助力实现碳达峰碳中和的税收政策优化探索

李威03

作者：
张秋林（河北省税务干部学校）
王晓洁（河北经贸大学财政税务学院）
王秀哲（河北经贸大学财政税务学院）

当前，绿色低碳发展已成为国际共识，解决碳排放问题需要国际社会共同努力。习近平主席在2020年联合国大会上宣布，中国将提高国家自主贡献力度，二氧化碳排放力争于2030年前达到峰值，努力争取2060年前实现碳中和。税收是推动我国绿色发展、实现碳达峰碳中和（以下简称“双碳”）的重要政策工具，可为实现“双碳”目标提供有力支持和保障。
在“双碳”目标提出之前，就有学者对绿色经济、循环经济、生态环保等方面的税收政策支持作过相关研究。“双碳”目标提出后，相关研究更是层出不穷。针对税收政策如何在增加碳排放成本的基础上激励企业技术升级并参与碳排放市场交易，张莉 等（2021）建议完善现有限制性税种，例如对煤征收消费税、提高煤适用的资源税税率。同样，丁丁 等（2020）、李建军 等（2021）建议将碳排放纳入现有税种的征税范围，例如在资源税或环境保护税下增设相应子税目。许文（2021）、李建军 等（2021）、贾晓薇 等（2021）论证了开征碳税的必要性，黄潇（2021）同样认为单独设置新税种能更好发挥减碳效应。王佳邓 等（2021）建议适度提高环境保护税税率，同时配合企业所得税优惠等辅助政策。邓微达 等（2021）也强调，实施一定力度的税收政策才能达到减排效果，但力度过大会对经济产生负面效应。在税收政策对碳减排的影响效应方面，不少学者也进行了实证分析。王佳邓 等（2021）利用可计算一般均衡模型发现环境保护税具有碳减排的协同效应，但是仅靠环境保护税减轻温室效应作用有限。梁伟 等（2014）同样利用可计算一般均衡模型发现，虽然征收碳税有利于优化能源消费结构，但也会影响宏观经济发展，如果缺乏相应配套措施的辅助，很难实现“双重红利”。而李晓红 等（2019）发现财政补贴和税收优惠对清洁能源技术创新均有正向激励作用。此外，还有一些学者提出，完善碳排放权交易市场税收政策以促进碳减排（马海涛 等，2021）。
当前我国如何实现“双碳”目标还处于不断探索过程中，相关税收政策也需进一步细化以提升与“双碳”目标的契合度。作为促进绿色低碳发展的重要政策工具，碳税的开征与否在我国仍存在一定争议。本文暂且搁置争议，立足碳税以外的政策工具，从推动能源清洁低碳高效利用和产业优化升级、发展绿色低碳技术以及生态系统碳汇的角度探索研究助力实现“双碳”目标的税收政策。

一、我国助力实现“双碳”目标的税收政策现状
为贯彻落实党的二十大精神，“推动能源清洁低碳高效利用”，税收政策发挥了一定作用。在我国现行税制体系中，用以调节能源消耗及能源消费结构的税收政策主要体现在资源税、消费税以及增值税中。资源税方面，我国目前对原油、天然气、煤等化石能源征收资源税。例如，我国税法规定，对原油和天然气征收6%的资源税，对煤适用2%到10%的幅度税率。同时，为了鼓励煤炭资源集约开采利用，自2023年9月1日至2027年12月31日，对充填开采置换出来的煤炭，资源税减征50%。消费税方面，我国目前对成品油征收消费税，成品油具体包括汽油、柴油、航空煤油、石脑油、溶剂油、润滑油和燃料油7个子税目。其中，汽油、石脑油、溶剂油、润滑油均适用1.52元/升的定额税率，而柴油、航空煤油和燃料油适用的定额税率为1.2元/升。增值税方面，税收优惠多集中于清洁低碳能源发电领域。例如，自2015年7月1日起，对纳税人销售自产的利用风力生产的电力产品，实行增值税即征即退50%的政策。
从实现“双碳”目标的要求和路径看，我国工业、建筑和交通等领域能源消耗高，碳排放问题严重，短期内推动产业优化升级进而实现净零碳排放的任务艰巨。在工业领域，推进碳减排的税收政策主要体现在环境保护税和企业所得税中。环境保护税方面，当前我国对大气污染物、水污染物、固体废物等应税污染物按照定额税率征收环境保护税。企业所得税方面，主要是利用研发费用加计扣除的优惠政策鼓励行业企业科技创新。例如，根据《财政部 税务总局关于进一步完善研发费用税前加计扣除政策的公告》（财政部 税务总局公告2023年第7号）的规定，将所有符合条件行业企业的研发费用加计扣除比例由75%提高到100%，进一步助力产业优化升级。在建筑领域，当前我国与绿色节能建筑相关的税收政策主要集中在新型墙体材料销售方面。我国税法规定，纳税人销售自产的符合条件的新型墙体材料，可享受增值税即征即退50%的优惠政策。在交通领域，推进清洁低碳转型的税收政策主要体现在消费税、车辆购置税和车船税方面。我国税法规定：对乘用车以排气量为依据征收消费税；对在我国境内购置汽车等应税车辆的单位和个人征收10%的车辆购置税；对我国境内的车辆船舶所有人或者管理人，根据排气量、吨位数等征收车船税。此外，自然生态系统中，陆地生态系统固碳是当前国际社会公认的最经济可行和环境友好的减缓大气二氧化碳浓度升高的重要途径之一。我国现行推进生态系统碳汇能力提升的税收政策主要集中在企业所得税、个人所得税和增值税方面。我国税法规定：对从事农作物新品种的选育、中药材的种植、林木培育和种植以及林产品的采集等项目的所得免征企业所得税；对个人或个体户、个人独资企业和合伙企业从事种植业取得的所得，暂不征收个人所得税；对直接从事种植业、林业等的单位和个人销售自产的属于税法规定范围的初级农产品免征增值税；等等。
综合来看，现行税收政策在助力碳减排方面发挥了重要作用。但是，我国能源消耗总量和强度仍然较大，化石能源消费占比过高，产业优化升级面临的碳减排压力大，绿色低碳技术自主创新能力不足，生态系统碳汇能力受限，这些都是阻碍我国顺利实现“双碳”目标的现实挑战。因此，本文着重梳理分析当前我国助力实现“双碳”目标的税收政策现状及存在的问题，进而提出优化建议，以更好发挥税收政策应有的激励约束作用。

二、当前我国助力实现“双碳”目标税收政策存在的问题

（一）推动能源清洁低碳高效利用的税收政策存在的问题
总体上，我国能源消耗总量和强度较大，化石能源消费占比过高。但是，相关税收政策调节力度不足，难以有效发挥税收对能源清洁低碳高效利用的激励作用。
1.资源税政策存在的问题。当前，我国化石能源中，原油和天然气适用的资源税税率为6%，煤适用的是2%到10%的幅度税率。在我国多数地区，煤资源税实际税率低于10%，甚至低于原油、天然气的适用税率6%。现阶段，我国总发电量中约有67%来自以燃煤为主的火电，煤适用的资源税税率偏低导致其消费并不会受到资源税的直接影响。因此，现行资源税政策难以有效激励能源清洁低碳高效利用的实现。
2.消费税政策存在的问题。我国成品油消费税在适用税率、征收环节等方面均存在一定局限。首先，我国成品油消费税7个子税目适用的税率结构相对单一，税率差异化设计不足。例如，汽油、石脑油、溶剂油、润滑油适用的税率均为1.52元/升，没有设定差别参数，相对单一的税率结构无法有效纠正不同种类成品油对环境造成的负外部性，也难以通过税收影响能源消费结构。其次，成品油消费税在生产、委托加工、进口环节征收，但未涉及终端销售环节。再加上消费税的价内税属性，消费者无法有效感知税负，因此，成品油消费税本应发挥的碳减排作用大打折扣。此外，由于消费税属于中央税，地方政府缺乏监管动力，对成品油征收消费税的支持力度可能不足。
3.增值税政策存在的问题。我国现行增值税税收优惠政策对推动能源清洁低碳高效利用的激励作用较小。目前，我国与碳减排相关的增值税税收优惠多集中于清洁低碳能源发电领域。但是，该类税收优惠主要体现在风能发电方面，而其他诸如水核光电等清洁能源发电则没有相应的增值税优惠政策或相关优惠政策已执行到期。同时，增值税即征即退政策在能源产业全产业链上分布不均，目前缺少支持能源消纳以及储能技术研发的增值税税收优惠政策，总体上导致现行增值税政策对推动能源清洁低碳高效利用的激励作用不足。
（二）推动产业优化升级的税收政策存在的问题
贯彻落实党的二十大精神，推动工业、建筑、交通领域清洁低碳转型，需要税收政策的引导和支持。然而，我国现行税收政策在推动产业优化升级方面还存在一些问题亟待解决。
1.工业领域。现阶段，我国工业领域多为高耗能、高排放行业，碳减排压力大。从税收角度看，当前推进工业领域节能降碳的税收政策调节力度略有不足。例如，在工业生产环节，环境保护税征收范围较窄、适用税率过低，无法有效约束碳排放。长期来看，工业领域清洁低碳转型需要推进低碳工艺革新以及数字化转型，利用先进技术助力工业领域各行业全链条改革，推动高端制造业发展。然而，我国仍然缺乏专门激励高耗能、高排放行业进行数字化转型、推动高端制造业发展的税收优惠政策。
2.建筑领域。绿色节能建筑能够有效推动碳减排。我国鼓励建筑领域提升节能标准，但是绿色节能建筑材料的技术研发需要大量资金投入，对既有居住类建筑节能改造也需资金支持，建筑成本高。当前，我国与绿色节能建筑相关的税收优惠政策相对较少，覆盖面窄。例如，纳税人销售自产的符合条件的新型墙体材料，可享受增值税即征即退50%的优惠政策。除此之外，个别推出的零星税收优惠政策，总体上对建筑领域清洁低碳转型产生的激励作用有限。
3.交通领域。与推进交通领域清洁低碳转型相关的税种主要有消费税、车辆购置税和车船税。其中，消费税方面，乘用车消费税以排气量为计税依据实施差别税率，但是排气量与碳排放量不一定成正比。同时，为避免适用高档次消费税税率，一些汽车制造商转而生产小排量汽车，为保证小排量汽车的动力性能而选择应用一些高排放技术，这与当前节能减排的理念不符。车辆购置税方面，我国车辆购置税实行统一比例税率10%，无法有效调节高耗能汽车的消费。车船税方面，根据排气量、吨位数等计征车船税无法有效发挥税收对车船节能减排的约束作用。
（三）推进绿色低碳技术研发应用的税收政策存在的问题
为贯彻落实党的二十大精神，充分发挥绿色低碳技术在碳减排中的重要作用，我国重点推广了一批绿色低碳技术，例如碳捕集、利用与封存类技术，非化石能源类技术，节能及提高能效类技术，等等。虽然我国现行税制体系中有一些激励资源综合利用、环境保护和节能减排的税收优惠政策，但是缺乏专门针对绿色低碳技术研发和应用的税收优惠政策。当前，我国绿色低碳技术自主创新能力不足，绿色低碳技术研发和应用成本较高，研发进程缓慢。这需要政府实施专项税收优惠以调动企业对绿色低碳技术的研发积极性，进而实现大规模商业应用。此外，我国现有鼓励企业节能减排的税收优惠政策多以直接优惠即“事后优惠”为主，企业只有短期内实现资源综合利用或节能减排才能享受相应的税收优惠，这与我国当前强调要从源头控制碳排放的基本原则不符。因此，对绿色低碳技术在研发环节实施加速折旧、提高研发费用加计扣除比例、投资抵免等间接优惠力度尚显不足。
（四）推进生态系统碳汇能力提升的税收政策存在的问题
现阶段，我国比较重视培育陆地生态系统的碳汇能力并出台了一系列税收优惠政策。例如，我国税法规定：对从事林木培育和种植的所得免征企业所得税；对个人或个体户、个人独资企业和合伙企业从事种植业取得的所得，暂不征收个人所得税；对从事种植业、林业等的单位和个人生产的初级农产品免征增值税等。但是，鉴于我国当前自然生态系统受到破坏，需利用税收政策激励生态系统的保护和修复。而现行税制体系中，缺乏推进生态系统碳汇能力提升的税收政策支持。在全面保护天然林、加强草原生态修复治理、强化湿地保护修复、推进海洋生态系统保护修复等过程中，需发挥税收政策的调节作用，助力生态系统碳汇能力的巩固提升。

三、助力实现“双碳”目标的税收政策优化建议
（一）完善推动能源清洁低碳高效利用的税收政策
现阶段，我国需重点控制化石能源消费，充分利用税收政策推进清洁能源体系建设，有效减少碳排放。
首先，在资源税方面，适度提高煤的适用税率。如前所述，同为能源矿产的煤在我国一些地区适用的幅度税率最低为2%，远远低于原油、天然气的适用税率6%。煤的资源税适用税率过低不利于发挥税收对能源消耗的调控作用。因此，应当有计划地调整煤的资源税适用税率，可逐步由现行2%至10%这一幅度区间逐步提高为6%至10%，进而充分发挥税收对煤炭清洁高效利用的约束作用。
其次，在成品油消费税方面，调整适用税率，逐步推进征收环节后移，并适时将其改为中央地方共享税。第一，为有效发挥成品油消费税对能源消费结构的调节作用，应调整优化成品油子税目税率结构，设置更具差异化的税率，以纠正不同类型能源对环境造成的负外部性。具体地，可考虑设计为阶段性税率调整模式，分阶段逐步提高不同类型能源适用的消费税税率，从整体统筹规划税制体系设计，既要实现税率合理化运行，又要避免综合税率过高增加纳税人的税收遵从负担。第二，改革征收环节，逐步将成品油消费税征收环节后移至消费端。征收环节后移能使消费者更易于感知到税负，进而有意识地调整自身的能源消费行为。第三，适时将成品油消费税由中央税改为中央地方共享税，增强地方政府的监管动力和征税积极性。
最后，在增值税方面，逐步扩大使用清洁能源的增值税即征即退税收优惠政策覆盖范围。贯彻落实党的二十大“统筹水电开发和生态保护，积极安全有序发展核电”精神，增值税即征即退优惠政策适用范围应当全面覆盖各类清洁能源发电领域，尤其保障水电、核电均能享受增值税即征即退税收优惠。同时，进一步增强支持能源消纳以及储能技术研发的增值税税收优惠力度，推进增值税优惠政策在能源产业全产业链上的均匀分布。
（二）完善推动产业优化升级的税收政策
首先，在工业领域，进一步优化税收奖惩机制，加速推动落后高耗能、高排放行业的淘汰退出，助力产业优化升级。例如：完善环境保护税政策，适度提高在工业生产环节排放大气污染物、水污染物等应税污染物适用的环境保护税定额税率；进一步拓展应税污染物范围，将碳排放量大、危害人体健康、易于征管的污染物纳入环境保护税征收范围；同时实施阶段性税率调整机制，倒逼企业从源头减少碳排放。再如，实施企业所得税、增值税等税收优惠政策，鼓励企业数字化转型，推进高端制造业绿色发展，进而实现工业发展与碳排放“脱钩”。对于从事工业领域低碳工艺革新的企业，可在现行研发费用加计扣除优惠政策的基础上进一步提高其加计扣除比例；此外，推动传统产业优化升级，鼓励企业对所研发低碳工艺进行技术转让，对该类低碳工艺技术转让在一定时期内免征企业所得税。
其次，在建筑领域，进一步加大对绿色节能建筑的税收支持力度，助力建筑领域绿色低碳转型。在激励绿色节能建筑材料技术研发方面，应当逐步增强企业所得税税收优惠力度，提高研发费用加计扣除比例。在推进绿色节能建筑实施应用方面，应当逐步拓宽增值税税收优惠覆盖面，使更多的绿色节能建筑材料均能享受到增值税即征即退优惠政策。例如，纳税人销售符合节能标准的绝缘材料以及外窗等各类节能建筑材料，也应享受增值税即征即退优惠政策。
最后，在交通领域，利用税收优惠政策推动以新能源汽车为重点的低碳交通体系建设，进一步完善消费税、车辆购置税和车船税政策。消费税方面，将乘用车消费税计税依据由排气量改为碳排放量，根据车辆每百公里碳排放量设计差异化税率；车辆购置税方面，取消统一比例税率，同样按照车辆每百公里碳排放量设计差异化税率，同时延续和优化新能源汽车车辆购置税减免政策；车船税方面，改革车船税计税依据，根据车辆、船舶的百公里碳排放量设计差异化税率，并对碳排放量低的车辆、船舶免征车船税。
（三）完善推进绿色低碳技术研发应用的税收政策
如前所述，绿色低碳技术中的碳捕集、利用与封存类技术应用前景广阔，碳减排力度大。因此，我国应当尤其注重提高对该类绿色低碳技术研发应用的专项税收激励。例如：在研发环节，对碳捕集、利用与封存类技术实施企业所得税优惠，提高研发费用加计扣除比例，降低研发成本，激励企业增加研发投入；在成果转化环节，可考虑在我国财政状况允许的情况下，对碳捕集、利用与封存类技术的转让所得免征企业所得税。总而言之，现阶段我国应当尽快出台有针对性的税收激励政策，加快推进绿色低碳技术研发并投入商业应用，助力实现“双碳”目标。
（四）完善推进生态系统碳汇能力提升的税收政策
当前我国陆地生态系统碳汇能力较强，政府应当继续实施相关税收政策并进一步加大优惠力度，鼓励企业从事种植业、林业，增强森林、草原、湿地的碳吸收能力。例如，进一步完善提高农产品种植、植物生产销售的增值税和企业所得税税收优惠政策。在此基础上，逐步提高培育海洋生态系统碳汇能力的税收政策支持力度，可考虑适时开征污染税、垃圾税等，推进海洋生态系统保护修复，培育海洋生态系统碳汇能力。此外，在充分发挥税收激励生态系统碳汇能力提升的基础上，将税收优惠适用于我国现行碳排放权交易市场，将税收政策与碳排放权交易市场有机结合起来，共同助力碳减排。具体地，可考虑利用企业所得税税收优惠鼓励市场主体间进行碳汇交易，推动碳汇市场发展。例如，允许企业将碳汇购买支出根据一定比例在所得税税前扣除，降低企业碳汇交易成本。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第12期。）

欢迎按以下格式引用：
张秋林，王晓洁，王秀哲.助力实现碳达峰碳中和的税收政策优化探索[J].税务研究，2023（12）：101-106.


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