涉税专业服务法制平衡链的基本结构及实施建议

李威03

作者：
孙培山（辽宁省注册税务师协会）

涉税专业服务是涉税专业服务主体应委托服务的纳税人的委托，向其提供并使其获得某种效用的税务业务作业的规范活动。涉税专业服务主体是指依法享有涉税专业服务权利和承担涉税专业服务义务的自然人和法人，其既是涉税专业服务的受托人，也是涉税专业服务行业发展的推动力量，与各类涉税专业服务委托人共同构成涉税专业服务利益相关方。但是，在涉税专业服务行业发展过程中，某些利益相关方忽视法制平衡关系，损害涉税专业服务市场秩序的问题时有发生。因此，为了有效避免此类问题，相关部门应在健全完善相关法律制度的同时，打造一个能够实时敦促利益相关方恪守法律制度规范的涉税专业服务法制平衡链，保障和促进涉税专业服务行业高质量发展。

一、涉税专业服务法制平衡链提出的背景
自二十世纪九十年代以来，我国涉税专业服务历经三十余年的改革发展，在维护委托人合法权益、国家税法尊严和税收权益、社会主义市场经济体制运行等方面发挥了重要作用，行业经营持续长足发展。与此同时，我国涉税专业服务在不断发展演进的过程中也存在着一些制约和影响其依法执业效能的实际问题。一是依法执业理念和服务宗旨意识有待强化。部分涉税专业服务机构和涉税专业服务执业人员对涉税专业服务依法执业高质量发展的深刻内涵、客观要求和重要意义，以及依法执业的宗旨和使命认识不足，容易在受到诱惑的情况下配合委托服务的纳税人共同谋求不法利益，损害国家税收权益。二是依法执业的专业能力和规范程度有待提高。目前，我国涉税专业服务机构数量较多、服务水平参差不齐，大多以提供税务代理、代账报税等简单服务为主。涉税专业服务执业人员整体综合素质、专业化水平参差不齐，35岁以下的占比较低，后续人才资源不足。行业人才资源与涉税专业服务市场需求的适应性和匹配度存在缺陷。三是依法执业的执业标准及业务指引执行质效有待提升。部分涉税专业服务执业者尚未对规范行业主体依法执业的行业执业准则及业务指引形成自觉遵从意识，难以对标法律制度规范自身执业行为，工作底稿填制不尽规范、工作流程不尽严谨、工作标准不尽统一、风险把控意识薄弱等问题时有出现。四是依法执业的行业自律规范执行有待加强。涉税专业服务行业主体之间恶性压价竞争客户等行业内卷现象屡有发生，给服务质量、市场秩序和行业主体形象带来诸多负面影响。
上述问题出现的主要原因是部分涉税专业服务利益相关方法治观念淡漠，甚或在委托、受托服务过程中，忽略或突破法制边界与底线，恣意破坏法制平衡关系。这些问题的出现，严重危害了涉税专业服务市场秩序和法治环境，对涉税专业服务行业依法执业、健康有序高质量发展形成了不容小觑的负面影响。因此，必须切实提升涉税专业服务行业制度化规范化管理效能，通过探索建立涉税专业服务法制平衡链，打造依法执业的操作运行机制，直观展现涉税专业服务法制规范和行为守则，助力法律制度规范和约束效能的提升。

二、涉税专业服务法制平衡链的基本结构和主要功能

（一）涉税专业服务法制平衡链的基本结构
所谓法制平衡链，就是基于税法及相关法律制度规定，对不同涉税专业服务利益相关方委托受托开展涉税专业服务业务的行为和活动，强化法制规范和约束的操作运行机制。笔者认为，法制平衡链的基本结构应涵盖以下三个组成部分。一是涉税专业服务法律制度体系，即税法及税收相关法律、法规和规范性文件。法律制度是涉税专业服务法制平衡链的基本构成要素，是法制平衡链得以构建的首要条件，是法制平衡链建立的核心和根基。二是涉税专业服务委托主体及其委托行为，主要是纳税人及受其委托的扣缴义务人等主体的涉税服务需求。这是涉税专业服务法制平衡链的重要组成部分，也是涉税专业服务业务的需求侧。三是涉税专业服务业务受托主体及其受托行为，主要是税务师行业主体等涉税专业服务主体及其受理承办委托主体委托的涉税专业服务业务的各种行为和活动。这是涉税专业服务法制平衡链组成部分中十分重要的专业服务业务供给侧。三个组成部分相互关联，共同构成法制平衡链的基本结构。
如图1（略）所示，将涉税专业服务利益相关方依法开展涉税专业服务活动所处的法制环境设定为一个封闭的圆环。圆环的中心点（L）即税法及税收相关法律、法规和规范性文件。圆环内侧的TC1、TC2、C1C2三条相等的线段分别在受托人Trustees（T）、委托服务的纳税义务人Clients（1）（C1）、委托服务的非纳税义务人Clients（2）（C2）这三点相交，构成一个稳定的等边三角形，相切于封闭圆环。意即涉税专业服务的各个利益相关方都被囊括于封闭的圆环即平衡稳定的法制环境之中，均须在既有法制规范下正确而恰当地确定其受托或委托的主旨和目标。只有这样，涉税专业服务各利益相关方之间的服务关系才能持久维系、平稳健康发展，涉税专业服务才能依法依规优质高效开展。
由等边三角形三条等边的交点（T、C1、C2）分别向圆环的中心点（L）延伸出三条直线，直至交会。以此表明，不同涉税专业服务利益相关方依法委托、受托业务，具有同等的法律地位，必须同样遵从法律，谋求合法的服务利益；法律对各利益相关方在涉税专业服务中合法的服务利益，给予同等的支撑和保护；任何利益相关方若以涉税专业服务攫取非法利益，都同样会受到法律的追究。
等边三角形三条等边的中点分别与中心点（L）垂直相交。意指无论受托提供服务的涉税专业服务机构，还是委托寻求涉税专业服务的纳税人，其谋求经济利益与获取预期服务的行为和活动，必须以法律规定为基准。与中心点（L）垂直相交的中点任何一方都不得逾越，即各利益相关方谋求服务利益的一切行为和活动都必须受到法制的约束，以法制为准绳。
（二）涉税专业服务法制平衡链的主要功能
一是以法制平衡链为理清涉税专业服务利益相关方的法律地位赋能。涉税专业服务法制平衡链能够直观而清晰地反映不同涉税专业服务利益相关方在服务流程中所处的法律地位及其相互之间的法律关系。纳税人和涉税专业服务机构在寻求和提供服务的过程中必须守法合规，不得逾越法律底线。
二是以法制平衡链为涉税专业服务主体依法执业赋能。构建涉税专业服务法制平衡链有利于帮助涉税专业服务主体更加深刻地理解自身在涉税专业服务中的法律地位、与委托服务的纳税人之间的法律关系，以及正确认识、妥当处理这种法律关系的必要性，切实帮助其增强法治观念。
三是以法制平衡链为涉税专业服务委托人配合受托人依法执业赋能。涉税专业服务法治平衡链有助于引导和促进委托寻求涉税专业服务的纳税人客观、真实、及时、有效地提供相应资料，认真配合专业服务工作开展；有助于切实提高通过涉税专业服务机构寻求服务的纳税人的税法遵从度，消除纳税人试图通过涉税专业服务攫取非法利益的侥幸心理。
四是以法制平衡链为强化涉税专业服务制度化规范化管理赋能。涉税专业服务法制平衡链有助于增强涉税专业服务法制教育培训的直观性、针对性、实用性和实效性，不断增强涉税专业服务利益相关方谋求预期利益的法治观念；有助于涉税专业服务利益相关方自觉抵御各种形式的非法利益诱惑，积极践行、协同配合，促进涉税专业服务依法依规开展。

三、涉税专业服务法制平衡链的实施方略
（一）完善法律制度，增强法律约束
1.健全完善相关法律制度，大力增强税法约束力。一是相关部门应当完善涉税专业服务相关法律法规，科学界定行政性服务与市场化服务的内涵和范畴，帮助各类涉税专业服务机构明确各自的服务领域、充分发挥服务功能，帮助涉税专业服务行业依法执业。二是进一步依法规范涉税专业服务机构的执业行为，就应当实现相关法律规范适用范畴的法制平衡。实现各类涉税专业服务行业主体依法执业的法制平衡需要确保不同涉税专业服务主体取得同等的法律地位，使其既享有同等的法制规范和支撑，又受到同等的法制监督和约束。这是法制平衡链基本结构中法制体系构成要素的应有之义。
2.制定规范的运行规则，打造保障和促进法制平衡链运行效能提升的有力抓手。健全完善的相关法律制度的功能和效能，有赖于操作运行层面的具体规则制定和实施。涉税专业服务行业主管部门应当统筹加强行业监督，促进行业自律管理，指导涉税专业服务行业协会制定法制平衡链在本行业的操作运行规则，并以此实时督查行业业务指引、执业准则的执行情况，强化推进执行落实的措施；还应对法制平衡链运行效能进行检查评鉴的内容、重点、指标、标准和依据，实施检查的方式和检查结果的应用等，作出具体操作规定。
（二）规范业务操作，提升执业效能
1.大力促进涉税专业服务供给侧即受托人强化依法受托承办意识，提升依法执业素养和效能。
一是针对存在问题制定具体规范措施，增强涉税专业服务法制平衡链操作运行规则的针对性和实用性。相关部门应切实加强职业操守教育，帮助广大涉税专业服务从业人员深刻认识涉税专业服务依法执业高质量发展的深刻内涵、客观要求和重要意义，强化正确的行业发展理念和服务宗旨意识；还应大力加强各种类型的专业技能培训，培养业务骨干，开展业务竞赛，组织业务交流，带动全员整体综合素质、专业能力和规范化水平尽快大幅度提升。涉税专业服务行业应自觉加强自律管理，将依法执业的业务指引及执业准则的学习、落实等，列入涉税专业服务自律检查和专项检查，促进严格遵从。
二是加大依法执业的行业自律规范力度，切实提升行业自律指引与自律惩戒实施效能。进一步加强行业自律检查，对查出的违法违规问题，强力督促行业主体加速纠正和整改。通过开展严格自律检查的方式，使自查自纠切实成为经常性、常态化、重实效的自我约束的行为过程。
2.大力促进涉税专业服务需求侧即委托人强化守法委托意识，持续提升和优化办理委托业务的素养和效能。促进委托人增强承担委托责任和履行委托义务的法治意识，加强委托行为自我约束。各级税务机关也应在税收宣传中着力促进涉税专业服务委托人提高守法委托意识，促进委托人增强承担委托责任和履行委托义务的法治意识，加强委托行为自我约束。确保纳税人向涉税专业服务机构寻求服务时，能客观真实、完整及时地提供相关数据资料，以利于受托人依法受理承办涉税专业服务业务，确保受理承办的结果和结论经得起法制检验。
（三）建立责任体系，强化系统规范
只有充分发挥各相关责任主体职能，才能强化法制平衡链施行的系统性规范，保障法制平衡链规范有序、顺畅高效运行。相关部门要审慎确定涉税专业服务法制平衡链构建、管理、监督的主体及其职责。
1.由担负涉税专业服务行业监管职能的税务机关负责对法制平衡链整体构建工作进行指导和监督。负责征询审计监督部门及其他行业监管部门有关意见。
2.行业监管部门应敦促行业协会加强法制平衡链管理，将法制平衡链基本结构中受托服务的涉税专业服务机构及其从业人员依法执业受理承办涉税专业服务业务情况，列入税务行政执法检查范围，并对发现问题依法依规进行查处、通报；也应遵循国家审计机关有关工作部署和要求，对法制平衡链施行过程中存在的问题进行督查，对督查发现的各类违法违规问题，严格依法依规查处，力促纠正、整改。
3.注册税务师协会等涉税专业服务行业协会，应将法制平衡链作为促进行业自律管理的有力抓手，切实做好法制平衡链在本行业构建、管理、监督的日常工作，充分行使行业自律监管职能。
4.各类涉税专业服务主体应负责贯彻落实法制平衡链具体工作，将恪守涉税专业服务法治平衡链操作运行规则贯穿于专业服务各项目、各岗位和全部流程始终。同时，税务机关还应定期对法制平衡链施行效能进行科学评鉴。各级税务机关应指导监督当地注册税务师协会等行业协会将“操作运行规则”执行情况列入涉税专业服务行业依法执业自律检查、专项检查和绩效考评重要内容；制定和实施考评制度，有力推进涉税专业服务法治平衡链操作运行规则贯彻执行，保障法制平衡链建立的主旨得以实现，促进法制平衡链功能作用充分发挥。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第12期。）

欢迎按以下格式引用：
孙培山.涉税专业服务法制平衡链的基本结构及实施建议[J].税务研究，2023（12）：71-74.


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