【2021年05月26日】美国版的非居民冤大头－跨境电商三不管？

税智观察

别误会。“三不管”不是说没有人收税，而是说很多人找不到合适的报表。

  

一、不是FDAP，不归BEN表管

W－8BEN表和W－8BEN－E表合称“BEN表”，在现实中应用最广（请参考上一篇：美国版的非居民冤大头－宁可错杀三千绝不放过一个）。其实本不该应用这么广。只所以如此，很多是付款人瞎发的。
  
BEN表只适用于支付“固定或可确定的，年度或者定期的”（Fixed or Determinable, Annual or Periodic，简称“FDAP”）的情形。税收协定中的消极所得概念就是从FDAP中发展和提炼出来的（请参考巴菲特想不通的美国税率倒挂）。FDAP是美国税法从征管方便的角度上提出的概念，是消极所得概念的半成品，不仅包括消极所得，还包括个人服务所得（工资或者劳务费）和佣金等积极所得。美国的税法规定针对付给非居民的所有FDAP所得，付款人有扣税义务。因此收款前付款人要收款人填写W－8表格声明自己的非居民身份，方便付款人扣税。

  

美国税法规定FDAP所得按收入全额适用30%的税率来纳税。符合税收协定条件的收款人，如果在BEN表中声明其居民身份并声明适用协定待遇下对消极极所得的优惠税率（例如中美协定下10%的税率），付款人就按协定税率来扣税。
  
只有FDAP性质的付款才适用BEN表，非FDAP所得不应被扣税，也不需要填写BEN表。大多数付款人搞不明白这一点，本着宁可错杀三千绝不放过一个的宗旨，付款人可能胡乱发一个BEN表，收款人收到后瞎填一下返还付款人，付款人根据表上的内容扣税，扣了本不该扣的税。比如说Patrick在亚马逊上卖书，收到BEN表应该问一下，卖书的所得不在FDAP范围之内，似乎不适用BEN表吧？但是收款人都是外国非专业人士，谁明白这个？不填或者稀里糊涂填了表，结果服务所得被当成FDAP被扣了税。
  

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造成这种混乱的原因之一是BEN表围绕FDAP的概念来设计，不如根据税收协定下的概念设计的中国的35号文那么清晰。FDAP是个混乱的概念，以消极所得为主，也包含部分积极所得，多数人都搞不明白。尽管如此，要搞懂FDAP，也要先搞懂税收协定下的消极所得。一般说来，要搞懂一国的所得税法，总要先搞懂税收协定。税收协定下概念和原则都是共性，要把握了共性再来把握个性。
  
二、不是ECI，也不归ECI表管
  
如果是中国卖家通过美国的电商平台向美国顾客销售货物，电商平台在付款前还有一种可能就是会向卖家发来一个W－8ECI表。这又是一个坑。W－8ECI表全称是《外国人声明所得与在美国开展的贸易或者业务存在有效联系的证明》。ECI代表实际联系所得（Effectively Connected Income）。填报这个表格，意味着确认非居民身份，同时承认所得来源于在美国开展的贸易或者业务，要在美国纳税。ECI所得应当由非居民纳税人（即收款人）自己向美国税局IRS申报的，因此收款人不需要扣税。
  

  
ECI的含义有两层。第一层含义是所是来源于美国，因为纳税人在美国开展了贸易或者业务。这层意思与税收协定下的常设机构概念非常接近，是常设机构概念的起源。第二层含义是所得与贸易或者营业相联系，就是当所得定性为积极所得。发这种表格，表示平台明白卖家的所得是积极所得，或者视同积极所得，不适用BEN表，没有犯那种即所得所消极所得混淆的错误。专家如果填表承认了ECI所得，也就确定了计税基数不是毛收入，而是利润额，税率也不是FDAT适用的30%预提税率（或者协定下的优惠税率），而是普通的税率（如果非居民纳税人为公司，目前税率为21%）。另外，即便是FDAP，如果与美国的贸易或者营业相联系，也视同积极所得对待，纳税方式如上。这一点与税收协定下的原则是一致的。税收协定下，如果股息、利息、特许权使用费等消极所得与常设机构相联系，也要归属到常设机构按照营业利润征税。
  
如果平台卖家填了W－8ECI表，付款人就不需要扣税了。剩下来的事情就是卖家自己去美国报税的问题。这是不是说，付款人乐得省事，喜欢给你发一张ECI表，把自己择干净？也不是。美国税法让付款人来选择W－8表格发给收款人，这么大的权利之后附了一个同样大的义务。如果付款人应扣税未扣税，自己要承担30%的税负。因此，付款人能不发ECI表格就不发ECI表格。能扣税就自己扣税。即使多扣了，也是收款人的问题，收款人可以自己去找IRS退税，付款人没有麻烦。
  
尽管ECI主要针对的非FDAP所得范围很广，但是由于附有在与美国的贸易或者业务相联系的条件，ECI实际覆盖的范围很有限。大多数情况下，电商商家在美国既没有实体经营地点也没有非独立代理人，不会产生ECI。所以，即使收到ECI表，收款人也要搞懂了再决定填或者不填。
  
三、“三不管”的一大波积极所得

BEN表针对FDAP，ECI表主要针对积极所得中的一小部分。剩下的一大波积极所得，就成了“三不管”？当然不是，美国税法要求纳税人自己申报。这些积极所得按照税法，不需要在美国纳税，也不需要美国付款人扣税，但是如前所述，美国税法下的扣缴制度决定了它是经常被错用BEN表或者ECI表，被错扣，错管，错报信息。接下来就是纳税人自己的事情。纳税人自己要去申报，在申报税的环节去修正错报，申请退税。
  
纳税申报表是按年申报，正常情况下是4月15日去申报。有不同的类别的申报表，分个人和公司，居民和非居民，要区分情况选用正确的申报表。比如说，Patrick是非居民个人，就要用到1040－NR表。1040代表个人申报表，NR代表非居民（Non-Resident)。
  

  
如果非居民个人在美国开展贸易或者业务，即使没有从中取得所得，甚至没有取得美国来源的任何所得，或者取得的所得全部为免税所得，仍要申报1040－NR表。这是强制要求。前边说过，是不是构成在美国开展贸易或者业务，有时候难以判断。这时候要不要申报1040－NR表？还是申报一下为好。因为申报了以后，就保留了享受扣除额或者税收抵免的权利。未来如果某项所得被判定为ECI，这些扣除额或者税收抵免就会派上用场。反之如果现在不申报，扣除额或者税收抵免可能会过期作废，未来如果某项所得被判定为ECI，就会因为费用无法扣除或者税款无法抵免而多缴税。当然，这种申报也不是强制的，是非居民纳税人自己选择的。这种情形称为保护性申报。保护性申报表中的收入和扣除额都可以填零，同时要说明申报的目的是保护性申报。当然了，在正常申报与美国开展的贸易与业务所得的申报表上，也可以同时为吃不准是否构成ECI的其它所得进行保护性申报。在这张申报表上说明情况即可。
  
如果没有在美国开展贸易或者业务，一般不需要申报1040-NR表。这种情况下，因为取得所得是FDAP所得，扣缴义务人付款时一般情况下已经扣过税了，对非居民纳税人没有强制申报要求。但是，如果是前面说的错扣、多扣税款的情形，非居民个人要申请退税就必须申报1040-NR表。当然了这不要强制要求。嫌麻烦不想申请退税也可以。
  
四、享受税收协定待遇的正确姿势
  
如前所述。很多非居民纳税人不明白BEN表如何填，导致付款人扣税环节收款人未享受协定待遇。这种情况下收款人可以在申报时要求要求享受协定待遇。如果享受协定待遇，报送申报表时要附上一个享受税收协定待遇的8233表。

  

前边不是说过BEN表是享受税收协定待遇用的，这个8233表怎么也是享受税收协定待遇用的？两者有区别。8233表是纳税人自己填的，附在申报表后面自己报给税务局。BEN表是纳税人填了交给了扣缴义务人，由扣缴义务人留存的。另外8233表的协定待遇比较宽泛，各种各样的协定待遇都列举出来。而BEN表则主要是为了方便扣缴义务人扣缴税款，内容简化了，重点针对FDAP的。对于与扣缴税款无关的信息，并不反映在上面。
  
中国和美国虽然税制差别巨大，征管方式差别巨大，但是都存在非居民扣缴制度，存在非居民冤大头这一点共性。都是税务局从严解释，付款人多扣税款。但是解决问题的方式稍有不同，在美国是纳税人自己去申报自己解决，在中国只能再找扣缴义务人一起向税务局去申请。这一点上来说美国的解决的方法相对会容易一些。中国的做法必须扣缴义务人配合，增加了难度。但是不管在中国还是美国，国际税都是一项很专业的工作。最好借助专业人员，在付款环节避免被多扣税，这是最省事的做法。如果避免不了多扣税，可以找专业人士事后申请退税。


关于作者：Patrick Zhao,专注国际税务30年，曾任职税局、“四大”和外企，现专职从事国际税务咨询，服务过近百家知名客户，著有《“走出去”企业税务指南》。可通过以下图片中的信息联系作者。

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