【2020年11月16日】浅谈国际工程货物相关关税问题

梁红星

一般来说，国际工程涉及到的货物（或设备，材料）从中国出口退税（免抵退），随后到东道国（项目所在国）当进口环节的关税和增值税等税费问题。就此，笔者就根据以往实操经验，简单谈谈下面相关问题，以便相关者讨论和参考。

在中国，一般海关对于承包工程货物出口分三种监管方式：1）“对外承包出口”代码3422，一般包括出口项目施工所需的安装设备、工程材料、施工机械等。2）“其它”代码为9900，一般包括出口项目施工人员所需的自用生活物资。3）“退运货物”代码为4561，一般包括项目施工所自用的临时施工设备、工具、车辆和临建设施等，这类货物在东道国项目结束后，需要退运回中国境内。笔者需要特别提示的是：该退回货物必须原样原状退回中国境内，其不需要缴纳中国进口环节的关税和增值税。一般来说，对于国际承包工程货物的出口的企业需要在中国相关部门（如商务部，科技委）审批，获取相关国际工程和出口资质，1）和2）类货物在出口申报后，可以向中国税务机关申请相关的出口退税。3）类货物在中国出口时，不能申请相关的出口退税。根据笔者的经验，往往工程设备出口商（尤其分包商和合作方）大多数是按一般贸易项下出口的，出口货物出口后就会申请出口退税，并没有按照上述的三类国际工程货物细分类别进行申报出口。换言之，国际工程总承包方或分包商若是没有细分为第3）类的“退运货物”，将来若是真有临时出口货物退回中国，就需要补交先前申请的出口退税，同时还涉及该类货物在中国进口环节的关税和增值税。

国际工程货物在东道国进口时，一般是按国际通用的货物海关编码（HS code）进行海关进口申报并缴纳相关的关税及增值税（消费税）等税费。进口货物的不同分类，直接涉及到进口环节的关税及增值税的税负，这需要专业的海关知识及物流管理经验判断。笔者特别提示：往往企业忽略税目列名商品，将其按工程项目主体设备零件归类，先期在东道国申请进口，随后在工程项目后期补件备件发运，却将此类货物作为一项商品笼统的申报为“某某设备用零件”，并归入设备零件的商品编码。这种忽略税目列名，“化整为零”作法，极易造成错误归类引起进口偷逃关税的风险。与此同时，进口货物正确和细化分类，也可以节省进口环节的增值税。例如；阿根廷对于一般进口货物的增值税税率为21%，但若符合相应条件，应可享受10.5%的优惠税率。增值税的10.5%的优惠税率主要是针对在相关关税编码中列明的固定资产，例如涡轮机、发电机、起重机桥等。对于享受优惠税率的固定资产必须分别核算，否则当地税务局将按从高税率（21%）征收，因此正确细分进口的货物税目对于享受进口环节的优惠增值税就显得格外重要。

与中国承包工程货物出口海关监管三种方式相似，国际工程货物在东道国进口时也分三类：1）永久性设备。该类设备、材料最终是要由总承包方交付给东道国业主，也就是说该类货物的所属权最终归属于东道国业主。2）办公和生活货物。该类货物一般是承包方在东道国当地自用的办公设备，交通工具和生活用品。3）临时进口货物。包括施工设备、工具、运输车辆和临建设施等。该类货物一般是承包商临时进口到东道国，作为项目施工自用，等项目结束后将运出该东道国国境。对于1）类永久设备，有可能在东道国申请到免关税和进口环节的增值税的优惠，一般是由东道国的进口方、业主来主导申请，尤其在国际金融组织或中国国家政策性融资贷款下，因其贷款有优惠利率，条件好，东道国以其国家财政信用做担保所申请的贷款，由此国际工程的进口永久设备比较容易获得关税和进口环节增值税的减免。笔者在此提示：相关免税待遇不仅仅是中国总承包商与东道国业主在商务合同上的签约，以免税条款体现，还需要审核、确认相关免税待遇是否符合东道国国家的相关税法政策导向。一如产业优惠政策，鼓励大型基础设施建设的进口相关设备、材料。再如区域优惠政策，在东道国不发达地区和特定地区的建设设施。三如鼓励当地雇员就业的优惠政策。另外，为了保障相关税收优惠政策的最终落实和实现，承包方还要获得东道国最有权威的国家部门或机构的相关法律批准或批复，如议会，总理办，最高法院、财政部的议案，判例或免税函等。对于2）类中国总承包商在东道国的法律存在企业（如项目公司、分公司或子公司）自用货物，如交通工具（小轿车）、办公用品及生活用品，一般在东道国很难申请到免征关税和进口环节增值税的优惠待遇。笔者在此提示：即便是中国总承包商与东道国业主签署了相关的免税合同，也不能保证2)类货物进口的免税待遇的最终落实，主要是该类货物一般不符合东道国的相关税法的优惠政策的导向。若要确保该类货物的免税待遇，一定要在合同中特别列明，且要获得相关东道国权威政府部门或机构的特别批复。对于3)类临时性设备，因为在东道国临时入境，等项目完成后，该类工程施工设备，工具、临建设施等还是要最终要离境的。因此，一般是由海关做临时进口监管，该类货物进口时不用缴纳关税和进口环节的增值税，但是当地法律存在企业（进口方）需要向海关提供保证金，大部分情况下是提供商业银行的保函来做免税质押。换言之，若是项目结束后，该类货物最终不能办理离境，东道国海关和税务机关则要进行相关临时保税货物的核验、清算和稽查，随即则需要补交关税和进口环节增值税。因此，笔者根据以往经验提示：在绝大部分情况下，该类临时进口的货物不可能全部最终办理离境。或是因为自然损坏，或是出租给相关企业他用，或是最终变价处置等情况，该类货物最终不能全部在当时海关临时进口监管清单里解除监管，退回保函。由此，笔者在此建议：当地法律存在企业在做此类临时进口货物申请时，尽量要“化整为零”，即根据企业或同类企业以往的经验和最好估算，做一个尽量细化的货物分类，然后根据分类分别向当地海关提供若干份银行保函，而不是就此类全部临时进口货物提供一个银行保函。在这种安排下，若是将来此类临时进口货物中只有一小部分货物不能如期离境，当地的海关和税务局只就该不能出境的部分货物进行清税和补税，不会波及全部临时进口的货物和核验和清税，其解除临时海关监管快，效率高。特别是进口环节的进项增值税，因其与当地项目其他正常经营的增值税抵扣相关，大部分可以如期离境货物与少部分不能如期离境的货物不加区分，势必会造成税务机关对增值税的全面检查、清税，进而就会影响清税、补税的时间和效率，也会影响项目在东道国的正常经营。

根据笔者以往的经验。对于在东道国第3）类临时进口货物，绝大部分中国承包商因为先前没有按照中国承包工程货物出口第3）类“退运货物”监管方式出口，而是已经按一般贸易项下出口，因此或是不大可能再将此类货物复运回中国，或是运回成本太大，只好放弃。笔者建议可以考虑如下两个方案来应对：一是转运至周边有相关项目且是关税同盟的国家，如在海湾六国，中亚五国，它们若干周边国家享有同一个关境，关税同盟国家之间的货物转运无需再征收关税和进口环节的增值税。也就是说，临时进口的货物若从一个关税同盟国转运至另外一个同盟国，只需继续转移海关监管，将相关银行保函继续转移，而无需再办理离境清税、退税和进口的缴税。这样也可以节省时间，提高效率且节约现金流。二是运至国际上运作成熟的保税仓库或保税区。国际上通用的保税仓库、保税区都是境内关外的原则，简单地说，就是货物进入一个国家的保税仓库或保税区，该货物算作临时进口，无需交纳关税和进口环节的增值税。而且货物在保税仓库或保税区内，不仅有存放和待转运、分配功能，还可以在保税仓库或者保税区内适当做一些维修、维护、配置等增值服务。只有离开保税仓库、保税区进到该所在国的纳税关境时，才需要交纳关税和进口环节的增值税，其好处是中国承包商一般只需承担一定的仓储费和运费，进而节省在项目所在国不能离境货物所要补交的关税和增值税，至少是递延交纳关税和增值税，节约企业的现金流。国际上成熟的保税仓库运作在荷兰、德国、意大利、希腊等国都有，在阿联酋迪拜有十几个保税区，也都有很成熟、规范的运作。

在东道国海关报关后交纳的关税及进口环节的增值税是非常重要的一个法律凭证，也是这个在东道国进口法律存在企业的企业所得税的计价依据。也就是说，当地法律存在的企业根据进口货物（包括设备和材料等）的报关单及相关的关税，来做相关资产的折旧、摊销，或者费用列支，以及进项增值税的抵扣。如果一旦前期低报关，少报关或者灰色清关，以后就很难，甚至是不可能再去补证去修正。而东道国的关税平均税率（3%-13%）与企业所得税税率（23%-35%）相比，关税税率要比企业所得税税率低的多。如实和适度的货物进口估价报关，有助了正确、甚至是少缴纳企业所得税。若是低估报关，则会直接影响当地企业的企业多缴纳所得税，少抵扣进项增值税。往往在东道国的隐性分包商，合作方处于眼前利益和本位主义，会做不如实的进口货物申报报关和缴税，这会因小失大，增大整体税负。

另外，对于东道国进口项目所需货物，出于专业效率、费用以及进口资质等因素的考虑，当地法律存在企业往往委托东道国一个专业清关公司来代理清关和报关，从法律上来说，清关公司与当地的法律存在企业是一个独立代理关系，货物的进口方以及物权还是属于东道国的法律存在企业，清关公司收取的只是中介代理的佣金，或者是报关清关的服务费，而不是货物的买卖或买断关系。笔者发现现实操作中，往往这种独立代理法律关系不清，造成了进口货物完税凭证的抬头不符，税号不对。即进口货物的相关票证不是用的当地法律存在企业的单位名称和税号，而是用的当地清关公司的名称和税号。当地清关公司将相关税费直接分摊给当地法律存在企业的方式，将会造成当地法律存在企业不能顺利实现税前抵扣以及进项增值税的抵扣。

总之，国际工程货物进出口涉及的关税，进出口环节的增值税等税费，非常专业和繁琐，希望相关“走出去”企业要多向当地海关，税务机关、专业物流部门以及专业税务中介咨询和了解，明确和掌握东道国相关税法规定和实际操作，进而降低税务风险，减少整体税负。

作者系“一带一路”税收实务资深专家，北京税海之星税务咨询有限责任公司 总经理