曹琦欢：税收协定服务“一带一路”建设的思考与建议

李威03

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税收协定服务“一带一路”建设的思考与建议
曹琦欢
  2013年，习近平总书记在哈萨克斯坦和印度尼西亚先后提出共建“丝绸之路经济带”和“21世纪海上丝绸之路”，向全世界发出了共建“一带一路”的重大倡议。经过夯基垒台、立柱架梁的六年，“一带一路”建设逐渐走深走实，成为推动构建人类命运共同体的重要实践平台。
随着共建“一带一路”进入高质量发展阶段，作为“一带一路”国家（含地区，下同）营商环境的重要组成部分，税收在服务“一带一路”建设中的作用和影响日益加深。税收协定是主权国家间达成并受国际法约束的国际协议，能够避免和消除跨境纳税人重复征税、降低纳税人在东道国的税收负担、提供税收确定性、便利纳税人跨境投资，在税收服务“一带一路”建设中发挥着基础性作用。
一、关于税收协定服务“一带一路”建设的有关考虑
（一）共建“一带一路”的特点
发挥好税收协定在服务“一带一路”建设中的作用，首先要契合共建“一带一路”国家的特点和实际情况。
一是从共建范围看。截至2020年1月底，中国已与138个国家和30个国际组织签署200份“一带一路”合作文件，其中既有发展中国家，也有发达国家。从中国对“一带一路”国家投资存量情况看，截至2017年年底，前十位的国家分别为：新加坡、俄罗斯、印度尼西亚、哈萨克斯坦、老挝、巴基斯坦、缅甸、柬埔寨、阿联酋和泰国。
二是从税收环境看。“一带一路”沿线国家多为发展中国家和新兴经济体，经济增长具有巨大潜力。这些国家发展差异较大，比较优势各异，资源禀赋不同，但受制于经济发展水平，税收法治程度不高，征管程序较为复杂，体制机制差异性大。
三是从投资方式看。“一带一路”建设以政策沟通、设施联通、贸易畅通、资金融通、民心相通为重点，以国际产能合作、周边基础设施互联互通为支柱，以中巴经济走廊、境外经贸合作区等区域合作项目为先导。我国对外投资主要以基础设施建设项目为主，这些项目建设周期长、资金投入大、不确定性和风险较高。
（二）税收协定服务“一带一路”的有关考量
截至2020年1月底，我国税收协定（含内地与香港、澳门两个特别行政区签署的税收安排，大陆与台湾签署的税收协议）网络已覆盖包含54个“一带一路”沿线国家在内的111个国家和地区，税收协定数量排名全球第四,基本覆盖了“一带一路”沿线国家。基于共建“一带一路”的特点，税收协定在服务“一带一路”建设中还需平衡好以下三方面关系：
一是鼓励对外投资与吸引外资的关系。税收协定通过划分来源国与居民国征税权的方式来解决跨境投资双重征税问题。一个开放的国家一般会面临大量双向投资，从居民国视角，由于限制税率而减少的财政收入，可以在适用资本输出中性的前提下，通过对本国居民境外所得征税予以弥补。但从一国的角度来看，由于投资情况不同，所处的立场也会发生变化。税收协定同时作用于两国双向投资，通过有关条款的设定，如常设机构、税收饶让、限制来源国征税权等，会产生不同影响。因此，需要结合特定所得类型双向投资情况，明确自身立场，设计有关条款，突出政策导向，更好达到服务“一带一路”建设与维护国家税收权益间的平衡，同时也要防范可能发生的双重不征税或避税行为。
二是遵循国际规则与契合“一带一路”实际的关系。目前，各国签署的双边税收协定主要基于经济合作与发展组织（OECD）和联合国（UN）税收协定范本。尽管UN协定范本一定程度上反映了发展中国家诉求，但与“一带一路”国家实际需求还有偏差。“一带一路”国家既面临着如何共享经济发展成果、获得合理税收份额的机遇，也面临着如何应对数字经济的发展与调整等一系列国际税收改革的重大课题。这些都为“一带一路”国家凝聚共识、提出观点创造了空间和前提。在充分尊重现有国际税收规则的基础上，提出“一带一路”国家关于完善税收协定的改进方案，建立更加紧密的国际合作关系，并通过双边或多边安排等方式予以固化，有助于推动建立国际税收新秩序，更好补充和完善现有国际税收规则体系。
三是有限税收管理服务资源与满足纳税人需求的关系。随着跨境投资项目和金额的增加，由于经济发展、税收法治、征管能力、体制机制等方面的差异和限制，跨国企业在“一带一路”国家面临的税收争议时有发生，矛盾日益突显。在资源有限的前提下，如何通过有效机制充分保障和发挥税收管理服务资源的最大效用，以满足纳税人普遍和共性需求？如何落实好税收协定，在维护国家税收权益、实现税源管理的同时，进一步简化税收征管程序，减轻纳税人遵从负担，提高税收透明度，共同营造良好的税收环境？这些问题都将成为摆在各国税务机关面前的重要课题。
二、关于税收协定服务“一带一路”建设的若干建议
为更好发挥税收协定在服务“一带一路”建设中的重要作用，结合“一带一路”国家实际和中国对外投资现状，基于上述有关政策考量，笔者提出以下建议：
（一）更新完善协定网络
1.扩大协定网络。进一步扩展与“一带一路”国家税收协定网络，将共建“一带一路”国家和我国产能合作国家作为重点，积极推进协定谈签工作，力争全面覆盖共建“一带一路”参与国家。
2.落实《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移（BEPS）的多边公约》（以下简称《多边公约》）。目前，我国已经签署《多边公约》，并采纳了第4条（双重居民实体）、第6条（被涵盖税收协定的目的）、第7条（防止协定滥用）、第8条（享受股息低档税率的条件）、第16条（相互协商程序）和第17条（相应调整）等有关条款，待《多边公约》生效后将会一揽子修订有关税收协定。税务部门要梳理涉及协定范围，根据双边投资情况及“一带一路”特点，评估《多边公约》落地对跨境纳税人和“一带一路”国家税收环境的影响；加大对《多边公约》宣传和解读力度，帮助纳税人尽快熟悉政策；增强各国对政策理解和执行的一致性，让纳税人充分准备并适应《多边公约》带来的调整。
3.更新协定（协议）条款。基于我国与对方国家双向投资情况及跨境纳税人有关诉求，研究并适时更新修订税收协定有关条款。一是适当调整股息、利息、特许权使用费等消极所得限制税率，可考虑适当让渡部分税收管辖权，维护来源国税收利益，以促进“一带一路”国家共享经济发展成果；简化受益所有人判定标准，增加安全港规则，降低遵从成本。二是放宽常设机构认定标准，对构成常设机构场所条件适当放宽、时间适当延长，给予居民国在项目投资选择时更大的自主性和便利性；统一各国对于常设机构利润归属的原则和方法，提高确定性。三是研究扩大税收饶让条款的范围，对于重点项目的重点合作国家，可以考虑在一定时期内将对方国家给予的税收优惠纳入我国税收抵免范围。四是密切跟进OECD对数字经济征税问题的研究进程，推动国际社会尽快达成共识，通过修改税收协定常设机构或营业利润等条款，积极协调各国之间征税权分配。此外，要规范税收协定条款解释，确保税收协定政策执行统一。
4.简化执行程序。通过经验推广、培训等措施，帮助各国进一步规范并简化税收协定征管程序，减少报表资料报送，提高税务行政效率，在重大项目推行预约定价等服务举措，为参与“一带一路”建设的跨国企业提供公平、高效的税收环境。
（二）提高争议解决效率
1.发挥多边合作平台作用。发挥“一带一路”税收征管合作机制（由相关国家税务部门于第一届“一带一路”税收征管合作论坛期间共同发起建立，以下简称“合作机制”）作用，落实好《乌镇行动计划（2019-2021）》提出的举措；充分发挥加快税收争议解决工作组作用，由合作机制秘书处统筹研究“一带一路”国家涉及跨境投资争议解决的问题及建议，为纳税人提供多种有效的税收争议解决途径；各国可共同分阶段采取措施，包括建立清晰的国内征管程序、配备专职人员加强相互协商工作、建立快速反应机制等，切实减少涉税争议发生，提高争议解决效率。
2.共同提高协商效率。通过“一带一路”税收征管能力促进联盟（合作机制组成部分之一）提供培训和研讨，介绍各国税制及法治环境情况，分享提高争议解决效率的最佳实践，也可拓展至转让定价、情报交换等方面，帮助发展中国家和低收入国家提高税收征管能力和协商效率；推行优化税收营商环境的理念和做法，凝聚各方共识、传递共同价值，就共性问题寻求在“一带一路”框架下行之有效的解决方案。
3.适时引入仲裁机制。研究引入强制仲裁机制的必要性及可行性，作为相互协商机制的补充，提高争议解决的强制力和约束力。
（三）研究“一带一路”协定范本
加强同OECD、UN、国际货币基金组织（IMF）等国际组织合作对接，结合现有国际税收规则的深刻变革，基于“一带一路”国家特点，依托合作机制整合各方资源和力量，研究“一带一路”国家税收协定范本或对部分条款有针对性地提出“一带一路”国家的立场和建议，提高“一带一路”国家税收话语权，为全球税收治理体系提供新的方案，推动国际规则更好服务于“一带一路”建设、服务经济社会发展。
- END -
作者单位：国家税务总局国际税务司
（本文刊载于《国际税收》2020年第4期）
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