中国税务报‖跨税（费）种事项：先厘清交易实质，再准确适用政策

李威03

临近年底，瑞源控股集团有限公司财务总监周新开始梳理、回顾今年以来的资产重组、非货币性资产投资等重大涉税事项，再次确认其涉税成本，确保明年初准确进行企业所得税年度汇算清缴，准确向公司管理层汇报，并为与项目有关的重大决策提供涉税建议。在这个过程中，周新发现，在企业的日常业务中，跨税（费）种的事项普遍存在，而且处理起来“颇费力气”。那么，常见的跨税（费）种的事项有哪些？为什么会存在跨税（费）种的事项？企业财税人员又应如何处理这些事项呢？
  
跨税（费）种的事项普遍存在
“实务中，跨税（费）种的事项普遍存在。”吉林财经大学中国大企业税收研究所副所长吴东明告诉记者，在实务中，一些交易比较复杂，并非涉及单一税种。这就需要基于不同税（费）种的规定，对相关的政策进行研究和处理。
吴东明举例说，涉及增值税的业务，就是一类很常见的跨税（费）种的事项。一般来说，涉及增值税的业务，需要同步缴纳城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加（以下简称附加税费）等税费。再如，自然人或企业出租房屋的业务，就涉及房产税、印花税、企业所得税或个人所得税、增值税等。由于这一交易涉及税种的适用税目、税率不同，纳税义务发生时间有所不同，企业尤其是自然人处理起来较为复杂。为此，一些地方的税务部门按照规定，选择实行综合征收率，将租金乘以固定的综合征收率，确定所需缴纳的税费合计数（增值税除外），以方便纳税人缴费人的具体操作。
但是，股权收购、资产收购、合并、分立等跨税（费）种的交易事项，会同时涉及企业所得税、增值税及其附加税费，处理起来更为复杂。其中，股权收购和资产收购还会涉及印花税；若重组过程涉及不动产转移，除增值税外，还会涉及土地增值税、契税等。非货币性资产对外投资主要涉及企业所得税、增值税、印花税；如果以不动产对外投资还会涉及土地增值税、契税……
国家税务总局象山县税务局党委书记、局长曹凯分析，随着社会经济发展，经济活动变得越来越复杂。对于同一经济业务，不同税（费）种的计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点等相关规定并不完全一致，造成了跨税（费）种业务普遍存在。“对于纳税人来说，需练好内功，不断提升自身税务能力。”曹凯说。
无论多复杂，先厘清交易性质
北京智方圆税务师事务所董事长王冬生介绍，一般来说，处理跨税（费）种事项，关键是两步：一是交易定性，二是税法适用。在给交易定性时，可以将复杂业务进行拆解，并根据交易实质和各税种的基本原理、基本规定，确定具体交易究竟是什么。
宁波市北仑区税务局保税税务所副所长孙姣娜向记者举例，假设甲公司用机器设备对A公司出资，可以进一步拆分为两个具体业务，其中第一个业务，就是非货币性资产转让。由于在这笔业务中存在资产产权的转移，同时产生了所得，根据企业所得税法，甲公司需要确认资产转让所得，并据此缴纳企业所得税。其中，资产转让所得按资产评估的公允价值扣除计税基础后的余额确定。同时，转让机器设备属于增值税应税项目，那么，甲公司应视同销售货物适用相应税率，计算缴纳增值税。
甲公司的第二个具体业务，是用“转让所得”进行对外投资。从本质上讲，这项业务并未产生增值和所得，无须缴纳增值税和企业所得税。此时，需要根据对外投资的形式是增量投资还是存量投资，讨论印花税的缴纳事宜。如果是增量投资，即甲公司直接向A公司出资，双方签订的是出资协议。根据印花税法，该出资协议本身不需要缴纳印花税，但甲公司的出资行为会导致A公司的实收资本和资本公积增加，A公司需要按照营业账簿税目，适用万分之二点五的税率，计算缴纳印花税。如果是存量投资，即甲公司用机器设备向乙公司换取其持有的A公司股权，A公司的实收资本不会变化，但甲公司与乙公司签订的合同，属于产权转移书据税目下的股权转让书据，适用万分之五税率，甲公司与乙公司均需计算缴纳印花税。
曹凯表示，厘清各类商业交易的实质，是企业进行税务处理时需要关注的重点，既能确保准确适用税收政策，又能有效规避风险。他建议，企业要知晓同一交易行为在商业视角和税收视角下的区别，及时转换角度，以税收的视角来审视商业交易的具体流程和关键细节，精准界定交易所涵盖的涉税行为，从而精准、高效适用税收政策。
逐税种梳理，准确适用具体规定
从上述案例也不难看出，纳税人在厘清业务实质后，还需要重视具体规定的适用。
瑞源控股集团有限公司财务总监周新告诉记者，国家税务总局网站是他最常用的政策查询工具。在“政策法规库”搜索栏，输入“非货币性资产投资”关键字，能直接搜到企业所得税相关文件——《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税〔2014〕116号）和《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第33号）。从这两个政策中，他可以了解到最基础的规定：非货币性资产转让所得，为评估后的公允价值扣除计税基础；符合条件的主体连续5年分期确认应纳税所得额。
作为企业财税负责人，周新关注了不少财税专业网站和微信公众账号，并在长期的工作中逐步筛选出了一些靠谱的网站和账号，从中获得一些有价值的信息。在某税收专业网站中，周新发现了“非货币性资产投资业务政策合集”，里面提示了非货币性资产投资业务相关的增值税和印花税的政策依据。增值税方面，主要有《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号，以下简称13号公告）和《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）等政策；在印花税方面，主要有印花税法中的《印花税税目税率表》。“通过不断学习，可以深入了解非货币性资产投资中，增值税和印花税的具体规定，进而准确适用。”周新说。
“企业重组过程中，就涉及多个税种，需要逐个分析。”中瑞税务集团副总裁孔令文举例说，在企业分立业务中，企业所得税和增值税都有“暂免征收”或“不予征收”的类似规定。企业所得税方面，《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）明确，居民企业满足资产、股权比例要求，重组后连续12个月不改变重组资产原来的实质性经营活动等条件开展的分立行为，允许适用特殊性税务处理，暂免征收企业所得税。增值税方面，13号公告明确，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。
孔令文说，针对分立业务的企业所得税、增值税的税收优惠政策规定存在相似之处，但具体要求却有较大差别。纳税人如果在同一重组事项中希望满足多个税种的特定政策，需要从重组架构、重组形式、资产人员等要素转移划转的实际情况等方面综合分析，才能得出具体结论。近年来，随着“放管服”的不断推进，大量的税收优惠政策采取“自行判定、申报享受、相关资料留存备查”的形式，对于纳税人对税收优惠政策的正确理解要求更高。“作为企业财税人员，一方面要关注税务部门推送的政策信息，另一方面也要加强自身学习，注重积累。遇到拿不准的政策，一定要及时咨询涉税专业服务机构或主管税务机关，避免产生税务风险。”孔令文说。
来源：《中国税务报》2023年12月08日，版次：05

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