【连载】我学习香港税制的点滴记录：来源地规则、税制简单、税率低、税基窄

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香港法人税收居民身份认证

一、香港税收居民身份
《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》（以下简称《安排》），是内地和香港地区对所得避免双重征税和防止偷漏税的重要依据。香港税务局2006年第44号指引对《安排》的若干条文作出了释义。随后，国家税务总局发布《关于〈内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排〉有关条文解释和执行问题的通知》（国税函〔2007〕403号），明确了执行两地税收安排的国内法解释，并就指引中提出的部分问题作出回应。随同《安排》同时生效了一份议定书。2008年、2010年、2015年又陆续签署并生效了第二、三、四议定书。自此，《安排》与四个议定书构成了内地和香港之间对所得避免双重征税和防止偷漏税的完整税收协议文本，是协调划分两地税收管辖权并对两地纳税人共同适用的法律规范。
对税收居民身份的判定，是享受协定待遇的前提。
在香港特别行政区，对个人居民的界定包括：通常居于香港特别行政区的个人及临时在香港工作、居住的个人，在某课税年度内在香港特别行政区逗留超过180天或在连续两个课税年度（其中一个是有关的课税年度）内在香港特别行政区逗留超过300 天的个人。
二、香港法人居民身份
根据香港税务局的解释，按照香港《公司条例》（第32章）成立的具有法团地位的公司，只须向内地有关当局提交香港的公司注册登记证书副本，或商业登记册摘录的核证本，便可证明其香港居民身份，无需向本局申请居民身份证明书。
在实际工作中，大多数申请享受内地和香港税收安排的香港法人企业都是按照香港《公司条例》第32条成立的，都能够提供商业登记核证本证明其香港法人居民身份。
但是，香港法人居民除了按照香港《公司条例》第32章，在香港注册成立的法人公司这种常见情况外，还存在一种特殊情况，即在香港以外成立的法团公司。这种特殊情况下的公司，也可以被认定为香港法人居民，但是这类公司没有香港公司注册登记机构颁发的商业登记核证本。这种特殊情形包括两类：
第一种情况，香港法人公司A，在内地成立法人公司B，但是B的实际管理机构是A公司。根据国税函[2007]403号文第三条规定，B公司具有香港法人居民身份，属于在香港以外成立的法团公司；
第二种情况，香港法人公司A，在香港和内地以外的第三国（或地区）C成立法人公司B，但是B的实际管理机构是A公司，根据国税函[2007]403号文第三条规定，B公司具有香港法人居民身份。
需要注意的是，如果某企业是在香港以外成立的法人公司，即使能够取得香港税务机关出具的居民身份证明也不能享受内地与香港的税收协定安排。因为这类公司被认定为实际管理机构不在香港，因此该公司属于受控制的一方，不具备“受益所有人”身份，不满足享受税收协定的前提条件。
三、如何理解“实际管理或控制在香港”
香港税务局一般要求香港公司证明其管理或控制通常在香港行使，并在香港有足够的商业物质用于申请香港税务居民证书（HKTRC）。IRD特别关注以下方面:
1. 董事会
IRD通常会检查公司董事会的细节，特别是董事会成员和董事会会议，以确定公司通常管理或控制的地方。与其关注每个董事会成员的国籍，IRD将会对每个董事会成员的居住地点进行审查，因为公司将在董事会成员所在的地方进行业务操作。
此外，IRD会审查董事会会议的详细情况，包括筹备工作地点、董事会会议的地点、董事会成员的实际出席情况、会议期间讨论和待解决的问题，以及问题的执行和解决情况。
2. 员工
IRD详细调查该公司是否在香港雇佣了员工。此外，IRD将收集每位雇员的个人资料(如姓名、国籍、年龄、薪酬等)及工作职责详情，以作商业主体测试。
3. 公司机构
这里是指申请人的固定营业地点和银行账户的位置，便于业务运作和融资。此外，IRD还关注申请人在获得有关的CDTA福利收入方面的利益所有权情况，特别是加入CDTAs后获得优惠税收待遇的被动收入(如特许权使用费、股息、利息收入或资本收益等)。
IRD在HKTRC申请表中提到过,“申请人……是股息、利息或版税的收款人，其使用权和享有收入的权利受到合同或法律义务的限制，将收到的付款转嫁给另一个人，申请人并不是受益方……”。在这方面，IRD在CDTAs中超越了“居民”的定义，如果IRD认为申请人不是收入的实益所有者，则拒绝向申请人授予HKTRC。

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税收居民身份判断流程——以香港税收居民为例

（本文节选自《企业跨境服务贸易税务指南》）

古成林

TPPERSON按：在该文中笔者根据非居民企业享受税收协定管理中的实践经验及在某些特殊情况下税收居民身份难于判断的情形，对香港税收居民身份的判断提出了自己的观点并创造性地提出了税收居民身份的判断流程。但TPPERSON提醒大家关注的是：2015年8月27日，国家税务总局发布《非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法》，该办法自2015年11月1日起施行。随着该办法的施行，纳税人应按《关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（601号文）、《关于认定税收协定中“受益所有人”的公告》（30号公告）、《关于湖北等省市国家税务局执行内地与香港税收安排股息条款涉及受益所有人案例的处理意见》（165号意见，只适用香港）、《国家税务总局关于委托投资情况下认定受益所有人问题的公告》（国家税务总局公告2014年第24号）等政策法规的规定进行综合判断后自行申报享受税收协定待遇；同时该办法第七条规定：非居民纳税人需享受协定待遇的，应在纳税申报时自行报送或由扣缴义务人在扣缴申报时报送由协定缔约对方税务主管当局在纳税申报或扣缴申报前一个公历年度开始以后出具的税收居民身份证明，否则将不能享受协定待遇；而2015年10月30日，香港税局官网公布了新修订的《香港居民身分证明书》申请的相关说明及申请表，自2015年11月1日起，为申请享受内地和香港全面性避免双重课税安排下的待遇而提交居民身分证明书申请，申请人不需要夹附内地税务机关发出的转介函。而且需要特别提醒注意的是：2014年以前企业到香港税局开具税收居民身份证很容易，可是2015年以来，香港税局对香港税收居民身份证的管理越来越严格，针对每一家企业的申请都会进行严格的调查和审查，如果该企业在香港没有实际经营业务、没有场地、没有人员、董事会不在香港举行、董事也不居住在香港、在香港也没有纳税等情形，香港税局就不会给申请企业开具香港税收居民身份证。

正文

判断非居民企业税收居民身份是享受税收协定的前提，通常情况下只要能够取得所在国家或地区的税收居民身份证明即可证明税收居民身份。但是当出现某些特殊情况时情况就会变得复杂，税收居民身份的判断有可能出现困难，比如非居民企业在第三国注册成立的情况等。因此，在实际工作中不能完全凭借经验盲目判断，最好能有一套比较科学严谨的税收居民身份判断流程。在本文中，作者以香港税收居民身份判断为例来说明这样一个判断流程是存在的。之所以以香港为例来说明，是因为在实践中，内地与香港之间的税收安排执行案例非常多，且香港地区由于具有低税率优势和灵活便利的公司法律，使得香港税收居民身份的类型比较丰富，因此以香港税收居民为例来说明税收居民身份判断流程。其他国家和地区的税收居民身份判断流程与此类似。

香港居民企业的税收居民的定义和内地企业所得税法规定类似，把税收居民企业分为注册成立在香港的企业和实际管理机构在香港的企业。对于这两类企业，内地税务机关对其居民身份的认定方式是不同的。

以前，内地税务机关在认定香港居民企业身份的问题上，很多是通过采取向香港税务机关发函确认的方式进行的，这是一个非常麻烦的方法。那么，判断香港税收居民企业的身份，是否需要向香港税务机关发函呢？搞清楚这个问题有助于我们理解应该怎样判断香港企业的税收居民身份。

一、香港税收居民身份介绍

近年来，针对香港地区税收居民身份的认定管理文件经历了一些变化过程，我们首先简单的回顾一下这段变化过程。

在内的和香港的税收安排签署之后，国家税务总局发布了《国家税务总局关于〈内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排〉有关条文解释和执行问题的通知》（国税函[2007]403号），作为执行两地税收安排的国内法解释，文件中明确了对香港税收居民身份的认定依据。国税函[2007]403号文件中第三条第（二）款对香港法人居民做出解释，香港法人居民包括两类：

1. 在香港成立的法团公司（包括具有法团地位的公司）；

2. 在香港以外成立的，但通常实际管理或控制中心在香港的法团公司，即公司整体日常业务营运的管理或施行管理层决策，或由董事会制定管理决策等在香港进行（例如外国银行设在香港的分行如并不承担该外国银行整体营运的管理和决策，不应属于享受“安排”待遇的香港居民）。

同时，国税函[2007]403号文件又写入了内地县以上税务机关向香港地区税务机关发函的规定，这样规定是为了起到慎重判断香港居民身份，防止税收安排被滥用的作用。在此之后，国家税务总局发布了2013年第53号公告（目前已废止），便利了对香港法人税收居民身份的认定工作。后来，根据国家税务总局2015年第60号公告，废止了国家税务总局2013年第53号公告和国税函[2007]403号文件中关于向香港税务机关发函慎重确认香港税收居民身份的相关内容。在经历以上变化后，目前关于认定香港税收居民身份的主要文件就是国税函[2007]403号文件第三条第（二）款的相关规定。

实际上，大多数情况下判断香港法人居民身份是比较方便的，因为根据香港税务机关的解释，按照香港《公司条例》（第32章）成立的具有法团地位的公司，只须向内地有关当局提交香港的公司注册登记证书副本，或商业登记册摘录的核证本，便可证明其香港居民身份，无需向本局申请居民身份证明书。

在实际工作中，大多数申请享受内地和香港税收安排的香港法人企业都是按照香港《公司条例》第32条成立的，都能够提供商业登记核证本证明其香港法人居民身份。

但是，香港法人居民除了按照香港《公司条例》第32章，在香港注册成立的法人公司这种常见情况外，还存在一种特殊情况，即在香港以外成立的法团公司。这种特殊情况下的公司，也可以被认定为香港法人居民，但是这类公司没有香港公司注册登记机构颁发的商业登记核证本。这种特殊情形包括两类：

第一种情况，香港法人公司A，在内地成立法人公司B，但是B的实际管理机构是A公司。根据国税函[2007]403号文第三条规定，B公司具有香港法人居民身份，属于在香港以外成立的法团公司；

第二种情况，香港法人公司A，在香港和内地以外的第三国（或地区）C成立法人公司B，但是B的实际管理机构是A公司，根据国税函[2007]403号文第三条规定，B公司具有香港法人居民身份。

需要注意的是，如果某企业是在香港以外成立的法人公司，即使能够取得香港税务机关出具的居民身份证明也不能享受内地与香港的税收协定安排。因为这类公司被认定为实际管理机构不在香港，因此该公司属于受控制的一方，不具备“受益所有人”身份，不满足享受税收协定的前提条件。

二、香港税收居民身份判断流程

在实际工作中，取得香港税务机关签发的香港税收居民身份证明是否可以减轻税务机关执行双边税收安排的风险呢？作者认为，作用是有限的。因为，税务机关税收协定执行过程中的主要风险集中在受益所有人身份的判断上，而不是在税收居民身份的判断上。举例来说，对于以上第一类情况，申请企业有可能不能享受内地与香港税收安排待遇，因为第一类企业虽然具有香港法人居民身份，但可能不满足受益所有人规定；对于第二类情况，申请企业则不能享受内地与香港税收安排待遇，因为第二类企业被认定为香港法人居民的前提是实际管理地在香港，所以不满足受益所有人规定。根据以上分析，作者总结了对香港法人居民身份进行判断的流程。

作者认为对于在香港注册成立的法人企业，只要根据其提供的《商业登记核证本》就可以直接对其香港法人居民身份做出判定，无需向香港税务机关发函求证。只有对于在香港以外地方成立的企业，且对其居民身份难以做出判定时，才需要向香港税务机关发函。具体来说，作者建议对香港居民身份按下图的流程进行判定。

香港法人居民身份判定流程图

以上判定流程中对不是在香港注册成立的法人企业的香港税收居民身份的判断方法是非常重要的，它涉及是否能够享受内地和香港税收协定待遇的问题。掌握这种分析方法，对于从事非居民税务工作的读者来说是很重要的。以上对香港法人居民概念的解释，是以现行的税收协定和税收文件规定为依据进行的。

通过以上分析，对我们如何做好跨境税源管理工作，提高我国的国际税收竞争力，有以下启示：首先，必须深入理解税收协定的有关条款及其解释。例如，目前对香港法人居民概念及其构成的解释散布在众多条款中，缺乏统一明确的列举，因此要全面把握这个概念需要做深入的整理和总结，这样才能在实际工作中准确运用。同时，还要正确认识有关的国内法与税收协定的协调问题；第二，对于某些问题的求证不需要采用“最高标准”，只需要采用“合理标准”即可，这样可以提高工作效率，降低征纳成本，但是标准降低并不是想当然，而是需要有严谨的理论支撑；第三，在以上工作的基础上正确把握税收协定工作的重点，把主要的工作精力用于识别和应对关键的税务风险点。

wangchang

纵横四海 发表于 2019-11-23 16:42
重要指引

附件内的计算就看懂了第一步......

sherly

第一段已读

纵横四海

【答疑解惑】中国香港利得税两级制20个问题解答

来源：中国香港税务局  修订日期: 2019年7月30日

1. 问:什么是两级制利得税率？

答:在利得税两级制下，法团及非法团业务（主要是合伙及独资经营业务）首二百万元应评税利润的利得税率将分别降至8.25%（税务条例附表8所指明税率的一半）及7.5%(标准税率的一半)。法团及非法团业务其后超过二百万元的应评税利润则分别继续按16.5%及标准税率15%征税。

2. 问:那些纳税实体可按两级制利得税率课税？

答:所有在香港有应课利得税利润的实体都可按两级制利得税率课税，除非该实体已有其他有关连实体被提名以两级制利得税率征税。请参阅以下的第3题。

3. 问:那些纳税实体不可按两级制利得税率课税？

答:在有关的课税年度，如某实体在评税基期完结时，有一间或多间有关连实体，两级制利得税率则只适用于获提名的其中一间有关连实体，其余的有关连实体将不适用于两级制利得税率。请参阅以下的第8题。此外，如某法团已根据税务条例第14B(2)(a)条（符合资格的再保险业务及专属自保保险业务）、第14D(5)(b) 条（合资格企业财资中心）、第14H(4)(b) 条（合资格飞机出租商）或第14J(5)(b) 条（合资格飞机租赁管理商）作出选择，则两级税率不适用于该法团。

4. 问:如纳税实体的部分应评税利润是来自符合资格的债务票据并且根据税务条例第14A(1)条以一半税率课税，该纳税实体就余下的应评税利润是否可按两级制利得税率课税？

答:是。该纳税实体就来自一般营业收入的应评税利润仍可按两级制利得税率课税。

5. 问:何谓实体？

答:实体指—

(a)自然人；

(b)团体；或

(c)法律安排，包括—

(i)法团；

(ii)合伙；及

(iii)信托。

如某自然人经营多于一项独资经营业务，则就每项独资经营业务而言，该人须视为一个独立实体。

6.问:如何定义有关连实体？

答:在以下情况下，某实体(前者) 即属另一实体(后者) 的有关连实体——

(a)两个实体其中之一控制另一实体；

(b)前者和后者均受同一实体控制；或

(c)如前者是经营独资经营业务的自然人——后者是经营另一项独资经营业务的同一人。

7. 问:如何厘定"控制"？

答:一般而言，某实体（不论直接或间接地透过一个或多于一个其他实体）—

(a)拥有或控制另一实体合计多于50% 的已发行股本；

(b)有权行使或支配行使另一实体合计多于50% 的表决权；或

(c)有权享有另一实体合计多于50% 的资本或利润，即属控制另一实体。

8. 问:在利得税两级制下，如果纳税实体拥有有关连实体，其利得税税率是多少？

答:两级制利得税率并不适用于该纳税实体。该纳税实体的所有应评税利润将以16.5%或15%课税（按情况而定）。然而，如其中一间有关连实体在某个课税年度选择了两级税率，税务局局长可以两级税率向其征税。

9.问:承接第8题，如果某实体拥有有关连实体，该实体如何选择两级制利得税率？

答:被提名的实体可以在其利得税报税表（适用于法团和合伙业务）或个别人士报税表（适用于独资经营业务）中声明其业务在有关课税年度应按两级制利得税率课税，而且没有其他有关连实体选择以两级制利得税率课税。有关选择一经作出，于该年度即不能撤回。然而，如果所有相关条件都符合，不同的有关连实体可于不同的课税年度选择以两级制利得税率课税。

10.问:可以有多于一个有关连实体选择以两级制利得税率课税吗？

答:不可以。在同一个课税年度，只有在没有其他有关连实体选择两级制利得税率的情况下，该实体的选择才会有效。然而，如果所有相关条件都符合，不同的有关连实体可于不同的课税年度选择以两级制利得税率课税。

11.问:如果纳税实体以两级制利得税率课税的选择无效或没有作出该选择，该纳税实体将如何被征税？

答:除税务条例另有规定外，纳税实体的全部应评税利润将按税率16.5%或15%课税（按情况而定）。

12. 问:两级制利得税率是否适用于同一东主经营多于一项的独资经营业务？

答:不适用。如某自然人经营多于一项独资经营业务，则就每项独资经营业务而言，该人须视为一个独立实体。两级制利得税率只适用于其中一个已作出选择的独资经营业务。其他独资经营业务（及其他有关连实体）将按税率15%或16.5%课税（按情况而定）。

13.问:如果纳税实体没有有关连实体，它是否需要选择以两级制利得税率课税？

答:纳税实体必须声明在有关课税年度的评税基期完结时没有有关连实体。为了行政上的方便，纳税实体可以在报税表中声明其业务应按两级制利得税率课税。

14.问:在利得税两级制下，个别人士在甚么情况下选择以个人入息课税方式评税不会对其有利？

答:如果个别人士选择以个人入息课税方式评税，其应缴税款是以所有来源的合计入息（包括来自非法团业务的利润）按累进税率计算。由于在分类评税下，个别人士可提名他／她其中的一项业务按两级制利得税率课税，因此，以个人入息课税方式评税计算的税款可能会高于以分类评税方式计算的税款。

15.问:如果非居住于香港的人士须就其利润以其香港付款人名义课税，该人士该如何选择两级制利得税率？

答:没有有关连实体或所有有关连实体均没有在有关课税年度选择两级制利得税率的非居住于香港的人士，其应评税利润可按两级制利得税率课税。香港付款人在利得税报税表（BIR54表格）填报该人士的数据时，须向该人士查询以确定该人士是否符合上述按两级制利得税率课税的条件。如条件符合，该香港付款人可在有关利得税报税表中声明该人士应按两级制利得税率课税。然而，该人士以该香港付款人和其他付款人名义课税的应评税利润，当中只有不超过2百万元可在有关课税年度按两级制利得税率中较低的税率课税。

16.问:香港付款人计算从支付给非居住于香港的人士总款项中应扣存的金额，在引入利得税两级制之前及之后是否有分别？

答:没有分别。香港付款人需向该非居住于香港的人士查询以确定该人士在有关课税年度的评税基期完结时没有有关连实体或所有有关连实体均没有在有关课税年度选择两级制利得税率，并在利得税报税表（BIR54表格）中作出相关声明。即使该非居住于香港的人士应按两级制利得税率课税，香港付款人也可能不是唯一替该人士申报利润的付款人。在这种情况下，香港付款人在付款给该非居住于香港的人士时应假定该人士是不可按两级制利得税率课税，并扣存足够的款项支付税项。

17.问:在两级制利得税率下，首二百万元的限额应该如何分摊给合伙业务中的合伙人？

答:合伙业务的首二百万元应评税利润将按较低的7.5%或8.25%税率(适用于法团合伙人所占的应评税利润)征收利得税，高于二百万元限额的应评税利润将按较高的15%或16.5%税率(适用于法团合伙人所占的应评税利润)征收利得税。在适用的情况下，该二百万元限额会按照相关的利润分配比例分摊予法团合伙人及非法团合伙人。

18.问:纳税实体可否以相关课税年度会以两级制利得税率课税为理由申请缓缴暂缴利得税？

答:不可以，此理由不适用于申请缓缴2018/19课税年度以外的暂缴利得税。

19.问:在2018/19及其后的课税年度，纳税实体可否反对或申请退还因被拒绝或遗漏选择按两级制利得税率课税而多缴的税款？

答:可以。税务条例中关于反对及上诉及退还税款的条文均适用于此。

20.问:如果纳税实体在报税表中不正确地声明其没有有关连实体，或没有其他有关连实体选择按两级制利得税率课税，会有什么后果？

答:任何无合理辩解而于报税表内作出不正确的声明都可能会招致重罚。税务局将会根据税务条例的规定，在两级制利得税率不适用的情况下发出补加评税。