国税发[2006]187号 解读国税发[2006]187号：房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题

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解读国税发[2006]187号：房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题
国税发[2006]187号

  1993年新税制出台后，颁布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（国务院令第138号）和《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字[1995]6号），在《实施细则》中第十六条规定，纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。此《条例》从出台到2003年以前，由于房地产经济一度不景气，一起没有正式征收。从2003年以后，房地产热逐渐升温，房地产价格业在不断上涨。由于此问题的出现，国家逐步对房地产行业进行税收调控。

  为进一步加强房地产开发企业土地增值税清算管理工作，国家税务总局下发了《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号），《通知》进一步明确了土地增值税清算管理过程中存在的问题，本人以读者的身份，对此文件解读如下：

  一、明确了土地增值税的清算单位

  按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称《细则》）第八条规定：土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。

  国税发[2006]187号文在土地增值税的清算单位方面细化规定为：土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。

  二、拓展规定了土地增值税的清算条件

  国税发[2006]187号文规定：符合下列情形之一的，纳税人应进行土地增值税的清算：.房地产开发项目全部竣工、完成销售的；整体转让未竣工决算房地产开发项目的；直接转让土地使用权的。同时规定，符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；省税务机关规定的其他情况。?

  而《细则》第十六条规定：纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。又《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（以下简称财税[2006]21号文）规定：对已竣工验收的房地产项目，凡转让的房地产的建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上的，税务机关可以要求纳税人按照转让房地产的收入与扣除项目金额配比的原则，对已转让的房地产进行土地增值税的清算。具体清算办法由各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局规定。

  把国税发[2006]187号文与《细则》和财税[2006]21号文两个文件相比对分析后，我们可以看出，国税发[2006]187号文拓展了清算的条件，不仅增加了纳税人需要进行土地增值税清算的情形，还增加了纳税人可进行土地增值税清算的情形。

  三、规定了非直接销售和自用房地产的收入确定方法

  国税发[2006]187号文规定了房地产开发企业视同销售的几种行为，并明确了视同销售的收入确定方法和确定顺序。同时还规定房地产开发公司发生将房地产转为企业自用或用于出租等商业用途的情形，不征收土地增值税。

  四、对土地增值税的扣除项目做了补充性的规定

  能否及时准确地计算土地增值税的法定扣除项目金额，是房地产开发企业能否成功进行土地增值税清算的关键。国税发[2006]187号文在扣除项目的规定上进行了五个方面的补充规定。

  首先，国税发[2006]187号文对计算与清算项目有关的扣除项目所要遵循的法律依据和提供凭证的合法性做了要求。

  其次，国税发[2006]187号文规定对房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述四项开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。具体核定方法由省税务机关确定。

  第三，国税发[2006]187号文又对房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的一些公共设施的处理原则做了规定：建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

  四是国税发[2006]187号文规定房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。

  五是国税发[2006]187号文规定属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。

  五、明确了土地增值税清算的时间和空间“底线”，一方面使税务机关在征收这一税种时更有操作性，另一方面，也规范了房地产企业的纳税义务，有利于公平房地产企业税负。

  （1）国家对房地产调控再出重拳。土地增值税自1993年税制改革推出后，由于房地产经济一度不景气，一起没有正式征收。从2003年起，，国内各个地区对土地增值税基本上是要求房地产企业按照预（销）售商品户收入1%～3%的比例进行预征，而部分地区则尚未开始预征。由于细化了清算办法，以清算方式征收土地增值税的可操作性加强，标志着房地产开发项目全面迎来“清算”时代。

  （2）土地增值税清算条件发生了本质的变化。以往土地增值税清算一般以开发项目公司注销税务登记为清算点。换句话说，只要开发公司不注销，公司就有可能长期不进行土地增值税的清算。而目前，只要单个开发项目符合清算条件，就必须清算土地增值税。显然，中央政府要求严格执行土地增值税征收的态度是相当明确的。

  （3）国家税务总局下发此次通知，意味着国家对2007年房地产市场的调控还将继续。对房地产行业的税收调控，从出台的一系列文件来看，如国税发[2003]83号、国税发[2003]89号、财税[2006]21号、国税发[2006]31号、财税[2006]162号、财税[2006]168号等，政府试图将过去没有完善的房地产税收体系进行恢复和完善。

  （4）继连续几年被国家税务总局作为税收专项检查的重点行业之一后，2007年房地产行业土地增值税的清算工作预计还有可能被作为检查重点，敬请房地产行业关注相关税收文件变化，及时和税务机关进行政策沟通，减少纳税风险。


---------------- 对应法规 ----------------

《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）




附件：
中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则
财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知
国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知
中华人民共和国土地增值税暂行条例