【2020年8月6日】税收筹划第10招——会计技术

白云载酒

税收筹划第10招——会计技术

01 筹划原理

会计与税收一脉相承，会计核算是纳税的基础和依据。利用会计政策及会计核算技术筹划节税，一般通过会计折旧方法、摊销政策，存货计价方法、会计估计方法等手段进行税收筹划。

经典术语1：会计政策选择

经典术语2：盈余管理

02 盈余管理

（一）筹划原理

企业在会计法、会计准则允许的范围内，为实现收益最大化或企业价值最大化而采取的会计政策选择行为，其实质是有目的地干预或控制财务报告结果，进而获取一定的财务利益。

（二）盈余管理的主客体

盈余管理的主体是企业管理当局，盈余管理的客体是会计政策。

（三）盈余管理的目的

（1）实现奖金计划

（2）企业融资动因

（3）规避税收负担

（4）创造企业光环

（5）避开社会监管

（四）烧饼的故事

故事梗概：

假设一个市场上，有两个烧饼铺卖烧饼，有且只有两个店铺——甲和乙。假设它们的烧饼价格没有物价局监管，烧饼的成本为1元钱。假设它们的烧饼一样多。再假设他们的生意很不好，一个卖烧饼的人都没有。为了摆脱很乏味的境况，甲和乙就玩起了游戏。

甲花1元钱买乙一个烧饼，乙花1元钱买甲一个烧饼；

甲花2元钱买乙一个烧饼，乙花2元钱买甲一个烧饼；

甲花3元钱买乙一个烧饼，乙花3元钱买甲一个烧饼；

……

在整个市场的人看来，烧饼的价格在飞涨。一段时间后烧饼就涨到了30元钱一个，还显示出价格上涨的趋势。你知道市场会发生什么变化？

市场真奇妙，一些路人对烧饼价格的变化开始觉得很惊奇，但慢慢就适应了这种市场价格。逐渐有越来越多的人来买烧饼，还有很多人根据价格走势购买“烧饼期货”用于投资……

启示：

1.在游戏中，烧饼铺的收入可以得到调节；

2.烧饼铺通过游戏向市场传递某些信息；

3.烧饼铺是因为价格操纵而实现生意兴隆

03 会计技术

财务调账三大技术

1. 窗饰：Window  Dressing

通过对财务报表进行调整，而使企业的财务状况和经营成果在信息披露时显得较为理想。本质是对财务状况加以粉饰和美化。

【方法】：淡化债务或损失

企业尽量少披露债务，尤其是或有债务，或者不提，或者轻描淡写，给市场传递财务状况良好的信息。企业发生的许多损失，不予及时转销，不形成巨额亏损，从而避免负面财务信息结果，起到信息披露的市场要求或吸引潜在投资者的目的。

2. 修匀：Income  Smoothing

通过对交易时间、分配方法和程序、估计技术等影响企业收益衡量的因素加以主观控制和调整，从而达到使不同会计年度间收益水平达到基本稳定（包括稳步增长）目标的一系列财务调整行为的总称。

【方法】：收益期间的调整

当企业处于所得税免税期间，企业提前确认收入，推迟费用。或者干脆将一切预提费用不予预提，待摊费用不进行待摊。

3. 微调：Little  Adjusting

通过对交易时间、分配方法通过精细的技术手段，对财务比率进行细微的调整，以达到美化和修饰财务指标的目的。

【方法】：财务比率的调整艺术

（1）早填支票偿还短期应付账款

结论：流动资产大于流动负债时，流动比率下降流动资产小于流动负债时，流动比率上升

（2）拿固定资产去偿还长期债务，资产负债率会出现什么变化呢？

结论：资产大于负债，资产负债率下降；资产小于负债，资产负债率上升。

04 税收筹划案例

【案例一】单位负担个人所得税咋办？

一些单位为了调动雇员的积极性，或出于其他原因，常常代为雇员承担个人所得税。按照税法规定，代为雇员支付的个人所得税属于与企业经营活动无关的支出，应计入“营业外支出”，不能税前扣除。单位代垫个税应该如何筹划？能否企业所得税前扣除个税？

情景设置：小王某月预扣税金后的税后工资为9710元。要求：假定暂不考虑三险一金和专项附加扣除。

（1）请计算小王的税前工资额（不考虑三险一金）？

（2）作出个人所得税的计提及扣缴的账务处理。

税后工资换算成税前工资的方法

应纳税所得额 =（9710－5000－210）÷（1－10%）=5000（元）

税前工资=5000＋5000=10000（元）

筹划方案：单位直接列支税前工资薪金，能够全部实现税前扣除。

【案例二】预估折扣率

山泉公司是一家生产销售天然矿泉水的生产商，该公司为了激励代理商，制定如下销售政策：

（1）年销售矿泉水在100万瓶以下的，每瓶享受0.20元折扣；（2）年销售矿泉水在100万～300万瓶的，每瓶享受0.30元折扣；（3）年销售矿泉水在300万瓶以上的，每瓶享受0.40元折扣。

问题与困惑：在代理期间，山泉公司不知道也不可能知道每家代理商到年底究竟能销售多少瓶矿泉水，也就不能确定每家代理商应享受的折扣率。

通常的做法：等到代理当年年底结算或次年年初，一次性地结算应给代理商的总折扣额，并单独开具红字发票。但是，按照税法规定，这种折扣在计算增值税时不允许冲抵销售收入。

【税政解读】：销售折扣必须与价款体现在同一张发票上。否则，不允许冲抵销售收入。还可能被视为销售返利，收到返利方计算缴纳增值税。

筹划方法：预估折扣率法。年初，山泉公司按最低折扣率或根据上年代理商的销售情况初步确定一个折扣率，在每次销售时先按预估折扣率来确定折扣后的销售收入。即企业将扣除折扣额后的余额确认为“主营业务收入”，从而减少销售环节的税负。等到年底结算或次年年初再把预估折扣率与实际折扣率的差额，最终进行调整。或者，将预估折扣率与实际折扣率的差额，递延处理，作为代理商下一期再进货的折扣额予以直接扣除。

【案例三】昌泰房地产公司开发完成一个大型房地产项目，但仅存有大量商业用房未出售，多年的开发存在一定的风险，且一些棘手的债权债务未予处理。公司决策者准备将这些商业用房整合起来使用，组建经营一家酒店。请思考：应该采用何种模式操作？

正常思路：将商业用房投资设立一家酒店，采用投资模式。但是，这种投资模式被视同销售，必须缴纳企业所得税、增值税、印花税、契税，才能实现房产过户到新成立的酒店公司。显然，税费负担过重。

筹划方案1：企业合并模式

（1）由昌泰房地产公司的股东按照原投资昌泰房地产公司的控股比例，再投资设立一家昌鑫酒店公司。

（2）昌鑫酒店公司采取企业合并方式，将昌泰房地产公司予以合并，属于同一控制下的企业合并，采用账面价值进行会计与税务处理。

（3）昌泰房地产公司清算，其债权债务也进行相应的清理或转让。

筹划方案2：企业分立模式

（1）昌泰房地产公司进行分立，将商业用房分立为一家独立的昌隆酒店公司。

（2）昌隆酒店公司被分离出来，不改变原股东的持股比例，不缴纳增值税、企业所得税、土地增值税、契税等。

（3）昌隆酒店公司独立运营。

作者简介

蔡昌，中央财经大学财政税务学院教授、博士生导师，税收筹划与法律研究中心主任，北京市海淀区知联会副会长，中国注册税务师协会理事。主要研究方向为：税收理论与政策，产权税收学，数字经济税收治理问题等，在《人民日报》《财政研究》《税务研究》等杂志发表学术论文100余篇。

责任编辑

张聪，中央财经大学2019年税收学硕士，主要研究方向为税收理论与政策。