：破产。破产清算，公司不要了，如果不牵连股东或者实际控制人，公司破产清算完毕，税款和罚款也消灭了。但是这样的话，有可能作为“逃税罪”移送司法机关了。因为偷税的首次不究刑事责任是以补缴税款和罚款为前提的。