【2019年11月28日】备查取代备案好比地铁取消安检-国家税务总局公告2019年第35号公告的麻辣解读

税智观察

向境外支付服务费以及股息、利息、特许权使用费、财产转让价款等等，税务机关简称为非贸易付汇。非贸易付汇过程中，境内支付方往往要代扣代缴境外收款方的税款，因此税务机关将境内支付方称为扣缴义务人，境外收款方称为非居民纳税人。付款和扣缴税的过程就像是送了一个包裹，但这个包裹里边儿保不准就有雷，这个雷就是税收协定待遇。
  

  
税收协定待遇能让非居民纳税人少交税款，同时也是一颗雷，原因在于税收协定待遇太复杂。首先税收协定有好多条款，常设机构条款、独立个人劳务条款、利息、股息、特许权使用费条款、财产收益条款等等，到底适用哪一条？这是很专业的工作，一般人做不来，非要做八成要出错。第二，适用协定待遇要满足先决条件，比如说境外收款方必须是税收协定缔约国的税务居民，有时还要是受益人。这几个字就不解释了，不明觉厉就对了。第三，适用税收协定还很可能是避税安排的结果，也就是说可能有猫腻。所以，适用协定待遇，一方面是少交税，另一方面就是拿着一颗雷。
  

  此前非贸易付汇适用税收协定待遇，要在税务局做一个备案。所谓备案就是提交相关资料给税局，让税局把一道关。这就相当于上地铁之前所有的包裹要过一下安检。天天过安检谁都会烦，但是假如真取消了安检，也会觉得没有安全感。现在国家税务总局发布了2019年第35号公告，修改了《非居民纳税人享受协定待遇管理办法》，把备案制改成了备查制，就相当取消了安检。也就是说从今往后，税收协定待遇申请资料，扣缴义务人不用提交给税局，而是自己保留着，等税局要看的时候再提供。这个包裹里面有雷没雷，当时不知道，知道的时候可能已经晚了。
  

  谁都不希望自己手里有颗雷。所以境内外双方签订合同时，就要动一些心思。有一种合同条款，是约定非居民纳税人承担税负，换句话说就是说合同约定税前金额。这种条款当然有一个前提就是境内付款方处于强势地位。按现在这个35号公告，境外收款方也就是非居民纳税人提供税收协定待遇相关资料，境内付款方也就是扣缴义务人接收资料时做一形式上的审查，然后留存相关资料，直到税务局需要的时候提交上去就万事大吉了。非居民纳税人是否适用税收协定待遇？资料上已经写明了，扣缴义务人根据资料上的主张扣缴税款就好了，反正是对方承担。即使出现了不该适用税收协定待遇而非居民纳税人主张适用税收协定待遇，从而造成扣缴义务人少扣缴税款的情况，税务也去找非居民纳税人追缴税款，扣缴义务人平安无事。
  

  但是非居民纳税人和扣缴义务人是一对冤家。一方好过另一方就难过。非居民纳税人会担心扣缴义务人出于看热闹不嫌事大的心态，扣缴税款时不尽心尽力，多扣税款，因此不想签订前面那种条款。如果非居民纳税人足够强势，会要求在合同中约定所有的扣缴税款由扣缴义务人承担，换句话说就是在合同中约定税后金额。这种情况下非居民纳税人和扣缴义务人成了一根绳上拴两只蚂蚱，谁也脱不掉。一方面，假设事后过了几年税务机关认为税收协定待遇有问题，要补缴税款，也会直接找非居民纳税人。非居民纳税人如果承认少交了税款，也只能先补缴税款，然后再去根据合同向扣缴义务人索赔，前提是合同中约定有税款索赔条款。另一方面，扣缴义务人这时当然希望非居民纳税人积极配合税局提交资料，证明协定待遇正确，税款没有少缴，同时也会担心非居民纳税人本着看热闹不嫌事大的心态，轻率地缴纳了税款然后向他来索赔。这就像地铁取消安检，结果谁也不省心。
  

  这个困局有解吗？有。方案之一是自行安检，即境内付款方和境外收款方各自聘请税务专家审核合同条款，对税务相关事项约定清楚，包括税款的承担、资料的提供义务、后续的配合义务等等。但是，计划赶不上变化，风险总是存在。如果境内付款方足够强势，或者境外收款方相当不放心，这时候就可以考虑方案之二，即私家车方案。具体做法是，境外收款方在中国境内成立一个子公司，让这个子公司在境内向境内付款方收款，然后付汇给境外公司。这样，非贸易付汇就变成了境外收款方与自己的子公司之间的交易，就会很认真的去扫雷。相信采取这个方案的会大有人在，今后道路上会更加拥挤。
  

  

附：35号文件原文
国家税务总局关于发布《非居民纳税人享受协定待遇管理办法》的公告
国家税务总局公告2019年第35号
  
为深化“放管服”改革，进一步优化税收营商环境，提高非居民纳税人享受协定待遇的便捷性，国家税务总局制定了《非居民纳税人享受协定待遇管理办法》，现予发布，自2020年1月1日起施行。
  
特此公告。
  
附件：非居民纳税人享受协定待遇信息报告表
  
国家税务总局
2019年10月14日
  
非居民纳税人享受协定待遇管理办法
  
第一章总则
第一条为执行中华人民共和国政府签署的避免双重征税协定（以下简称“税收协定”）和国际运输协定税收条款，规范非居民纳税人享受协定待遇管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“企业所得税法”）及其实施条例、《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称“税收征管法”）及其实施细则（以下统称“国内税收法律规定”）的有关规定，制定本办法。
  
第二条在中国境内发生纳税义务的非居民纳税人需要享受协定待遇的，适用本办法。
  
第三条非居民纳税人享受协定待遇，采取“自行判断、申报享受、相关资料留存备查”的方式办理。非居民纳税人自行判断符合享受协定待遇条件的，可在纳税申报时，或通过扣缴义务人在扣缴申报时，自行享受协定待遇，同时按照本办法的规定归集和留存相关资料备查，并接受税务机关后续管理。
  
第四条本办法所称非居民纳税人，是指按照税收协定居民条款规定应为缔约对方税收居民的纳税人。
  
本办法所称协定包括税收协定和国际运输协定。国际运输协定包括中华人民共和国政府签署的航空协定、海运协定、道路运输协定、汽车运输协定、互免国际运输收入税收协议或换函以及其他关于国际运输的协定。
  
本办法所称协定待遇，是指按照协定可以减轻或者免除按照国内税收法律规定应当履行的企业所得税、个人所得税纳税义务。
  
本办法所称扣缴义务人，是指按国内税收法律规定，对非居民纳税人来源于中国境内的所得负有扣缴税款义务的单位或个人，包括法定扣缴义务人和企业所得税法规定的指定扣缴义务人。
  
本办法所称主管税务机关，是指按国内税收法律规定，对非居民纳税人在中国的纳税义务负有征管职责的税务机关。
  


第二章协定适用和纳税申报
第五条非居民纳税人自行申报的，自行判断符合享受协定待遇条件且需要享受协定待遇，应在申报时报送《非居民纳税人享受协定待遇信息报告表》（见附件），并按照本办法第七条的规定归集和留存相关资料备查。
  
第六条在源泉扣缴和指定扣缴情况下，非居民纳税人自行判断符合享受协定待遇条件且需要享受协定待遇的，应当如实填写《非居民纳税人享受协定待遇信息报告表》，主动提交给扣缴义务人，并按照本办法第七条的规定归集和留存相关资料备查。
  
扣缴义务人收到《非居民纳税人享受协定待遇信息报告表》后，确认非居民纳税人填报信息完整的，依国内税收法律规定和协定规定扣缴，并如实将《非居民纳税人享受协定待遇信息报告表》作为扣缴申报的附表报送主管税务机关。
  
非居民纳税人未主动提交《非居民纳税人享受协定待遇信息报告表》给扣缴义务人或填报信息不完整的，扣缴义务人依国内税收法律规定扣缴。
  
第七条本办法所称留存备查资料包括：
（一）由协定缔约对方税务主管当局开具的证明非居民纳税人取得所得的当年度或上一年度税收居民身份的税收居民身份证明；享受税收协定国际运输条款或国际运输协定待遇的，可用能够证明符合协定规定身份的证明代替税收居民身份证明；
  
（二）与取得相关所得有关的合同、协议、董事会或股东会决议、支付凭证等权属证明资料；
  
（三）享受股息、利息、特许权使用费条款协定待遇的，应留存证明“受益所有人”身份的相关资料；
  
（四）非居民纳税人认为能够证明其符合享受协定待遇条件的其他资料。
  
第八条非居民纳税人对《非居民纳税人享受协定待遇信息报告表》填报信息和留存备查资料的真实性、准确性、合法性承担法律责任。
  
第九条非居民纳税人发现不应享受而享受了协定待遇，并少缴或未缴税款的，应当主动向主管税务机关申报补税。
  
第十条非居民纳税人可享受但未享受协定待遇而多缴税款的，可在税收征管法规定期限内自行或通过扣缴义务人向主管税务机关要求退还多缴税款，同时提交本办法第七条规定的资料。
  
主管税务机关应当自接到非居民纳税人或扣缴义务人退还多缴税款申请之日起30日内查实，对符合享受协定待遇条件的多缴税款办理退还手续。
  
第十一条非居民纳税人享受协定待遇留存备查资料应按照税收征管法及其实施细则规定的期限保存。
  
第三章税务机关后续管理
第十二条各级税务机关应当对非居民纳税人享受协定待遇开展后续管理，准确执行协定，防范协定滥用和逃避税风险。
  
第十三条主管税务机关在后续管理时，可要求非居民纳税人限期提供留存备查资料。
  
主管税务机关在后续管理或税款退还查实工作过程中，发现依据本办法第七条规定的资料不足以证明非居民纳税人符合享受协定待遇条件，或非居民纳税人存在逃避税嫌疑的，可要求非居民纳税人或扣缴义务人限期提供相关资料并配合调查。
  
第十四条本办法规定的资料原件为外文文本的，按照主管税务机关要求提供时，应当附送中文译本，并对中文译本的准确性和完整性负责。
  
非居民纳税人、扣缴义务人可以向主管税务机关提供资料复印件，但是应当在复印件上标注原件存放处，加盖报告责任人印章或签章。主管税务机关要求报验原件的，应报验原件。
  
第十五条非居民纳税人、扣缴义务人应配合主管税务机关进行非居民纳税人享受协定待遇的后续管理与调查。非居民纳税人、扣缴义务人均未按照税务机关要求提供相关资料，或逃避、拒绝、阻挠税务机关进行后续调查，主管税务机关无法查实其是否符合享受协定待遇条件的，应视为不符合享受协定待遇条件。
  
第十六条非居民纳税人不符合享受协定待遇条件而享受了协定待遇且未缴或少缴税款的，除因扣缴义务人未按本办法第六条规定扣缴申报外，视为非居民纳税人未按照规定申报缴纳税款，主管税务机关依法追缴税款并追究非居民纳税人延迟纳税责任。在扣缴情况下，税款延迟缴纳期限自扣缴申报享受协定待遇之日起计算。
  
第十七条扣缴义务人未按本办法第六条规定扣缴申报，或者未按本办法第十三条规定提供相关资料，发生不符合享受协定待遇条件的非居民纳税人享受协定待遇且未缴或少缴税款情形的，主管税务机关依据有关规定追究扣缴义务人责任，并责令非居民纳税人限期缴纳税款。
  
第十八条依据企业所得税法第三十九条规定，非居民纳税人未依法缴纳税款的，主管税务机关可以从该非居民纳税人在中国境内其他收入项目的支付人应付的款项中，追缴该非居民纳税人的应纳税款。
  
第十九条主管税务机关在后续管理或税款退还查实工作过程中，发现不能准确判定非居民纳税人是否可以享受协定待遇的，应当向上级税务机关报告；需要启动相互协商或情报交换程序的，按有关规定启动相应程序。
  
第二十条本办法第十条所述查实时间不包括非居民纳税人或扣缴义务人补充提供资料、个案请示、相互协商、情报交换的时间。税务机关因上述原因延长查实时间的，应书面通知退税申请人相关决定及理由。
  
第二十一条主管税务机关在后续管理过程中，发现需要适用税收协定主要目的测试条款或国内税收法律规定中的一般反避税规则的，适用一般反避税相关规定。
  
第二十二条主管税务机关应当对非居民纳税人不当享受协定待遇情况建立信用档案，并采取相应后续管理措施。
  
第四章附则
第二十三条协定与本办法规定不同的，按协定执行。
  
第二十四条非居民纳税人需要享受内地与香港、澳门特别行政区签署的避免双重征税安排待遇的，按照本公告执行。
  
第二十五条本办法自2020年1月1日起施行。《非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法》（国家税务总局公告2015年第60号发布，国家税务总局公告2018年第31号修改）同时废止。