深度揭秘废旧物资行业“虚开”专票的3大幕后行为

子宁

金税三期系统实施全国税收征管数据集中，对企业的收入、成本费用、利润、库存、资产资本等信息进行识别，并根据上述数据计算出应纳税额。如果企业税负情况明显低于行业水平，便会引起税务机关的关注。随着税收政策的变化，废旧物资回收企业陷入了增值税困境，而在政策更迭的同时，税务机关利用金三系统的大数据，加强了对废旧物资行业的稽查，各地税务机关集中开展专项整治，虚开案件频发。不难预测，对于废旧物资行业的税收管控将会成为税务机关近年来的工作重点之一。通过分析大量的虚开案件可知，废旧物资行业虚开专票行为大多涉及如实代开、挂靠开票、享受税收优惠开票等三大类行为，本文就上述行为是否构成虚开犯罪做简要分析，警示读者合规经营，合法纳税。

一、“如实代开”不应认定为虚开
案情简介

被告人杨某为通过虚开增值税专用发票牟利，注册成立5家公司，在没有真实货物交易的情况下，以上述五家公司的名义，为多家公司（包含张某实际经营控制的公司）虚开增值税专用发票508份，税额约850万元，被抵扣税款550余万。

被告人张某，系甲公司（经营范围系生产性废旧金属材料、橡胶制品、塑料制品收购、销售）的实际控制人，在其经营过程中，因其面向散户回收废钢无法取得抵扣发票，让杨某等人为其开具增值税专用发票95份，税额计160万余元。

本案由泰州市姜堰区人民检察院提起公诉，经姜堰区人民法院审理后，对二被告以虚开增值税专用发票罪定罪，并根据虚开税款数额分别判处十二年六个月、八年。

华税分析

实践中，一项交易的资金流、发票流、货物流是否实现三流一致是司法机关作为交易真实存在与否的一个初步衡量标准。就废旧物资经营企业而言，收购散户的货物通常无法取得进项发票，这就导致销售时开具专票产生税负过重的问题，因此该类企业就会产生让他人代开销项发票的情形。代开情形下一般存在真实的货物交易，当事人也不以偷逃税款为目的，也不会造成税款损失，不宜认定为虚开犯罪。

《刑法》第二百零五条对虚开增值税专用发票罪予以了规定，仅从文义解释上看，只要实施了虚开行为，即构成本罪。但最高法院通过系列案例、复函等方式多次申明，对于有实际交易存在的代开行为，行为人主观上并无骗取的扣税款的故意，且客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。

具体到本案中，张某实际经营的公司，其主要经营范围为废旧物资回收和销售，属典型的废旧物资回收经营企业。对此类企业而言，自2008年取消“废旧物资回收经营单位销售废旧物资免征增值税”的政策后，需要取得增值税发票用于进项抵扣及企业所得税税前扣除。由于回收经营企业需要对接的散户众多，且收购次数频繁，单价低，散户无法也不愿到税务机关为废旧物资回收企业代开发票，即使代开发票，3%的进项抵扣也使其必须要承担额外的增值税税负，诸多原因导致回收企业很难获得进项抵扣发票。

实践中，从散户至废旧物资加工生产单位，中间会存在多道流通环节，例如本案中散户→张某（大户）→甲大型回收企业→加工生产公司，由于甲大型回收企业需要增值税专用发票，此时，作为大户的张某又无法从散户手中获取，因此，张某可能通过挂靠或让他人为其代开以促成交易。本案中确有证据显示，甲大型回收企业向张某收购了废钢，张某以其他公司名义向其开具增值税专用发票，应查明该部分交易开票价款、数量与实际交易是否相符，若经查明张某请人据实代开，则该据实代开部分不应认定为虚开。

二、“挂靠开票”不构成虚开
案情简介

滦平县安顺捷运货物运输有限公司，成立于2009年11月9日，主要经营范围为货物运输。公司实际所有人、经营人均为刘某。2011年至2013年期间当地个体户欲以自有车辆为当地矿业公司提供货物运输服务，经介绍挂靠至有货物运输资质的安顺捷公司，约定由安顺捷公司到当地税局开具发票，缴纳税款；各矿业公司根据票面金额支付刘某垫付税款，支付各车主运费，刘某从中收取代开发票服务费。

2017年8月，滦平县公安局以涉嫌虚开发票罪，对刘某立案侦查。2018年5月22日，河北省滦平县人民检察院以“经营活动真实、主观上无骗取抵扣税款故意、客观上未造成国家增值税款损失”，对刘某做出不起诉决定书（滦检公诉刑不诉[2018]12号）。

华税分析

根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号）第二条之规定单位以挂靠方式经营的，挂靠人以被挂靠人名义对外经营并由被挂靠人承担相关法律责任的，以该被挂靠人为纳税人。国家税务总局发布的《关于<国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告>的解读》中指出，“如果挂靠方以被挂靠方名义，向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，应以被挂靠方为纳税人。”

根据上述规定，案例中的“挂靠”经营行为，挂靠方以被挂靠方安顺捷公司名义进行货物运输经营，安顺捷公司对外承担相关法律责任，则安顺捷公司是该项经营行为的纳税主体，由安顺捷公司对外开具发票符合税法规定。

《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）规定了以下三种情形不属于对外虚开增值税专用发票：

一、纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；

二、纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；

三、纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

案例中挂靠经营行为属于上述解读中明确的第一种情况的，被挂靠方的开票行为符合国家税务总局公告2014年第39号规定的情形，不属于对外虚开增值税专用发票，不应定性为虚开增值税发票。

既然我国税法从行政层面认为这种行为不违法，司法机关就同一事实追究刑事责任则有悖法理。即使从刑法层面判断，也应该逐条根据构成要件进行界定。“挂靠”经营行为是基于行业内的习惯和需求，被挂靠方据实进行税款申报与缴纳，主观上不具有骗抵增值税税款的目的，客观上未造成国家增值税税款损失或产生损失的危险，更不具有社会危害性，不构成虚开增值税专用发票罪。

三、享受税收优惠政策需谨慎
案情简介

被告人王某从他人处得知，江苏的废旧物资回收企业在开具增值税专用发票后，可以按照一定比例享受税收返还优惠。其后，王某在沭阳开办了一家再生资源公司，在通过自己沭阳公司向R公司虚开专用发票的同时，联系江苏多家废旧物资回收企业向R公司虚开专用发票，R公司向开票公司支付8.5%的开票费；R公司取得进项发票后，再向其他企业虚开销项发票，收取9.5%的开票费。这些受票企业中有相当一部分是当地塑化市场一些个体经营户的客户，这些个体经营户一般在购货时无法取得增值税进项发票，当客户向其索取增值税专用发票时，不愿到税务局代开，以支付开票费的方式找R公司向客户开具。

由R公司作串联，一边是江苏的一些废旧物资回收企业通过虚开专用发票骗取财政返还，另一边是浙江台州的一些企业接受虚开发票，非法抵扣进项税款。

经核实，R公司通过这种方式，由自己或者设立的空壳公司先后买入进项发票2126份，虚开销项发票2856份，合计金额高达4.28亿元。

华税分析

在许多地方，地方政府处于种种因素的考虑，推出针对废旧物资回收企业在开具增值税专用发票后，可以按照一定比例享受税收返还优惠的政策，而且在一些地方为了招揽“业务”，加大返回比例。这样一来，就给一些不法企业提供了“虚开”增值税专用发票的机会，因为对外“虚开”的增值税专用发票，就算缴纳了增值税，根据地方政策，也可以享受返还优惠。

近期，利用税收优惠虚开案件越来越多，华税提醒企业在合规前提下用足用好税收优惠，但不能打税收优惠的“歪主意”。企业应增强税务风险意识，提高风险防范能力，守住底线，把好发票关，防范发票虚开虚抵，加强退税资金的使用和管理，提高税务管理的合规能力。　

四、废旧物资行业税务风险管理建议
针对目前废旧物资行业面临的税务问题，华税律师建议，首先，废旧物资回收企业应当通过改进交易模式、优化交易链条、完备交易材料等内容，加强内部风险防控，避免虚开发票的产生。其次，在诸如金三系统风险预警、税务机关协查办案等情形下，面对税务检查时，应当通过税务律师进行法律风险分析，并及时与税务机关进行专业的沟通。最后，对于已经进入税务行政程序或刑事司法程序的案件，需及时聘请律师开展司法救济，从事实认定、法律适用、证据证明力等角度就案件的具体情况及核心法律问题展开分析，并积极与主办机关沟通，推动司法机关积极借鉴有利案例的正确处理和做法，以准确的对国家税款作出保护，并同时让涉案人员承担公平合法的相应责任。