【实务】聊聊增值税加计抵减那些事儿

不是杨花

增值税加计抵减是《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告 2019 年第 39 号）（以下简称“39号公告”）规定的一项税收优惠政策，旨在减轻生产、生活性服务业税收负担，促进行业和企业发展。增值税加计抵减虽然是个“老政策”，但在新冠肺炎疫情影响下，对企业复工复产发挥了积极作用，大家在执行过程中还是会遇到一些疑问。为方便大家全面了解及运用该政策，本文从政策梳理、加计抵减额的计算、抵减方法、会计处理、税务办理及申报等方面聊聊增值税加计抵减那些事儿。

一、政策梳理

加计抵减，是指生产、生活性服务业增值税一般纳税人在当期可抵扣进项税额基础上再加计 10%（生活服务业从 2019 年 10 月 1 日起调整为 15%）抵减应纳税额。

（一）适用主体

根根 39 号公告，加计抵减政策的适用主体为生产、生活性服务业纳税人，即提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下称“四项服务”）取得的销售额占全部销售额的比重超过 50% 的纳税人。四项服务的具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》[《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36 号）附件 1《营业税改征增值税试点实施办法》发布 ] 执行。需要注意两点 ：一是加计抵减政策适用主体的判断不是简单的以工商登记行业信息为准，还要依据四项服务销售额占比情况来判断。二是加计抵减政策只适用于增值税一般纳税人，增值税小规模纳税人即使四项服务销售额占比超过 50%，也不能适用加计抵减政策。

（二）适用条件

根据 39 号公告，2019 年 3 月 31 日前设立的纳税人，自 2018 年 4 月至 2019 年 3 月期间的销售额 （ 经营期不满 12 个月的，按照实际经营期的销售额 ） 符合规定条件的，自 2019 年 4 月 1 日起适用加计抵减政策 ；2019 年 4 月 1 日后设立的纳税人，自设立之日起 3 个月的销售额符合规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。

例 1 ：某纳税人于 2019 年 7 月设立并登记为增值税一般纳税人，2019 年 7-9 月餐饮服务销售额超过全部销售额 50%，该纳税人 2019 年 7-12 月可以享受增值税加计抵减政策。

（三）加计抵减比例提高

《财政部 税务总局关于明确生活性服务业增值税加计抵减政策的公告》（财政部 税务总局 2019 年第87 号）（以下简称“87 号公告”）对生活服务业加计抵减比例由 10% 提高到 15%.2019 年 9 月 30 日前设立的纳税人，自 2018 年 10 月至 2019 年 9 月期间的销售额（经营期不满 12 个月的，按照实际经营期的销售额）符合规定条件的，自 2019 年 10 月 1 日起适用加计抵减 15% 政策 ；2019 年 10 月 1 日后设立的纳税人，自设立之日起 3 个月的销售额符合规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减 15% 政策。

（四）注意事项

1. 加计抵减政策按年适用、按年动态调整。一旦确定适用与否，当年不再调整。到了下一年度，纳税人需要以上年度四项服务销售额占比来重新确定该年度能否适用。这里的年度是指会计年度，而不是连续 12 个月的概念。

2. 如果纳税人满足加计抵减条件，但因各种原因并未及时计提加计抵减额，允许纳税人在此后补充计提，补充计提的加计抵减额不再追溯抵减和调整前期的应纳税额，但可抵减以后期间的应纳税额。

二、加计抵减额的计算、抵减方法及会计处理

（一）加计抵减额的计算

纳税人应按照当期可抵扣进项税额的 10% 或15% 计提当期加计抵减额。按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额 ；已计提加计抵减额的进项税额，按规定作进项税额转出的，应在进项税额转出当期，相应调减加计抵减额。这里需要注意以下几点 ：一是加计抵减额不是进项税额，必须与进项税额分开核算。二是纳税人如果发生进项税额转出，相应的要将已计提的加计抵减额调减。三是加计抵减政策仅适用于国内环节。

加计抵减额计算公式如下 ：

当期计提加计抵减额 = 当期可抵扣进项税额 ×10%（或者 15%）

当期可抵减加计抵减额 = 上期末加计抵减额余额 + 当期计提加计抵减额 - 当期调减加计抵减额

例 2 ：某增值税一般纳税人 2019 年度技术开发服务销售额占到全部销售额 50% 以上，2020 年确定可以适用增值税加计抵减政策。当年 4 月，该纳税人可抵扣进项税额 10 万元，其中取得增值税专用发票进项税额 5 万元，购进设备进项税额 5 万元，其中购进设备中有 10% 用于集体福利。该纳税人当期可计提加计抵减额 =[5+5×（1-10%）]×15%=1.425（万元）。

（二）加计抵减额的抵减方法及会计处理

加计抵减额抵减应纳税额需要分两步 ：

第一步，由于加计抵减额直接抵减当期应纳税额，因此要先按照一般计税方法，正确计算当期应纳税额。

第二步，区分不同情形分别处理 ：第一种情形，应纳税额为零，则当期无需再抵减，所有的加计抵减额可以直接结转到下期抵减。第二种情形，应纳税额大于加计抵减额，则可抵减加计抵减额在当期全部抵减完毕，纳税人以抵减后的余额计算缴纳增值税。第三种情形，应纳税额比当期可抵减加计抵减额小，则当期应纳税额被抵减至零，未抵减完的加计抵减额余额，可以结转下期继续抵减。

承接例 2，假设当期加计抵减项目“期初余额”为 0 元。

情形一 ：当期计算应纳税额为 0 元。

当期无需抵减，所有的加计抵减额可以直接结转到下期抵减，不做会计处理，纳税人可以自行设立台账进行登记以便下期抵减。

情形二 ：当期计算应纳税额为 2 万元（大于加计抵减额）。

当期可以抵减。在抵减时，所有的当期可抵减加计抵减额在当期全部抵减完毕，纳税人以抵减后的余额计算缴纳增值税。会计处理时，计入“其他收益”科目的金额 =[5+5×（1-10%）]×15%=1.425（万元）；计入“银行存款”科目的金额 =2-1.425=0.575（万元）。

会计处理（单位 ：万元 ， 下同）：

借 ：应交税费——未交增值税 2

贷 ：其他收益 1.425

银行存款 0.575

情形三 ：当期计算应纳税额为 1 万元（大于零，小于加计抵减额）。

当期可以抵减，当期应纳税额被抵减至零，未抵减完的加计抵减额余额会计上不做处理，纳税人可以自行设立台账进行登记以便下期继续抵减。

会计处理 ：

借 ：应交税费——未交增值税 1

贷 ：其他收益 1

三、税务办理及申报

（一）办理及注意事项

适用增值税加计抵减政策的生产、生活性服务业纳税人，应在年度首次确认适用加计抵减政策时，通过电子税务局（或前往办税服务厅）提交《适用加计抵减政策的声明》[ 详见《国家税务总局关于深化增值税改革有关事项的公告》（国家税务总局公告 2019年第 14 号）附件 ].同时兼营邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务的，应按照四项服务中收入占比最高的业务在《适用加计抵减政策的声明》中勾选确定所属行业。

提示 ：加计抵减政策作为一项阶段性税收优惠政策，执行期限为 2019 年 4 月 1 日至 2021 年 12 月 31日，政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减，因此纳税人要在优惠政策截止日期前，做好税收安排，确保应享尽享。

（二）申报方法及案例

适用加计抵减政策的生产、生活性服务业纳税人，当期按照规定可计提、调减、抵减的加计抵减额，申报时填写在《增值税纳税申报表附列资料（四）》（税额抵减情况表）加计抵减相关栏次。

承接例 2，假设当期加计抵减项目“期初余额”为 0 元。

情形一：若当期“本期调减额”为 0 元，当期《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》第 19 栏“应纳税额”原计算（第 11 栏 - 第 18 栏）的应纳税额为 2万元，则“本期实际抵减额”填为 1.425 万元，“期末余额”为 0 元，抵减后《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》第 19 栏填写 0.575 万元。

情形二：若当期“本期调减额”为 0 元，当期《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》第 19 栏“应纳税额”原计算（第 11 栏 - 第 18 栏）的应纳税额为 1万元，则“本期实际抵减额”为 1 万元，“期末余额”为 0.425 万元，抵减后《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》第 19 栏填写 0 元。

情形三 ：若 2020 年 5 月税款所属期，纳税人发生进项税额转出 2 万元，且未发生可抵扣的进项税额，当期“期初余额”为 0 元，“本期调减额”为 0.3 万元（2×15%），“本期可抵减额”为 -0.3 万元，则当期《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》第 19 栏“应纳税额”按照计算公式“第 11 栏 - 第 18 栏”填写，“本期实际抵减额”为 0 元，“期末余额”为 -0.3 万元。

四、特别提示

需要说明的是，为支持疫情防控和经济社会发展，今年财政部、税务总局联合发布政策，明确自 2020年 1 月 1 日至 2020 年 12 月 31 日，对纳税人提供生活服务取得的收入免征增值税。在此期间，符合条件的生活服务业纳税人可以享受免征增值税优惠，无需适用加计抵减政策。

来源：《中国税务》2020年第11期

作者：杨 婷

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相关政策：

国家税务总局关于明确先进制造业增值税期末留抵退税征管问题的公告（国家税务总局公告2021年第10号）