【期刊】出售非法制造的发票罪情节严重的认定

涉税案例君

出售非法制造的发票罪情节严重的认定

• 期刊名称：《人民司法（案例）》
  

   
  范莉；赵旭东
  江苏省无锡市中级人民法院
【摘要】【要点提示】行为人多次虚开后，向多人出售假发票6000余份，属于出售非法制造的发票情节严重，构成出售非法制造的发票罪。 案号一审：（2008）惠刑初字第116号
【案情】

江苏省无锡市惠山区人民法院经审理查明：2007年5月至11月间，被告人蒋计宝为非法牟利，多次从他人处低价买入空白的公路、内河货物运输统一发票，无锡市广告业、服务业、建筑安装业等各类专用、通用发票200余本6000余份。后采用印发名片、电话预约等方式，虚开后以每份发票收取50元至200元不等的价格出售给他人，先后多次出售总计2635份，其中可以用于抵扣税款的公路、内河货物运输统一发票190余份。2007年12月4日下午，公安机关在无锡市崇安区塔影一村29号202室将被告人蒋计宝抓获，并当场缴获尚未虚开和出售的空白公路、内河货物运输统一发票、建筑业统一发票、服务业通用发票、商业销售发票等各类发票共计3830份，其中可以用于抵扣税款的公路、内河货物运输统一发票268份。经税务机关鉴定，上述发票均为假发票。

【审判】

无锡市惠山区人民检察院以被告人蒋计宝犯出售非法制造的发票罪向无锡市惠山区人民法院提起公诉。后变更指控被告人蒋计宝犯出售非法制造的用于抵扣税款发票罪、出售非法制造的发票罪。

无锡市惠山区人民法院认为：被告人蒋计宝为非法牟利而出售非法制造的用于抵扣税款的其他发票；又多次出售非法制造的用于抵扣税款的发票以外的其他发票，属情节严重，其行为已分别构成出售非法制造的用于抵扣税款发票罪、出售非法制造的发票罪，应予数罪并罚。鉴于被告人蒋计宝自愿认罪，故予酌情从轻处罚。据此，依照《 中华人民共和国刑法》第 二百零九条第一款、第二款，第 六十九条，第 六十四条之规定，于2008年5月6日作出判决：被告人蒋计宝犯出售非法制造的用于抵扣税款发票罪，判处有期徒刑二年六个月，并处罚金人民币十万元；犯出售非法制造的发票罪，判处有期徒刑三年六个月，并处罚金人民币十万元，决定执行有期徒刑五年六个月，并处罚金人民币二十万元；犯罪所得予以没收，上缴国库。

一审宣判后，被告人蒋计宝未提出上诉，检察院未提出抗诉，本案判决已经生效。

【评析】

针对出售非法制造的发票罪， 刑法第 二百零九条第二款规定：“伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的前款规定以外的其他发票的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处或者单处一万元以上五万元以下罚金；情节严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金。”犯罪人的行为是否达到该款所规定的情节严重，决定着刑档的选择适用，直接影响着对行为人的量刑结果。采用以下方法，笔者认为本案被告人蒋计宝出售非法制造的发票行为已经达到情节严重。

一、同类法益比较参照。

法益是 刑法所要保护的利益。法益具有犯罪分类的机能， 刑法的章节就是根据法益归类划分的。法益存在同类犯罪法益与具体犯罪法益之分。在同一类法益中又可能存在数个类似性更为密切的具体法益。

首先，将体现同类法益的发票类犯罪作为参照系。国家财政税收权益是市场经济秩序领域中的一类重要法益， 刑法专节对危害税收征管罪予以规定。发票管理及其财务监督又是保障国家税收收入的重要手段， 税收征收管理法第 二十一条规定，税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。为了打击严重破坏发票管理秩序行为， 刑法在危害税收征管类罪中，又规定了8个具体的发票类犯罪：⑴虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，⑵伪造、出售伪造的增值税专用发票罪，⑶非法出售增值税专用发票罪，⑷非法购买增值税专用发票、购买伪造的增值税专用发票罪，⑸非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，⑹非法出售骗取出口退税、抵扣税款发票罪，⑺非法制造、出售非法制造的发票罪，⑻非法出售发票罪。这8个个罪体现法益类似、密切程度更高。

其次，在同类法益中寻找更为近似的法益。关于发票种类，税法上通常采取两分法：增值税专用发票（又简称专用发票）与普通发票。 刑法上，从罪名的规定看，为三分法：增值税专用发票，可用于出口退税、抵扣税款发票与其他普通发票。不同的发票承载的功能各异，即便犯罪行为方式相同，行为的危害程度也不同，因而对行为的刑事评价也存在差异。比较 刑法三大类发票体现的法益，同属于普通发票范畴的可用于出口退税、抵扣税款发票与其他普通发票更具有相似性，体现法益更为紧密，以可用于出口退税、抵扣税款发票作为其他普通发票的参照对象更具科学性、合理性。 刑法之所以将用于骗取出口退税、抵扣税款发票这类特殊普通发票单立出来，并特别规定虚开行为构成犯罪，设置较多刑档、较高的法定最高刑等，来区别其他普通发票，是因为包括海关完税凭证、农业产品收购发票、运输发票、废旧物品收购发票（简称“四小票”）等在内的该类特殊普通发票，具有与增值税专用发票类似的功能，即可作为购买方的进项税额抵扣增值税款。而除此之外的其他普通发票仅能作为财务报销凭证，作为生产经营成本，抵扣营业税、所得税。然而这一区别，与增值税专用发票和普通发票之间的区别相比，就显得细微得多。 刑法给予了增值税专用发票强有力、严格的、明显区别于普通发票的保护：一是行为方式。除虚开行为外，非法购买或购买假票的行为也被纳入刑罚视野。二是量刑设置。对同样造假、卖假的行为，对象是增值税发票则可能被判处无期徒刑或死刑，附加刑有没收财产；对象是普通发票则最多为有期徒刑。三是起刑数额。从已有司法解释的规定看，相同性质的犯罪行为，针对普通发票的犯罪行为，要求的数量大约是针对增值税发票犯罪的2倍。因此， 刑法虽对发票作三分法，但将普通发票主要犯罪行为规定在同一法条，所以，在确定其他普通发票的罪责刑时，可将特殊普通发票犯罪的规定作为直接的参照系，同时考虑两者之间存在的量差。当然，作为同类法益的增值税专用发票的规定，仍是一个可予参照的对象。

再次，以相同行为方式为比较基础。将本案存在的出售假票行为作为比较的基础，分析已知的该行为针对同类法益中的增值税发票、特殊普通发票时的情形。出售假票行为⑴针对增值税专用发票， 刑法第 二百零六条规定了4个刑档，最高人民法院《关于适用  关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定>的若干问题的解释》（以下简称 《发票解释》）第 1条规定，25份达到定罪标准，100份属于数量较大（严重情节），500份属于数量巨大（特别严重情节），1000份属于数量特别巨大，情节特别严重。⑵针对可用于出口退税、抵扣税款发票， 刑法第 二百零九条第一款规定了3个刑档， 《发票解释》第 6条规定，50份达到定罪标准，200份属于数量巨大，1000份属于数量特别巨大。⑶针对其他普通发票， 刑法第 二百零九条第二款规定了2个刑档，根据最高人民检察院、公安部《 关于经济犯罪案件追诉标准的规定》第 58条，50份达到定罪标准，情节严重是第二刑档的适用要件。从数量上比较，并考虑刑档数，各刑档法定最低、最高刑，出售其他普通假发票稍大于200份即可理解为情节严重。本案数量达到6007份，足以认定为情节严重。

二、类型化借鉴参考。

同案同判，近似行为得到近似评价，是民众应有的心理预期。判决除了对具体案情作出裁量外，亦应具有法律界碑作用，使人们明确行为可能导致的法律后果。运用类型化归纳方法，“法院裁判的事件愈多，提供比较的可能性随之增长；因此，作出确定可靠的裁判之机会也随之增加，而残留的必须作不那么确定的裁判之判断空间也将随之缩小。”因此，考察其他法院认定出售非法制造的发票罪情节严重的在先判决，也是确定本案被告人行为是否构成情节严重的方法之一。认定该罪情节严重的可供参考的在先判决有：文某销售875份（2002年海口某基层法院）；刘某某、张某某等销售250份，魏某销售100份、查获550份，王某销售199份、查获872份，夏凤梅销售100份时被抓获，查获571份（2006年北京部分基层法院）；解某某销售250份（2006年北京某中院二审维持）；姜某某查获待售3356份（2007年北京某基层法院）；杜某某购买5099份准备出售（2008年北京某基层法院）。由此分析，对认定该罪情节严重较为宽松的标准在250份（部分法院较为保守地对此不认定为情节严重），较为普遍的达到数千份时，一般均可认定为情节严重。因此，对出售非法制造发票罪情节严重进行类型化先行判例研究，本案6000余份的数量足以构成情节严重。

三、犯罪情节综合分析。

综合考察本案被告人蒋计宝的犯罪情节，其行为构成情节严重。一看犯罪数额。该罪属于数额犯，犯罪的数额对于判断犯罪行为的社会危害性与犯罪人的主观恶性具有决定性作用。本案被告人销售假票2445份，被缴获3562份，共计6007份。且根据被告人行为时的不完全记录，其已售假票部分的违法所得为13.4万余元。二看犯罪次数。高频率犯罪行为的实施表明具有对社会严重的侵犯程度和犯罪的决意，因此通常将多次实施犯罪作为重要的犯罪情节，特别是概括式加重情节考量。根据司法解释的规定，1年内抢夺3次以上的，多次贩毒，多次抗税，均可作为相关犯罪的加重情节。对于多次的理解，一般都以3次以上为标准。本案蒋计宝在7个月内数千次向二三百人销售假票。三看犯罪手段。犯罪手段也从一个侧面反映行为的客观危害程度和行为人的主观恶性程度。本案被告人采用印发名片、电话预约等方式，使犯罪行为成为常态化，遍布面大大拓展，提高了行为实现可能性，促成其在较短时间内向众多受票对象出售假票。四看犯罪工具。犯罪标的物的传播领域和范围客观体现了犯罪行为的社会危害性。本案被告人蒋计宝所出售的假发票种类众多、辐射面广，涉及建筑业、广告业、服务业、商业销售等多领域。五看附随行为。倘若实施一个犯罪行为的同时附随未被 刑法纳入处罚范围的不法行为，通常表明行为人背离 刑法的意志程度，比仅有一个犯罪行为的情形更为严重。被告人蒋计宝在出售假发票的同时尚有虚开假票的行为，体现其较深的主观恶性。综观各行为情节，已经达到情节严重的程度。

此外，本案被告人销售的假票除其他普通发票外，还有部分运输发票。运输发票作为“四小票”之一，系可用于抵扣的发票， 刑法对此专门规定有出售非法制造的用于抵扣发票罪。公诉机关提起公诉后进行了变更指控，增加指控罪名。另外，查获的尚未销售部分应当计入犯罪数额。对于贩卖、倒卖等，以转手出让为手段的犯罪行为，为卖而买，尚未及出售的部分，一般均计入犯罪数额。1994年最高人民法院《关于适用  关于禁毒的决定>的若干问题的解释》规定：“贩卖毒品，是指明知是毒品而非法销售或者以贩卖为目的而非法收买毒品的行为。”明确了以贩卖为目的而收买的行为，即构成贩卖行为，收买的数量当然计入犯罪数量。类似的销售伪劣产品、出售假发票等亦应将尚未销售部分计入犯罪数额，一并给予刑事上的否定评价。

（作者单位：江苏省无锡市中级人民法院）