假自营真代理骗税，两级法院观点“打架”

子宁

在目前查处的大多数骗税案件中，一般都是采用“假自营、真代理”的模式，以自营掩盖代理，达到退税的目的。代理贸易本身并不违法，并且是现代社会普遍存在和积极推广的贸易方式，只是在模式上不符合税务管理要求，所以存在巨大风险。如果“假自营、真代理”下隐藏不合法的手段和目的，也会触犯刑法。正因为这种矛盾的存在，在现实中，对外贸企业的行为往往无法判断是否违法，不同的法官对 “假自营、真代理”也会产生不同的裁判。

一、案情简介
2010年10月22日、2011年10月22日，亿泰公司先后与黄鑫公司签订2份《委托代理出口协议》，就委托代理出口货物有关事宜作出约定。2010年10月至2012年4月期间，亿泰公司又与黄鑫公司签订119份《工矿产品购销合同》，其中9份在结算方式及期限中载明“出货收汇后，凭增值税发票结算”，在其他约定事项中载明“仅供商检”，其余110份合同在结算方式及期限中载明“预付10%货款，剩余货款在出货30日后凭增值税发票结算”。上述《工矿产品购销合同》项下货物出口后，亿泰公司通过出口退税申报，陆续获得出口退税款25,615,391.31元。

2014年2月21日，税务稽查局作出《税务处理决定书》，认定亿泰公司构成外贸出口“真代理、假进销”的违规操作，依据《关于进一步规范外贸出口经营秩序切实加强出口货物退（免）税管理的通知》（国税发〔2006〕24号）第二条、《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》第七条的规定，对亿泰公司已获得的出口退税款25,615,391.31元予以追缴。

二、案件争议焦点
案件的争议焦点在于亿泰公司的出口行为是否构成“假自营，真代理”，税务机关追缴已退税款的决定是否具有法律依据。

三、一审法院裁判观点
一审法院认为，税务稽查局作出的税务处理决定对亿泰公司已申报并实际取得的25,615,391.31元出口退税款予以追缴，对亿泰公司的权益产生重大影响，但在作出该处理决定前，未充分保障亿泰公司陈述、申辩的权利，违背了正当程序原则，程序违法，应予撤销；税务局所作行政复议决定认定稽查局作出《税务处理决定书》程序合法，该事实认定错误，同样应予撤销。

四、二审法院裁判观点
（一）稽查局系认真听取和研究各方意见后才正式发送处理决定的。稽查局2014年2月21日作出处理决定，时隔9个月后才于2014年11月28日留置送达该税务处理决定书，也给了亿泰公司足够的时间表达意见。应认定本案虽未组织正式听证，但亿泰公司相关实质性陈述、申辩权利应认为已经得到保障。综上，稽查局作出被诉行政处理，其程序应认定合法，一审判决相关认定错误。

（二）亿泰公司和黄鑫公司先后签订了2份《委托代理出口协议》和119份《工矿产品购销合同》，但因之前的委托代理协议中有着亿泰公司不承担货物质量和知识产权等纠纷及收汇风险的约定。两公司之间的真实关系应该认定为委托代理出口合同关系，即便在履行过程中有变更合同的意思，也因没有明确的书面合同终止原委托代理协议内容而不应认定。稽查局适用双合同规则追回退税的处理决定，事实认定清楚。
出于整体监管秩序的需要，在没有发展出新的有效监管方式之前，禁止双合同出口是合理、相对有效和必要的，本院对此予以认可。国税发[2006]24号文件虽然是规范性文件，但有着合法的法律授权，各方对此均无异议。且截至日前，该规则仍然普遍适用，故稽查三局适用双合同不能退税规则对亿泰公司进行处理并无不当。

《国家税务总局、商务部关于切实加强出口货物退（免）税管理的通知》（国税发[2006]24号）第二条（三）项规定，出口企业以自营名义出口，其出口的同一批货物既签订购货合同，又签订代理出口合同（或协议）的出口企业不得将该业务向税务机关申报办理出口货物退（免）税。第三条规定出口企业凡从事本通知第二条所述业务之一并申报退（免）税的，一经发现，该业务已退（免）税款予以追回，未退（免）税款不再办理。国税发[2006]24号文件虽然是规范性文件，但有着合法的法律授权，各方对此均无异议。且截至日前，该规则仍然普遍适用。出于整体监管秩序的需要，在没有发展出新的有效监管方式之前，禁止双合同出口是合理、相对有效和必要的，本院对此予以认可。故稽查三局适用双合同不能退税规则对亿泰公司进行处理并无不当。

（三）撤销一审法院作出的行政判决；驳回原审原告亿泰公司的诉讼请求。

五、思考
一审法院认为程序违法，判决税务局败诉；二审法院认为程序合法，判决税务局胜诉。一审法院没有对“假自营、真代理”的问题进行释明；二审法院认为形式上符合“假自营、真代理”便不能退税。这也是行政案件的特殊性，裁判的过程可能会避重就轻。但是不能否认的是税务局的规范性文件关于“假自营、真代理”的规定简单明了，一旦法院认为相关规范性文件可以适用，往往会作出倾向性的判决。后续，我们将继续讨论“假自营、真代理”带来的困惑。