张某强虚开增值税专用发票案指导案例在司法实践中的应用总结

法税先锋刘金涛

张某强虚开增值税专用发票案指导案例在司法实践中的应用总结
一、案例背景
2004年，被告人张某强与他人合伙成立个体企业某龙骨厂，张某强负责生产经营活动。因某龙骨厂系小规模纳税人，无法为购货单位开具增值税专用发票，张某强遂以他人开办的鑫源公司名义对外签订销售合同。2006年至2007年间，张某强先后与六家公司签订轻钢龙骨销售合同，购货单位均将货款汇入鑫源公司账户，鑫源公司并为上述六家公司开具增值税专用发票共计53张，价税合计4457701.36元，税额647700.18元。基于以上事实，某州市人民检察院指控被告人张某强犯虚开增值税专用发票罪。
某州市人民法院一审认定被告人张某强构成虚开增值税专用发票罪，在法定刑以下判处张某强有期徒刑三年，缓刑五年，并处罚金人民币五万元。张某强在法定期限内没有上诉，检察院未抗诉。某州市人民法院依法逐级报请最高人民法院核准。
最高人民法院经复核认为，被告人张某强以其他单位名义对外签订销售合同，由该单位收取货款、开具增值税专用发票，不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪，某州市人民法院认定张某强构成虚开增值税专用发票罪属适用法律错误。据此，最高人民法院裁定：不核准并撤销某州市人民法院一审刑事判决，将本案发回重审。该案经某州市人民法院重审后，依法宣告张某强无罪。
二、相关应用
1、案例一：辽宁省高级人民法院驳回申诉通知书（2020）辽刑申2号
针对陈晓阳的申诉，辽宁省高级人民法院认为，陈晓阳明知陈某某出资购买黄金，以增值税专用发票实际控制的上海晓路公司及上海睿泓公司从上海黄金交易所一级会员单位购买的黄金交给陈某某或其指定的人，再以上述两家公司的名义向大连创宏基商贸有限公司、大连利源来商贸有限公司等全国200余家用票公司开具黄金类增值税专用发票，通过原审被告人何智胜、陈永连等人将发票交给用票公司，获取经济利益。上海晓路公司自2015年8月至2017年2月，虚开增值税专用发票价税合计人民币1888757328.50元，税额人民币274434824.66元；上海睿泓公司自2016年1月至2016年5月，虚开增值税专用发票价税合计人民币615555470.78元，税额人民币89439683.52元。证人王某、陈某某的证言、原审被告人梅俊、杜志平、何智胜及陈晓阳的供述证明，陈晓阳明知上海晓路公司、上海睿泓公司与大连创宏基商贸有限公司、大连利源来商贸有限公司等全国200余家用票公司没有真实的黄金货物交易，为上述公司虚开黄金类增值税专用发票。本案中存在黄金交易，交易双方和出票方、用票方并不一致，用票方无实际交易，不应取得黄金类增值税专用发票。陈晓阳与何智胜等人违反国家对增值税专用发票管理规定和税收法律规定，为他人虚开黄金类增值税专用发票，进而谋取非法利益的行为均已构成虚开增值税专用发票罪。本案与最高人民法院于2018年12月4日公布的指导案例在主观方面、客观方面、侵犯的客体上并不相同。陈晓阳所提申诉理由无事实根据和法律依据。
小结：交易双方和出票方、用票方并不一致，用票方无实际交易，不应取得增值税专用发票。若取得增值税专用发票，则可涉嫌虚开增值税专用发票。
2、案例二：广东省高级人民法院驳回申诉通知书（2020）粤刑申42号
针对江赵兵的申诉，广东省高级人民法院认为，最高人民法院公布的“张某强虚开增值税专用发票案”中，被告人张某强因其经营的个体企业无法为购货单位开具增值税专用发票，以其他单位名义对外签订销售合同，由该单位收取货款、开具增值税专用发票，实质系由挂靠公司缴纳税款，故张某强不具有骗取国家税款的目的，客观上也不会造成国家税款损失。而本案中，江赵兵在没有真实货物交易的情况下虚开增值税专用发票用于抵扣税款，具有骗取国家税款的目的，江赵兵的行为具有社会危害性，与张某强案存在本质不同，因此，江赵兵申诉提出本案应参照该案处理的意见不成立。
小结：张某强虚开增值税专用发票案，是以其他单位名义对外签订销售合同，由该单位收取货款、开具增值税专用发票，实质系由（被）挂靠公司缴纳税款，故挂靠方不具有骗取国家税款的目的，客观上也不会造成国家税款损失。
3、案例三：内蒙古自治区包头市中级人民法院刑事判决书（2019）内02刑初3号
内蒙古自治区包头市中级人民法院认为，针对各被告人辩护人关于本案虚开增值税专用发票给国家造成税款损失具体金额不确定进而影响本案定罪、量刑的相关辩护意见及辩护人提到的两个案例，包头市中级人民法院认为在辩护人提到的张某强虚开增值税专用发票案中，张某强存在真实交易，只因系小规模纳税人无法为购货单位开具增值税专用发票，遂以他人公司名义对外签订合同，开具增值税专用发票，故其主观上不具有骗取国家税款的目的，客观上未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪。本案中现有证据证实涉案公司均不存在真实交易，故该案例不适用于本案。关于何涛虚开增值税专用发票案，是以给国家利益造成损失为关键词的案例，但该案例并没有表述给国家税款造成损失是认定该罪名的唯一标准。本案中公诉机关是以虚开的税款数额进行指控，本院认为现有证据可以证实涉案公司均不存在真实交易且虚开的税额数额巨大，故根据《中华人民共和国刑法》第二百零五条的规定，该辩护意见不予采纳。
小结：是否存在真实交易是问题的基础，在此基础上，挂靠其他单位开具发票并收款，才可以适用张某强虚开增值税专用发票案指导案例最高院观点进行辩护。是否给国家税款造成损失不是认定虚开增值税专用发票罪的唯一标准。
4、案例四：北京市第二中级人民法院刑事判决书（2019）京02刑终113号
北京市第二中级人民法院认为，作为刑事犯罪的虚开增值税专用发票罪，不仅要从形式上把握是否存在虚假开具增值税专用发票的行为，还要从实质上把握行为人虚开增值税专用发票的主观心态以及客观后果。最高人民法院在2018年12月4日召开新闻发布会，公布了“人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例（第二批）”，其中第一个案例为“张某强虚开增值税专用发票案”，在该案例中，最高人民法院指出，“被告人张某强以其他单位名义对外签订销售合同，由该单位收取货款、开具增值税专用发票，不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪”，这就意味着在认定构成虚开增值税专用发票罪时，需要行为人主观上具有骗取国家税款目的，客观上造成了国家税款损失。
小结：在认定构成虚开增值税专用发票罪时，需要行为人主观上具有骗取国家税款目的，客观上造成了国家税款损失。
5、案例五：山东省淄博市临淄区人民法院刑事判决书（2019）鲁0305刑初20号
山东省淄博市临淄区人民法院认为，关于被告单位及被告人的辩护人发表的被告单位淄博六星物流有限公司及被告人陈德利没有骗取国家税款的故意，没有造成国家税款损失的辩护意见。经查，被告人陈德利作为淄博六星物流有限公司的负责人，在其公司与受票方浙江某公司没有实际业务的情况下，明知其虚开给该公司的货物运输业增值税发票将被用于抵扣税款，明知受票公司有骗取国家税款的目的而放任其发生，其具有骗取国家税款目的的间接故意；丽水市国税局稽查局出具的发票明细证实涉案发票已由受票单位浙江某公司抵扣税款，被告单位淄博六星物流有限公司及被告人陈德利的行为造成了国家税款损失。故辩护人的该辩护意见与实际不符，不予采纳。
小结：与受票方没有实际业务的情况下，明知其虚开给该公司的专用发票将被用于抵扣税款，明知受票公司有骗取国家税款的目的而放任其发生，其具有骗取国家税款目的的间接故意；受票单位已经抵扣税款，虚开行为即造成国家税款损失。
三、总结
近日，关于印发《最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》的通知规定，注意把握一般涉税违法行为与以骗取国家税款为目的的涉税犯罪的界限，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚。结合上述最高人民法院指导案例及相关司法案例，总结如下：
1、司法机关基本已经达成共识：不以骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理。
2、在认定构成虚开增值税专用发票罪时，需要同时考察行为人：主观上是否具有骗取国家税款目的，客观上是否造成了国家税款损失。但实务中，基层法院对最高人民法院的指导案例的理解有所不同，并不一定都按照上述同时考察主客观来进行裁判。
3、希望最高人民检察院的这份意见，能统一司法机关对虚开犯罪认定的认识，避免各地自行其是，不利于建立司法权威。