从BEPS1.0到BEPS2.0：国际税改“双支柱”方案的历史溯源、体系建构与发展趋势（下）

时代税客

作者信息
刘奇超（天津市滨海新区财政局）
沈涛（华东政法大学国际法学院）
曹明星（中央财经大学财经研究院）

文章内容
三、从BEPS1.0到BEPS2.0的发展趋势

从发展脉络讲，因发轫于20世纪20年代、运行已百余年的国际税收规则体系落后于全球化进程与商业环境的变迁，BEPS1.0以“零敲碎打”补丁式修改和完善规则体系为主。而为全面应对经济数字化带来的税收挑战，BEPS2.0则是对现行国际税收规则体系的自然延伸和自我强化为主的有限度地改革创新。两者之间密切关联，实现了在模式上的深化治理、理论上的守正创新、规则上的适度突破、程序上的整合优化。
（一）从BEPS1.0到BEPS2.0：全面深化的治理模式
一是实现了从国际税收协商治理的深化到全球税收实质共治的转型。BEPS1.0的改革核心在于堵塞规则漏洞、强化税收管辖权或协调双边税收关系，除“考虑透明度和实质性因素，有效打击有害税收实践”“防止税收协定优惠的不当授予”“转让定价文档和国别报告”“使争议解决机制更有效”这四项最低标准外，BEPS1.0的实施完全依赖相关国家意愿，由相关国家自主或相互协商落实，实施机制呈“分散化”。即便是《多边税收征管互助公约》《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》等为数不多的多边规则，其实施也是由缔约方税务主管当局相互沟通联络自行达成共识，缔约方全体召开的会议或者由其代表组成的协调机构只具有应缔约方要求解释公约或审议修改、修订公约的建议等职能，作用十分有限。同时，BEPS1.0的改革大多以程序性合作事项为主，如为打击有害税收实践而实施的国别报告、统一报告标准及同行审议，影响国家主权程度相对有限。BEPS2.0的改革重在解决经济数字化带来的广泛挑战且关注征税权的分配、遗留的BEPS问题，更多涉及实质性议题。如支柱一金额A的多边公约缔约方大会有权在公约生效7年后根据实施效果确定是否将金额A规则适用的跨国企业收入测试门槛降为100亿欧元，某辖区实施的国内最低税是否满足QDMTT标准将通过新的同行审议程序来确定，发展中国家在符合条件的情况下可以强制要求发达国家将STTR纳入双边税收协定等。
二是加速了从共识性国际税法内嵌的“软法”工具勃兴向国际税收治理“硬法化”乃至新的习惯国际税法塑造成型迈进。贯穿于BEPS1.0到BEPS2.0谈判阶段，国际税收治理路径主要依赖以灵活性为主的“软法”工具作为“协调解决方案”，如税收协定范本注释、G20/OECD报告（如BEPS行动计划报告、“双支柱”蓝图报告）、转让定价指南、联合声明、行动计划等。但现实是，BEPS2.0引入了若干通用型实质性规则，供各国遵循。例如，金额B规则的适用范围仅限于特定交易商品（排除了服务和大宗商品），定价矩阵明确1.5%~5.5%的独立交易回报率，会导致部分本身属于薄利行业的市场国分销商的税负明显上升，特别是当低能力辖区广泛实施纳入《OECD跨国企业与税务机关转让定价指南》的金额B时，“软法”得以硬化。支柱二虽定位为“共同方法”，即不要求各国实施这些规则，但“如果他们选择这样做，他们将以与支柱二立法模板相一致的方式来实施和管理这些规则，包括模板注释和征管指南”。《支柱二最低税实施手册》甚至建议：“各辖区可纳入一条解释性条款，明确国内规则应根据支柱二注释的现行版本加以解释，或者允许将模板注释、征管指南和安全港规则直接纳入辖区的国内法，并在BEPS包容性框架发布后的特定时间内生效。”这种特殊设计，无疑使支柱二方案一旦被广泛实施就成为实质意义上的“硬法”。不单如此，有观点认为，税收透明度原则、防止税收协定滥用原则在十余年来逐渐演化并发展成为习惯国际税法，而IIR、UTPR等规则可能在BEPS2.0时代逐步成为新的习惯国际税法。
三是推动了发展中国家从国际税收规则的被动接受者和主动接轨者到积极贡献的重要参与者身份转型。首先，有更多发展中国家参与到“双支柱”方案的设计中来。BEPS1.0方案仅由34个OECD成员国、10个非OECD成员国的G20成员和其他17个发展中国家共计61个国家直接参与设计；而BEPS2.0方案则由25个国家组成的BEPS包容性框架指导小组牵头、多达140余个辖区共同参与完成，其中发展中国家占比超过60%。其次，发展中国家声音被更多倾听、有限采纳。在支柱一中，中国主张对在市场国设立实体且接受严格监管、承担较高纳税义务的行业应予以特殊考虑；以印度为代表的G24强调发展中国家需要对其居民参与的数字和远程交易实施税收措施（包括预提所得税），或“在其管辖范围内设计应税显著经济存在政策，以符合其具体国情的方式保护税基”；非洲税收管理论坛（ATAF）提出发展中国家在与金额A计算“相关问题”的确定性机制上也是可以自主选择的，并将国家主权信用评级纳入金额B定价矩阵的考量调整因素。在支柱二中，中国积极创设了“基于实质的所得排除”（SBIE）和跨国企业集团初始国际化豁免机制；G24、非洲税收管理论坛强调STTR适用范围应涵盖广泛的服务和相关付款。最后，顺利推动在联合国层面建立具有全球包容性的国际税务合作新机制。2023年12月22日，联合国大会通过由尼日利亚起草的“在联合国促进包容和有效的国际税务合作”（A/C.2/78/L.18/REV.1号）决议，明确设立一个由会员国主导、不限成员名额的特设政府间委员会，负责在2024年8月前起草完成一项联合国国际税务合作框架公约的职权范围草案。
（二）从BEPS1.0到BEPS2.0：守正创新的理论发展
一是“双支柱”方案的成型预示着从价值创造原则的延续到受益原则的复兴和量能课税原则的回归。一直以来，“双支柱”方案因以技术性规则为主导、缺乏明确的理论指引而备受争议。从历史发展看，1923年《关于重复征税问题的报告》提出的“经济忠诚原则”虽建议在居民国和来源国之间分配不同类型所得的征税权，但当时的理论提议和后续讨论更多倾向于采用居民税收管辖权原则征税，这与1893年乔治·冯·尚茨首次提出在居民国和来源国之间以“经济忠诚”课税原则为基础，公平、公正地分配税收负担的建议有根本性区别，以致经济忠诚原则的解释力日渐式微。但受益原则和量能课税原则作为经济忠诚原则的核心要义，逐渐成为主流思想。在BEPS1.0阶段，价值创造作为核心概念，只是对受益原则的一种引申发展，并非一个经过彻底分析的指导原则，且BEPS1.0各项行动计划无意改变国际商定的跨境收入征税权分配规则，价值创造本身亦难以成为征税权国际分配的基本原则。到了BEPS2.0阶段，用价值创造这一概念接续描述支柱一的“新征税权”，以及诠释支柱二引入QDMTT是将首要征税权赋予价值创造所在辖区，引入“基于实质的所得排除”是将低BEPS风险的有形资产视为价值创造要素等特定安排和专项制度，都是恰当的，但难以用其衡量“双支柱”语境下重新划分的国际征税权及其对应的分配金额。而从受益原则概念上讲，因来源国至少从营商环境和经济环境、技术支持、法律保护、基础设施、用户贡献等方面对其辖区内经营的数字化企业作出了贡献，故可以用其论证确立来源国的征税权合理性和实际贡献。同时，受益原则也能在一定程度上为支柱二语境下各辖区对以税收筹划为目的、在辖区内没有实质经济活动或业务的跨国企业课征最低税提供理论证明。不仅如此，量能课税原则作为确定税基、衡量纳税能力的技术性规范，同样为“瀑布法”、UTPR当年补足税不足缴纳时结转至后续财年继续缴纳等制度设计提供了理论指引。
二是支柱一的设计意味着从传统基石性规则的守正，到单一税制、新联结度规则的创新。独立核算原则、独立交易原则和常设机构原则作为现行国际税收规则体系的基石，已运行近百年。从政策设计看，BEPS1.0阶段的各项措施并未突破三项基石性原则本身，而支柱一试图将新制度叠加在这些规范之上，在符合新联结度测试标准（不考虑是否构成常设机构）的前提下，由经济活动发生地对跨国企业的部分剩余利润征税，标志着单一税制（unitary taxation）的回归。所谓“单一税制”，是指在税法上将从事单一业务（unified business）的跨国企业视为单一法人纳税实体，要求其在经营业务的每个国家提交一套统一的全球合并账目，并根据反映其在每个国家实际业务比例的加权公式将总利润分配至各国征税。单一税制包括三项核心制度：（1）单一业务，一般可通过共同拥有、共同运营、共同效应三个标准进行测试；（2）统一申报，即要求在税制上将跨国企业视为单一法人对集团所得进行统一申报，其有别于现行广泛实践中的合并申报（consolidated return），也回避了独立核算原则、独立交易原则、常设机构原则、转让定价和利用低税或无税辖区避税等问题；（3）公式分配，其分配要素在理论和实务界存在四要素法（资产、工资及员工数量、销售、用户投入）、三要素法（资产、工资及员工数量、销售）、二要素法（资产或工资、销售）和单要素法（销售）之争。支柱一金额A选择的公式分配法是朝着解决当前转让定价适用独立交易原则实践难题的正确方向迈出的一大步。遗憾的是，美国支持的“综合收入范围门槛”版的金额A适用范围远不及《应对经济数字化税收挑战——支柱一蓝图报告》提出的自动数字化服务和面向消费者业务范围，以致营业收入在7.5亿欧元至200亿欧元范围的跨国企业在市场辖区不设常设机构、仅通过远程经营所带来的“无国籍收入”问题并未得到根治。也许有观点辩称，支柱二最终会将相关跨国企业在全球范围的有效税率抬升至接近15%，实现了间接课税，但两者之间仍有本质区别。而这种叠加、依存、平行的新制度关系值得深思。三是支柱二的建构彰显出从有害税收实践的应对到单次征税原则、全面征税原则的落实。近年来，在各方的激烈讨论中，支柱二改革主要涉及遏制国际层面的税收“逐底竞争”、应对遗留的BEPS问题、为各国和跨国企业创造公平的竞争环境、限制企业所得税对投资和企业选址决策的扭曲影响等政策目标是具有共识的，但用何种理论直接解释支柱二的设计却成为了实实在在的“困惑”。在学术文献中，支柱二反映的理论思想被解读为单次征税原则（Single Tax Principle，STP）和全面征税原则（Full Taxation Principle，FTP）。单次征税原则是指跨境交易所得应且仅应被课税一次。117该原则有两重含义。第一层，一笔所得仅应缴一次所得税，而不应承受重复征税。可以说，各国依据OECD和联合国的税收协定范本推动双边税收协定谈签的首要目标即是消除双重征税。第二层，一笔所得应至少缴纳一次所得税，而不应在来源国和居民国都不纳税（即双重不征税）。为妥善解决有害税收实践、混合错配安排、择协避税等早期规则漏洞，BEPS1.0阶段出台了一系列针对性措施。受近年国际政治、经济转型、产业结构、投资模式等因素影响，由不当竞争税制和逃避税活动带来的双重不征税问题成为了国际税收关注的新焦点。对此，BEPS包容性框架在2018年11月决定将BEPS1.0的第5项成果“有效打击有害税收实践”扩围，要求低（零）税率辖区（即避税天堂）制定相应的经济实质规则，而未将“不征税或低税”本身认定为遗留的BEPS问题。由此，单次征税原则衍生出的新理论——全面征税原则应运而生。全面征税原则是指跨国企业的全部所得都应且仅应被课税一次，如果一个辖区不对跨国企业的所有所得征税，则另一个辖区会补充征税。显而易见，全面征税原则印证了支柱二的设计架构，但也面临一些争议。有学者认为，全面征税原则语境下的跨国企业全部所得应在其有实际经营活动的地方被课税一次，而支柱二并不能确保跨国企业在实际经营活动所在地被课税，这与全面征税原则本身相矛盾。这或许可能表明了全面征税原则的局限性。不过，支柱二后期设计中推出的QDMTT机制恰好在一定程度上完善了该理论，而欧盟新提议的“欧洲企业：所得税框架”（Business in Europe：Framework for Income Taxation，BEFIT）也意在践行单次征税原则和全面征税原则。
（三）从BEPS1.0到BEPS2.0：适度突破的规则建构
一是实现了各类数字经济征税政策、反避税规则从单边、双边或区域实施向多边实施的有序衔接。首先，廓清了兴起于BEPS1.0阶段的数字经济征税政策与金额A的实施关系。例如，将因金额A取消的“数字服务税及其他相关类似措施”定义为其“适用取决于市场标准（如客户和用户的位置）、对非居民或外资企业实施‘圈篱’、在税收协定范围之外”三项标准，意味着签署金额A多边公约的缔约方可继续援引《联合国关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本》第12A款对技术服务费征收预提所得税，但会受到营销及分销利润安全港（MDSH）调整，而第12B款（自动数字化服务）恐难以为继。同时，对于已实施显著经济存在（SEP）立法的辖区，因该政策与金额A的目标重叠，缔约方不得将显著经济存在适用于金额A范围内的跨国企业，但可适用于其他跨国企业。其次，理顺了CFC规则与IIR、QDMTT的关系。作为BEPS第3项行动计划（制定有效受控外国公司规则）的成果，全球已有56个辖区实施了CFC规则。《支柱二GloBE规则立法模板》将CFC规则定位为“一项不同于IIR的税收规则，根据该规则，外国实体（即CFC）的直接或间接股东须就其在CFC赚取的部分或全部所得中所占的份额缴纳当期税款，无论该所得是否分配给股东”，意味着CFC规则优先于IIR适用。同时，《GloBE立法模板的征管指南》将美国的GILTI明确为“混合型CFC规则”。不过，为避免税制体系过于复杂、有效降低跨国企业的合规负担，德国将触发CFC规则的低税率标准从“低于25%”降至“低于15%”。最后，“双支柱”方案的实施可能意味着BEPS1.0阶段出台的部分反滥用政策面临取消或修改。例如：全球41个辖区实施的BEPS第2项行动计划（消除混合错配安排的影响）成果，在最终征税效果等效前提下，或因立法模板明确的混合实体和反向混合实体的所得、有效税额的分配规则而“失效”；64个辖区实施的BEPS第4项行动计划（对利用利息扣除和其他款项支付实现的税基侵蚀予以限制）成果，或在一定程度上被UTPR、STTR所部分吸收或替代。此外，欧盟《反避税指令》（Anti-Tax Avoidance Directive，ATAD）的相关条款、德国特许权使用费扣除壁垒、英国无形资产离岸收入（ORIP）课税规则、转移利润税（DPT）、跨国企业反避税法案、替代性最低税（AMT）在内的诸多特殊税制未来将何去何从，亟待系统研究。
二是推动了各国政府从共同方法、最佳实践中的自主选择权向“激励相容”这一约束条件下首要征税权的被动捍卫转变。在BEPS1.0阶段，共同方法或最佳实践的实施完全取决于各国政府的自主决策，但BEPS2.0阶段的政策外溢效应裹挟着各国被动出台政策以捍卫本国征税权。在支柱一语境下，一些国家仍酝酿出台针对跨境数字业务的预提所得税、显著经济存在政策，而支柱二新颖的执行机制可实现各国决策的“激励相容”，且一些学者认为实施QDMTT可能是对他国（潜在）实施IIR和UTPR的理性回应。从全球范围看，QDMTT已成为各税收辖区应对支柱二的优选策略。首先，因QDMTT优先于IIR、UTPR实施，其（至少几乎）完全阻止了其他辖区对跨国企业在有效税率低于15%辖区的超额利润征收补足税。其次，QDMTT减轻了税收辖区改革或减少国内税收激励措施的压力，防止了财政收入转移，并最大限度地保留了激励措施的效果，使GloBE范围外的公司仍可充分利用现有税收激励措施。再次，QDMTT具有更好的财政收入筹集效应。据瑞士、新加坡等发达国家测算，实施QDMTT预计比IIR带来更多财政收入。最后，如果QDMTT的设计及其管理满足某些条件（如会计准则、一致性标准和《GloBE立法模板的征管指南》），QDMTT将为跨国企业提供一个国际补足税的安全港，使其在摆脱GloBE下计算本地有效税率的合规负担之外，降低了被动参与多国税务机关平行审计UTPR潜在纳税义务的风险。不过，在实践中，捍卫首要征税权的“变通”方式还包括将辖区企业所得税法定税率上调至15%，对GloBE范围内的跨国企业征收附加税（如保加利亚）或不符合QDMTT标准的防卫型国内最低税（如波多黎各、百慕大）、对大型跨国企业账面利润征收税率为15%的全球替代性最低税（如美国）、引入同步适用于本国低税利润的国内IIR（如新西兰）等。
三是促成了从税收争议解决的双边化、协商性机制向税收确定性的多边化、强制性框架的变革。自2016年1月BEPS1.0成果落地实施以来，国际税收争议案件明显增加，税收仲裁受到越来越多的重视。BEPS第14项成果（使争议解决机制更有效）并未将引入强制性仲裁程序作为最低标准，只要求各成员方明示是否同意在其双边税收协定的相互协商程序机制中补充引入强制性仲裁条款。从目前《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》的102个缔约方看，仅有32个缔约方在持有特定保留立场下，同意选择适用第六章的仲裁规则。但“双支柱”方案却巧妙地将仲裁条款嵌入进来。首先，支柱一金额A的税收确定性框架突破了相互协商程序的双边协商，转而迈向多边协调。例如：预先确定性机制与预约定价安排类似，能在未来几年内对所有受影响方提供具有约束力的多边确定性；引入严格的最后期限，可确保金额A多边公约某一缔约方的不作为不会减缓确定性进程；裁决小组和类似仲裁机制的存在有助于各利益相关方在诉诸仲裁之前阻止极端的谈判立场。其次，针对金额A“相关问题”的强化税收确定性程序将鼓励税务机关更多关注风险评估、预约定价安排及类似争议预防机制，且当出现争议时可高效、及时地解决特定问题。同时，该程序允许适用范围内的跨国企业利用这一进程寻求解决多年来在相互协商程序中仍未解决的转让定价/营业利润的协定争议，允许相互协商程序经验有限的发展中国家可选择性地参与相互协商程序仲裁。最后，稳步推进支柱二争议解决机制的设计工作。目前，BEPS包容性框架正考虑三种争议解决方案：（1）依靠双边税收协定中的现有方法解决支柱二争议；（2）修订国内法（如意大利已提议引入“国内互惠争议解决条款”），授权税务主管部门基于互惠原则与未签署双边税收协定的其他辖区就支柱二争议进行谈判；（3）专门为解决支柱二争议设计一个具有约束力的多边工具。
（四）从BEPS1.0到BEPS2.0：整合优化的程序事项
一是促进了利益相关方从有限性参与到多元化融入国际税收规则设计的进程。过去十余年，因经济全球化和数字化的迅猛发展深刻影响着更多主体利益，越来越多利益相关方通过参与概念创设、营造涉税舆论、影响规则设计、推动税法移植本土化的方式重构国际税收新秩序。在BEPS1.0阶段，共举行了11次公众咨询，以非洲税收管理论坛、美洲税收管理中心（CIAT）为代表的区域性税收组织和国际货币基金组织、世界银行、联合国等部分国际组织有限度地参与其中，一些企业、社会团体则纷纷提出宝贵意见。到了BEPS2.0阶段，截至2023年12月31日，围绕尚未敲定全部条款的“双支柱”方案已举行了22次公众咨询。国际税收政策事务参与的主体更加多元、范围更加全面、程度更为深入，正成为一种全球性趋势。从实质影响方案设计的利益相关方组成看，主要包括：（1）国际组织，如七十七国集团（G77）、G24、南方中心；（2）专门委员会或小组，如联合国国际税务合作专家委员会、联合国贸易和发展会议、OECD工商咨询委员会；（3）非盈利组织，如乐施会、国际公司税改革独立委员会、税收正义网络；（4）智库和专业咨询机构，如荷兰国际财税文献局、“四大”会计师事务所；（5）高等院校和学者，如牛津大学商业税收中心、德国明斯特大学Joachim Englisch教授；（6）跨国企业，如亚马逊、宝洁、强生；（7）国内或国际商业协会、团体，如美国国际工商理事会、商业欧洲、特许公认会计师公会。这些参与者在商业模式、数字技术跃迁式发展的今天所提供的知识供给，日益丰富着BEPS2.0阶段方案的设计。
二是推动了从BEPS项目的有限衡量和监控到“双支柱”方案的系统测算及评估的转变。据BEPS第11项行动计划“衡量和监控BEPS”估算，BEPS造成的全球企业所得税收入流失已占到全球企业所得税收入总额的4%~10%，即每年企业所得税损失额达1000亿~2400亿美元。囿于可用数据的局限性，衡量BEPS的影响以及评估BEPS应对措施的有效性受到严重限制，直到BEPS2.0阶段方有所改善。从BEPS的宏观影响看，OECD《企业所得税统计（2023）》涵盖了企业所得税收入、法定税率、BEPS第13项行动计划的实施、国别报告统计数据、前瞻性的有效税率、与研发和知识产权制度相关的税收激励、CFC规则、利息限制扣除规则、标准预提所得税税率和协定预提所得税税率10类数据，涉及160余个辖区和近7600家跨国企业。研究发现，约占全球净利润（总计约65300亿美元）37.1%（约为24110亿美元）的低课税利润以低于15%的有效税率被课税，且跨国企业在全球市场的利润分布与实质经济活动持续错配，凸显了支柱二的增收潜力。从“双支柱”的政策效果看，各利益相关方始终密切跟踪改革影响。据OECD测算，在支柱一金额A的静态测算（2021年数据）中，有106家跨国企业约2046亿美元利润的征税权将被重新分配给市场辖区，导致全球企业所得税收入增加174亿~317亿美元；支柱二将使全球低税利润减少约80%，预计每年带来企业所得税收入增加1550亿~1920亿美元，这意味着全球企业所得税收入将增长6.5%~8.1%，其中，约三分之二的增收直接源自全球最低税制度的实施，而约三分之一的增收预计间接来自跨国企业利润转移的减少。而国际货币基金组织（IMF）发布的报告则认为，支柱一将使全球企业所得税收入增加约120亿美元，支柱二将使全球企业所得税收入提高5.7%，但如果QDMTT被广泛采用，新增的企业所得税收入将主要由低税实体所在来源国获得。同时，英国、爱尔兰、越南、芬兰等国政府，美国税收基金会、欧洲税务观察等研究机构，以及部分学者就实施支柱二的潜在国别影响亦进行了详细评估。
三是实现了从遵循传统管理、合规模式的路径依赖到直面创新管理、合规思路时代挑战的调整。首先，“双支柱”方案采取了一种崭新的“自上而下”的税收管理机制，不同于BEPS1.0阶段遵循的传统跨国企业“自下而上”由“来源国税务机关征税——来源国与居民国之间根据母子公司架构进行转让定价调整——最终母公司在居民国汇总申报纳税——就来源国已缴税款在居民国进行税收抵免”的税收管理模式。其中：支柱一从跨国企业集团经调整的税前利润开始计算税基，向下往跨国企业集团的不同收入来源地（市场辖区）分配，再结合营销及分销利润安全港（MDSH）、“瀑布法”简化相关计算，并由指定支付实体进行统一申报纳税；支柱二则设计了一套“自上而下”征收GloBE补足税的互锁机制。事实上，这种模式的创新会明显提高最终母公司所在辖区的牵头税务机关对整个跨国企业管理的协调性、确定性和效率性，但也对其征管能力提出了更高要求。其次，BEPS1.0阶段中的“转让定价文档和国别报告”成果作为国际社会朝向提高全球税收透明度目标迈出的关键一步，使税务机关可以通过国别报告深入了解跨国企业的整体运行情况。而BEPS2.0阶段进一步推动了税收透明度水平的阶跃提升，对跨国企业的申报数据质量和合规遵从亦提出了更高标准。例如，所有相关税务机关都要掌握支柱一范围内跨国企业涉及的9类商品或服务最终流向哪一市场辖区的完整数据链条，并能够进行追踪审查。又如，GloBE的信息申报涉及跨国企业的财务、税务、人力资源、集团架构、关联事项等数据，跨国企业需填报8张跨国企业信息表、7张辖区安全港和排除表、42张GloBE计算表在内的57张信息表，累计数据点多达246个。最后，更广泛、更高水平的多边税收征管合作机制为支柱二的落地实施提供了技术支持和能力建设。例如，OECD税收征管论坛、国际税收遵从保障项目（ICAP）、联合审计、无国界税务稽查员（TIWB）项目以及国际货币基金组织、OECD、联合国和世界银行共同推动的税收合作平台（PCT）项目。
四、结语

回望过去十年，国际社会始终不遗余力地推动着国际税收体系渐进式调整与国际税收规则适度性重构，尝试以此回应全球性财税变革的“时代之问”——什么才是适合百年未有之大变局的国际税收制度？对此，G20/OECD经历了BEPS1.0阶段的15项行动计划到BEPS2.0阶段“双支柱”方案的上下求索。尽管在支柱一可能无法最终实施的情况下，“雪崩式”的单边课税措施仍将再次导致“国际税收格局的碎片化”，支柱二的落地实施亦无法改变因其内嵌的某些设计要素而引起一些新形式的投资竞争，但相对于BEPS1.0，BEPS2.0方案演化出的新模式、新理论、新规则和新程序，对于国际社会今后寻求设计出一个全球性公平、可持续和现代化的国际税收体系而言，无疑是迈出了具有划时代意义的关键一步！
END
（本文为节选，原文刊发于《国际税收》2024年第2期）
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欢迎按以下格式引用：
刘奇超，沈涛，曹明星.从BEPS1.0到BEPS2.0：国际税改“双支柱”方案的历史溯源、体系建构与发展趋势（下）[J].国际税收，2024（2）：31-40.
●宋尚彬，郭健：新形势下地方税源建设的现状、困境与路径选择
●倪红日：我国地方税体系建设面临的挑战及政策建议
●蒋震：服务构建全国统一大市场的税制理论分析与思考
●武赫，褚晓，高婷婷：环境保护税对空气污染治理效应的评估研究
●黄景珑，张涛，赵宏娟：共享医院税收征管难点分析及完善建议——基于乐城国际医疗旅游先行区“1+X”共享医院模式的调研
●刘奇超 沈涛 曹明星：从BEPS 1.0到BEPS 2.0：国际税改“双支柱”方案的历史溯源、体系建构与发展趋势（上）
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●孙俊霞 杨程：常设机构税务风险发展趋势探析：BEPS第7项行动计划回顾与展望
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●胡云松：全球最低税与国际税收竞争：有效税率和政策选择
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