新旧条例下营业税扣缴义务人规定的变化

吉林省政策君

新旧条例下营业税扣缴义务人规定的变化

  基于“加强征管，源泉控管，方便征收”的思路，税法中出现了“扣缴义务人”的概念，即根据税法规定负有代扣代缴税款义务的单位或个人，包括代扣代缴营业税及附加和个人所得税、企业所得税等。这里仅对营业税扣缴义务人的规定进行政策解读。

  旧营业税条例及实施细则和新营业税条例及实施细则对营业税扣缴义务人的规定变化较大。从2009年1月1日起，许多原营业税条例和实施细则及有关文件中关于营业税扣缴义务的规定已经失效或被废止，少数仍在执行，下面一一解读：

  一、旧营业税条例及实施细则下营业税扣缴义务人的规定

  旧《中华人民共和国营业税暂行条例》第十一条规定，营业税扣缴义务人主要有三大类：一是委托金融机构发放贷款，以受托发放贷款的金融机构为扣缴义务人；二是建筑安装业务实行分包或者转包的，以总承包人为扣缴义务人；三是财政部规定的其他扣缴义务人。

  而在旧《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》中第二十九条将上述“财政部规定的其他扣缴义务人”具体明确为五类：（一）境外单位或者个人在境内发生应税行为而在境内未设有经营机构的，其应纳税款以代理者为扣缴义务人；没有代理者的，以受让者或者购买者为扣缴义务人； （二）单位或者个人进行演出由他人售票的，其应纳税款以售票者为扣徼义务人； （三）演出经纪人为个人的，其办理演出业务的应纳税款以售票者为扣缴义务人。 （四）分保险业务，以初保人为扣缴义务人。 （五）个人转让除土地使用权以外的其他无形资产的，其应纳税款以受让者为扣缴义务人。

  并且，国家税务总局前后出台了系列相关文件对扣缴义务人的规定进一步明确:

  （一）、早在1992年10月，旧《中华人民共和国营业税暂行条例》及实施细则颁布前，《财政部、国家土地管理局、国家税务局关于土地管理部门代扣代缴营业税问题的通知》【国税发[1992]153号】文件中规定：为了加强土地管理，堵塞税收流失漏洞，决定由土地管理部门代扣代缴“土地使用权转让及出售建筑物”的营业税：即单位和个人凡发生土地使用权转让及出售建筑物行为，并经土地管理部门核发土地使用证的，其应纳的营业税由土地管理部门在办理变更登记，核发土地使用证时代扣代缴。

  这里注意：因与旧《中华人民共和国营业税暂行条例》及实施细则规定冲突，根据《财政部关于公布废止和失效的财政规章目录（第六批）的通知》（财法字[1997]44号），上述规定自1997年9月8日起失效。

  （二）、1995年4月，《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）〉的通知》（国税函[1995]156号）第八条对境外机构总承包建筑安装工程营业税扣缴义务人做出了进一步明确规定：建筑安装工程的总承包人为境外机构，如果该机构在境内设有机构的，则境内所设机构负责缴纳其承包工程营业税，并负责扣缴分包或转包工程的营业税税款；如果该机构在境内未设有机构，但有代理者的，则不论其承包的工程是否实行分包或转包，全部工程应纳的营业税款均由代理者扣缴；如果该机构在境内未设有机构，又没有代理者的，不论其总承包的工程是否实行分包或转包，全部工程应纳的营业税税款均由建设单位扣缴。

  这里注意：因与新《中华人民共和国营业税暂行条例》及实施细则规定冲突，根据《国家税务总局关于公布废止的营业税规范性文件目录的通知》（国税发[2009]29号），此规定 2009年1月1日起失效

  （三）、1996年10月，财政部、国家税务总局关于发布《外国公司船舶运输收入征税办法》的通知【财税字[1996]87号】第三条规定，外国公司以船舶从中国港口运载旅客、货物或者邮件出境的，取得运输收入的承运人为纳税人，缴纳营业税和企业所得税。纳税人包括：1、买方派船的期租船，以外国租船公司为纳税人；2、程租船，以外国船东为纳税人；3、中国租用的外国籍船舶再以期租方式转租给外国公司的，以外国公司为纳税人；4、外国公司期租的中国籍船舶，以外国公司为纳税人；5、其他外国籍船舶，以其船公司为纳税人。

  依法经批准经营外轮代理业务的公司（以下简称外轮代理人）为应纳税款的扣缴义务人。

  这里注意：因与新《中华人民共和国营业税暂行条例》及实施细则规定冲突，根据《财政部、国家税务总局关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知》（财税[2009]61号），本条中关于营业税的规定自2009年1月1日起失效。

  （四）、1997年7月，《财政部、国家税务总局关于个人提供非有形商品推销、代理等服务取得收入征收营业税和个人所得税有关问题的通知》【财税字[1997]103号】规定：在境内从事保险、旅游等非有形商品经营的企业（包括从事此类业务的国有企业、集体企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业及其他企业），通过其雇员或非雇员个人的推销、代理等服务活动开展业务。雇员或非雇员个人根据其推销、代理等服务活动的业绩从企业或其服务对象取得佣金、奖励和劳务费等名目的收入。非本企业雇员为企业提供非有形商品推销、代理等服务活动取得的佣金、奖励和劳务费等名目的收入，无论该收入采用何种计取方法和支付方式，均应计入个人从事服务业应税劳务的营业税，按照《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则和其他有关法规计算征收营业税；上述收入扣除已缴纳的营业税税款后，应计入个人的劳务报酬所得，按照《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例和其他有关法规计算征收个人所得税。 雇员或非雇员从聘用的企业取得收入的，该企业即为雇员或非雇员应纳税款的扣缴义务人，应按照有关法规按期向主管税务机关申报并代扣代缴上述税款。

  上述规定至今仍在执行。

  （五）、2003年1月，《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》【财税[2003]16号】 第三条第七款规定：中华人民共和国境内的保险人将其承保的以境内标的物为保险标的的保险业务向境外再保险人办理分保的，以全部保费收入减去分保保费后的余额为营业额。 境外再保险人应就其分保收入承担营业税纳税义务，并由境内保险人扣缴境外再保险人应缴纳的营业税税款。

  上述规定至今仍在执行。

  （六）、2006年12月，《财政部、国家税务总局关于建筑业营业税若干政策问题的通知》【财税[2006]177号】第一条规定：
  
  纳税人提供建筑业应税劳务时应按照下列规定确定营业税扣缴义务人：

  1、建筑业工程实行总承包、分包方式的，以总承包人为扣缴义务人。

  2、纳税人提供建筑业应税劳务，符合以下情形之一的，无论工程是否实行分包，税务机关可以建设单位和个人作为营业税的扣缴义务人：

  （1）、纳税人从事跨地区（包括省、市、县，下同）工程提供建筑业应税劳务的；

  （2）、纳税人在劳务发生地没有办理税务登记或临时税务登记的。

  这里注意：因与新《中华人民共和国营业税暂行条例》及实施细则规定冲突， 根据《财政部、国家税务总局关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知》（财税[2009]61号），上述规定自2009年1月1日起失效。

  二、新营业税条例及实施细则下营业税扣缴义务人的规定

  新《中华人民共和国营业税暂行条例》（国务院令2008年第540号令）第十一条规定，营业税扣缴义务人：（一）中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人；（二）国务院财政、税务主管部门规定的其他扣缴义务人。

  接着，为规范对非居民在中国境内承包工程作业和提供劳务的税收征收管理，2009年1月，国家税务总局发布了《非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法》（国家税务总局令第19号），其中第二十条对扣缴义务人进一步明确：非居民在中国境内发生营业税或增值税应税行为而在境内未设立经营机构的，以代理人为营业税或增值税的扣缴义务人；没有代理人的，以发包方、劳务受让方或购买方为扣缴义务人。

  三、扣缴义务人前后政策变化内容

  从上述政策中可以看出，新条例及细则仅规定了两种情况下的扣缴义务，取消了大部分扣缴规定，这可能是随着经济体制的不断健全，许多纳税人已充分具备自行申报纳税的条件，因此，纳税人应及时进行调整，自觉主动履行自行申报纳税义务，切不可再依赖被扣缴税款，否则会因此承担相应的税收违法责任。

  综上所述，目前在没有新文件出台前，可以认为营业税扣缴义务人仅在三种情况下存在：

  （一）、境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人，在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人；

  （二）、非本企业雇员为企业提供非有形商品推销、代理等服务活动从企业取得的佣金、奖励和劳务费等名目的收入，该企业即扣缴义务人；

  （三）、中华人民共和国境内的保险人将其承保的以境内标的物为保险标的的保险业务向境外再保险人办理分保的，境外再保险人应就其分保收入承担营业税纳税义务，由境内保险人扣缴境外再保险人应缴纳的营业税税款。


---------------- 对应法规 ----------------

《中华人民共和国营业税暂行条例》（国务院令2008年第540号）

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局令2008年第52号）

《财政部、国家土地管理局、国家税务局关于土地管理部门代扣代缴营业税问题的通知》（国税发[1992]153号）




附件：
财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知
非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法
国家税务总局关于公布废止的营业税规范性文件目录的通知
财政部、国家税务总局关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知
中华人民共和国营业税暂行条例实施细则
中华人民共和国营业税暂行条例
财政部、国家税务总局关于个人提供非有形商品推销、代理等服务取得收入征收营业税和个人所得税有关问题的通知
中华人民共和国个人所得税法