税务师黄昌树：《印花税法》专题，内含与印花税暂行条例条款对比、政策变化等

黄昌树老师

《印花税法》专题培训课件！

主讲：黄昌树（税务师）

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《印花税法》实务讲解!

       《中华人民共和国印花税法》是全国人民代表大会常务委员会批准的中国国家法律文件。2021年6月10日，第十三届全国人民代表大会常务委员会第二十九次会议通过《中华人民共和国印花税法》，自2022年7月1日起施行。1988年8月6日国务院发布的《中华人民共和国印花税暂行条例》同时废止。

       随着印花税法制定出台，我国现行18个税种中已有12个税种制定了法律，税收法定加快落实，税收立法再进一程。

       目录：

       一、对比分析——印花税法与条例条款对比分析

       二、政策变化

       三、政策全文

       一、印花税法与条例条款对比分析

       （一）

       印花税条例第一条：

        第一条　在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当按照本条例规定缴纳印花税。

       印花税税法第一条：

       第一条　在中华人民共和国境内书立应税凭证、进行证券交易的单位和个人，为印花税的纳税人，应当依照本法规定缴纳印花税。

       在中华人民共和国境外书立在境内使用的应税凭证的单位和个人，应当依照本法规定缴纳印花税。

       -对比分析：

       印花税法明确：对进行证券交易的单位和个人，为印花税的纳税人，应当依照本法规定缴纳印花税。（目前证券交易印花税为单边征收，购入方暂不缴纳印花税）

在中华人民共和国境外书立在境内使用的应税凭证的单位和个人应当依照本法规定缴纳印花税。这也意味着，管辖范围的扩大。

       （二）

       印花税条例第二条：

       第二条　下列凭证为应纳税凭证：

       （一）购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；

       （二）产权转移书据；

       （三）营业账簿；

       （四）权利、许可证照；

       （五）经财政部确定征税的其他凭证。

       印花税税法第二条：

       第二条　本法所称应税凭证，是指本法所附《印花税税目税率表》列明的合同、产权转移书据和营业账簿。

       根据《印花税法》：第二条　下列凭证为应纳税凭证：

       （一）借款、融资租赁、买卖、承揽、建设工程、运输、技术、租赁、保管、仓储、财产保险合同；

       （二）产权转移书据；

       （三）营业账簿；

       （四）证券交易；

       根据《印花税法》：第二条：本法所称应税凭证，是指本法所附《印花税税目税率表》列明的合同、产权转移书据和营业账簿。

       （1）借款合同按借款金额（指银行业，金融机构，其他金融机构，不包括同业拆借。）按借款金额十万分之零点五缴纳印花税。

       例：借款展期合同，授信贷款合同、循环借款合同贴现、转帖现合同等，计税是否正确。

       （2）买卖合同（指动产买卖合同，不包括个人买卖动产书立的合同）按价款万分之三缴纳印花税。　

       例：办公用品，日常采购等

       （3）承揽合同（包括加工、定做、修缮、修理、印刷、广告、测绘、测试等合同）按报酬的万分之三缴纳印花税。

       例：凭证费、车辆修理费、广告费、制作费、不动产修缮等

       （4）融资租赁合同    按租金的十万之零点五缴纳印花税。　

       （5）建设工程合同（包括建筑承包、建筑勘察设计合同待进一步明确）按价款的万分之三缴纳印花税。　

       例：工程施工、装修、工程安装、改造、勘察设计等

       （6）租赁合同      按租赁金额贴花（包括租赁房屋、船舶、飞机、机动车辆、机械、器具、设备等待明确）按租金收入千分之一缴纳印花税。

       例：房屋租赁等，土地租赁？

       （7）运输合同（指货运合同、多式联运合同，不包括管道运输合同）按运输费用万分之三缴纳印花税。

       例：押运费等 搬运费？

       （8）财产保险合同 （不包括再保险合同）按保险费千分之一缴纳。

       例：车辆险等

       （9）技术合同（不包括专利权、专有技术使用权转让书据。）按价款、报酬、使用费的万分之三缴纳印花税。

       （10）仓储合同   按仓储费千分之一缴纳。

       例：寄库费

       （11）保管合同   按保管费千分之一缴纳。

   

       （12）土地使用权出让    按价款万分之五缴纳印花税。

       （13）土地使用权、建筑物、构筑物所有权出让【不包括土地承包经营权和土地经营权转移】按价款万分之五缴纳印花税。

       （14）股权转让书据【不包括应缴纳证券交易印花税的】

       （15）商标专用权、著作权、专利权、专有技术使用权等转移书据）按价款万分之五缴纳印花税。

       {提示：12-15项为产权书据转移征收印花税范围，转让包括买卖，出售，赠与、继承、互换、分割等情况。}

       （16）营业账簿　记载资金的账簿，按实收资本（股本）和资本公积合计金额按万分之二点五缴纳印花税。

       例：增资扩股，认缴？

       （17）证券交易    按成交金额千分之一缴纳印花税。

       -对比分析

       印花税法明确：对进行证券交易的单位和个人，为印花税的纳税人，应当依照本法规定缴纳印花税。（目前证券交易印花税为单边征收，购入方暂不缴纳印花税）

在中华人民共和国境外书立在境内使用的应税凭证的单位和个人应当依照本法规定缴纳印花税。这也意味着，管辖范围的扩大。

       （三）

       印花税条例：

       无对应条款

       印花税税法第三条：

       第三条　本法所称证券交易，是指转让在依法设立的证券交易所、国务院批准的其他全国性证券交易场所交易的股票和以股票为基础的存托凭证。

证券交易印花税对证券交易的出让方征收，不对受让方征收。

       （四）

       印花税条例第三条：

       第三条　纳税人根据应纳税凭证的性质，分别按比例税率或者按件定额计算应纳税额。具体税率、税额的确定，依照本条例所附《印花税税目税率表》执行。

       应纳税额不足1角的，免纳印花税。

       应纳税额在1角以上的，其税额尾数不满5分的不计，满5分的按1角计算缴纳。

       印花税税法第五条：

       第五条　印花税的计税依据如下：

       （一）应税合同的计税依据，为合同所列的金额，不包括列明的增值税税款；

       （二）应税产权转移书据的计税依据，为产权转移书据所列的金额，不包括列明的增值税税款；

       （三）应税营业账簿的计税依据，为账簿记载的实收资本（股本）、资本公积合计金额；

       （四）证券交易的计税依据，为成交金额。

       -对比分析

      原先《印花税暂行条例》第三条规定：应纳税额不足一角的，免纳印花税。应纳税额在一角以上的，其税额尾数不满五分的不计，满五分的按一角计算缴纳。新的《印花税法》直接取消了该规定。印花税法明确了应税合同的计税依据，为合同所列的金额，不包括列明的增值税税款。

                                                   

       -印花税常见问题分析！

印花税计税金额是否包含增值税？

         2021年7月1日前，印花税相关文件没有明确可以不含税缴纳，根据国家税务总局2016年4月25日视频会议有关政策口径解读明确，按照《印花税暂行条例》规定，依据合同所载金额确定计税依据。合同中所载金额和增值税分开注明的，按不含增值税的合同金额确定计税依据，未分开注明的，以合同所载金额为计税依据。

         2021年7月1日后，根据《印花税法》第五条　印花税的计税依据如下：

       （一）应税合同的计税依据，为合同所列的金额，不包括列明的增值税税款；

       （二）应税产权转移书据的计税依据，为产权转移书据所列的金额，不包括列明的增值税税款；

       （三）应税营业账簿的计税依据，为账簿记载的实收资本（股本）、资本公积合计金额；

       （四）证券交易的计税依据，为成交金额。

       （五）        

       印花税条例第三条：

       《实施细则》：按金额比例贴花的应税凭证，未标明金额的，应按照凭证所载数量及国家牌价计算金额；没有国家牌价的，按市场价格计算金额，然后按规定税率计算应纳税额。

       印花税税法第六条：

       第六条　应税合同、产权转移书据未列明金额的，印花税的计税依据按照实际结算的金额确定。

       计税依据按照前款规定仍不能确定的，按照书立合同、产权转移书据时的市场价格确定；依法应当执行政府定价或者政府指导价的，按照国家有关规定确定。

       -印花税常见问题分析！

应税合同无金额如何缴纳印花税？

       2021年7月1日前，根据《国家税务总局关于印花税若干具体问题的规定》（国税地字【1988】第25号），有些合同在签订时无法确定计税金额，可在签订时先按定额5元贴花，以后结算时再按实际金额计税，补贴印花。         

       2021年7月1日后，根据《印花税法》第六条：应税合同、产权转移书据未列明金额的，印花税的计税依据按照实际结算的金额确定。

       计税依据按照前款规定仍不能确定的，按照书立合同、产权转移书据时的市场价格确定；依法应当执行政府定价或者政府指导价的，按照国家有关规定确定。

       （具体还要不要先按5元贴花，要等政策明确）

       （六）

       印花税条例第四条：

       第四条　下列凭证免纳印花税：

       （一）已缴纳印花税的凭证的副本或者抄本；

       （二）财产所有人将财产赠给政府、社会福利单位、学校所立的书据；

       （三）经财政部批准免税的其他凭证。

       印花税税法第十二条：

       第十二条　下列凭证免征印花税：

       （一）应税凭证的副本或者抄本；

       （二）依照法律规定应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆和国际组织驻华代表机构为获得馆舍书立的应税凭证；

       （三）中国人民解放军、中国人民武装警察部队书立的应税凭证；

       （四）农民、家庭农场、农民专业合作社、农村集体经济组织、村民委员会购买农业生产资料或者销售农产品书立的买卖合同和农业保险合同；

       （五）无息或者贴息借款合同、国际金融组织向中国提供优惠贷款书立的借款合同；

       （六）财产所有权人将财产赠与政府、学校、社会福利机构、慈善组织书立的产权转移书据；

       （七）非营利性医疗卫生机构采购药品或者卫生材料书立的买卖合同；

       （八）个人与电子商务经营者订立的电子订单。

       根据国民经济和社会发展的需要，国务院对居民住房需求保障、企业改制重组、破产、支持小型微型企业发展等情形可以规定减征或者免征印花税，报全国人民代表大会常务委员会备案。

       -对比分析：

       《印花税法》相比《印花税暂行条例》免税规定，条款更加具体和完善。对于财产所有权人将财产赠与学校、政府等，并不区分公益捐赠，和非公益捐赠。应和企业所得税税前扣除有所区分。

       -印花税常见问题分析！

银行和小微企业签订的借款合同是否免征印花税？

       根据《财政部　税务总局关于支持小微企业融资有关税收政策的通知》（财税〔2017〕77号）第二条规定，自2018年1月1日至2020年12月31日，对金融机构与小型企业、微型企业签订的借款合同免征印花税。

       第三条、本通知所称小型企业、微型企业，是指符合《中小企业划型标准规定》（工信部联企业〔2011〕300号）的小型企业和微型企业。其中，资产总额和从业人员指标均以贷款发放时的实际状态确定；营业收入指标以贷款发放前12个自然月的累计数确定，不满12个自然月的，按照以下公式计算：

营业收入（年）=企业实际存续期间营业收入/企业实际存续月数×12  

       《财政部 税务总局关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》（财政部 税务总局公告2021年第6号）及附件1规定，财税〔2017〕77号执行期限延长至2023年12月31日，详见附件1。

       根据上述规定，银行和小微企业签订的借款合同是否免征印花税，同样贷款方（符合规定的小微企业）也免征印花税。

       （七）

       印花税条例第七条：

       第七条　应纳税凭证应当于书立或者领受时贴花。               

       印花税税法第十五条：

       第十五条　印花税的纳税义务发生时间为纳税人书立应税凭证或者完成证券交易的当日。

       -印花税常见问题分析！

印花税能否按实际支付金额缴纳？

       无论根据《中华人民共和国印花税暂行条例》，还是即将实施的《印花税法》规定，纳税义务人应纳税凭证应当于书立或者领受时贴花。

       书立或者领受时贴花，是指在合同的签订时、书据的立据时、账簿的启用时和证照的领受时贴花。

       因此，印花税在签订合同时就应该交税贴花，与是否按合同规定付款、何时付款、合同能否完全履行没有任何关系。

       因此印花税应按合同金额缴纳，如按实际支付金额缴纳有可能造成印花税少缴纳的风险。

       （注：例：工程款合同应按合同签订时注明金额缴纳一次性缴纳，不能按工程付款进度缴纳。）

       （八）   

       印花税条例第十三、十四条：

       第十三条　纳税人有下列行为之一的，由税务机关根据情节轻重，予以处罚：

       （一）在应纳税凭证上未贴或者少贴印花税票的，税务机关除责令其补贴印花税票外，可处以应补贴印花税票金额20倍以下的罚款；

       （二）违反本条例第六条第一款规定的，税务机关可处以未注销或者画销印花税票金额10倍以下的罚款；

       （三）违反本条例第六条第二款规定的，税务机关可处以重用印花税票金额30倍以下的罚款。

       伪造印花税票的，由税务机关提请司法机关依法追究刑事责任。

       第十四条　印花税的征收管理，除本条例规定者外，依照《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定执行。

       印花税税法第十九条：

       第十九条　纳税人、扣缴义务人和税务机关及其工作人员违反本法规定的，依照《中华人民共和国税收征收管理法》和有关法律、行政法规的规定追究法律责任。

       -对比分析

       取消了小税重罚的做法，统一按征管法执行

       原先《印花税暂行条例》第十三条 有关规定可以根据不同情形处于，10倍、20倍、30倍的罚款，就是我们经常说的“小税重罚”的情形。

       根据新的《印花税法》取消了该规定，统一由税务机关依照本法和《中华人民共和国税收征收管理法》的规定征收管理。按《税收征收管理法》第六十三条　对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

       可以说“小税重罚”的情形随着印花税法的实施也退出了历史舞台。

       二、主要变化

       （一）应税凭证变化

       1、取消了对权利许可证照征税。

       2、将融资租赁合同单独列为一类合同。融资租赁兼有融资与融物的特征，在条例语境下作为借款合同对待，这次将其与借款合同分离，但税率与计税依据保持不变。

       3、将原来享受免税的营业账簿（不含资金账簿），由免税确定为不征税。由此，定额税率彻底退出印花税的历史舞台。

       （二）计税依据的变化

       1、合同、产权转移数据如果明确载明增值税税款，按不含税价格确定计税依据，而证券交易，由于其增值税计税方法的特殊性，直接以交易金额作为计税依据。

       2、金额不确定时计税依据的确定。

       依次按照实际结算的金额、市场价格确定；

       依法应当执行政府定价或者政府指导价的，按照国家有关规定确定。

       证券交易无转让价格的，按照办理过户登记手续时该证券前一个交易日收盘价计算确定计税依据；无收盘价的，按照证券面值计算确定计税依据。

       3、合同中，金额和税额未分开填列的，从条款看不得价税分离缴纳印花税。

       （三）赠与免税，新增优惠变化

       1、将慈善组织接受捐赠也列入免税范围。

       2、非营利性医疗卫生机构采购药品或者卫生材料书立的买卖合同免税。

       3、新增个人免税（不征税）的内容：个人与电子商务经营者订立的电子订单免税、个人动产买卖合同不征税。

       （四）税收减免权变化

       1、收回财政部的减免税权限，规定国务院可以针对居民住房需求保障、企业改制重组、破产、支持小型微型企业发展等情形制定减免税规定并报全国人大常委会备案。

       2、根据财税【2008】137号，个人买卖住房免税；根据财税【2003】183号，改制免税；各地根据国务院规定，小微企业减半征收印花税。政策是否会延续，还要等明确。

       （五）税率变化

       1、《暂行条例》

       暂行条例：加工承揽合同，建设工程勘察设计合同，货物运输合同，商标专用权、著作权、专利权、专有技术使用权转让书据，这4个税目的税率由万分之五。

       2、《印花税法》

       相比暂行条例，印花税法将承揽合同，建设工程勘察设计合同（合并），货物运输合同，商标专用权、著作权、专利权、专有技术使用权转让书据，这4个税目的税率将为万分之三。

       （六）税目变化

       印花税暂行条例：

       暂行条例的税目共5大类13项，每一项都标明了各税目的适用范围。具体大类：

       （一）购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；

       （二）产权转移书据；

       （三）营业账簿；

       （四）权利、许可证照；

       （五）经财政部确定征税的其他凭证。

       印花税税法：

       印花税法的税目分为了4大类17小类，取消了对权利、许可证照每件征收5元(人民币)印花税的规定；将建设工程勘察设计合同税目与建筑安装工程承包合同税目，合并为建设工程合同税目。新增了融资租赁合同与证券交易税目。具体大类：

       （一）合同；

       （二）产权转移书据；

       （三）营业账簿；

       （四）证券交易；

       （七）纳税义务人与扣缴义务人变化

       1、纳税义务人

       在中华人民共和国境内书立应税凭证、进行证券交易的单位和个人，为印花税的纳税人，应当依照本法规定缴纳印花税。

       2、扣缴义务人

       （1）境内代理人为境外纳税人的扣缴义务人。没有代理人的，由境外纳税人自行申报。（新增）

       （2）证券登记结算机构为证券交易印花税的扣缴义务人，应当向其机构所在地的主管税务机关申报解缴税款以及银行结算的利息。

       3、委托代征

       国家税务总局公告2016年第77号四.委托代征范围扩大 税务机关可委托银行、保险、工商、房地产管理等有关部门,代征借款合同、财产保险合同、权利许可证照、产权转移书据、建设工程承包合同等的印花税.

       （八）纳税地点变化

       印花税条例及细则：

       《印花税暂行条例》及其施行细则对印花税的纳税地点规定的不明确。总局仅对全国性订货会所签订合同印花税纳税地点有明确规定。

       印花税法：

       印花税纳税地点一致是一个有争议的问题题，这次直接在印花税法中进行明确。

         1、单位纳税人为机构所在地

         2、个人纳税人为签约地或居住地

         3、涉及不动产的，为不动产所在地。

         三、《中华人民共和国印花税法》 全文

         （全文略，点击【跳转】可查看全文）

【专家介绍】

黄昌树，1999年毕业于西安交通大学经济管理学院会计系，注册税务师、会计师、中国税务律师。西南财税咨询网创建人、每日税讯特聘税收筹划答疑专家、昆明誉方事务所有限公司副总经理。

从事财税政策研究咨询、筹划工作近20年，为多家农业、商业、制造业、金融、地产企业税务顾问。多年来坚持税收理论结合财税实务，给企业财务提供切实有效财税咨询指导。

特别对当下营改增政策，发票管理、费用核销，税收筹划颇有研究。多次应省内外多家知名企业及财税培训机构邀请，对企业财税管理开展专题培训。