【特别推荐】一份让你快速了解GloBE规则的好材料

李威03

点击蓝字
关注我们
来源：OECD官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
TPPERSON按：7月17日，OECD发布了一份文件，对《支柱二立法模板概述》（The Pillar Two Rules in a Nutshell）进行了更新（2021年12月20日曾发布第一版）。该文件用高度概况、通俗易懂的语言对支柱二立法模版各章的内容和GloBE主要实施规则进行了简要介绍。该文件对于利益攸关方快速了解GloBE规则的运作方式有很大的帮助，是一份不错的支柱二“扫盲”材料。鉴于此我们对该更新文件进行了翻译并分享给大家。需要下载该文件中英文对照版的，请加入知识星球之“双支柱资讯圈”（年费￥300）下载。
《支柱二立法模板》（又称“全球反税基侵蚀规则”或“GloBE”规则）于2021年12月20日发布，是于2021年10月由OECD/G20 BEPS包容性框架137个成员辖区达成共识并获得G20财长和领导人背书的应对经济数字化带来的税收挑战的“双支柱解决方案”的一部分。该解决方案由包容性框架所有成员辖区的代表制定，并经协商一致达成共识和获得批准。
《支柱二立法模板》旨在确保大型跨国企业（MNE）在其运营所在每个辖区产生的所得缴纳最低水平的税款。这些规则长达约45 页，另有 15 页的定义。这些规则是作为立法模板制定的，为各辖区提供了可以转化为国内法的模板，将有助于各辖区在达成共识的时间表内以协调的方式实施支柱二规则。

概况
《支柱二立法模板》共10章。第1章明确了规则的适用范围。第2-5章包含主要实施规则。第6章处理了合并和收购问题。第7章规定了适用于某些税收中性和现有分配税制度的特殊规则。第8章处理了征管问题，第9章规定了过渡规则，第10章包含了定义。一般来说，《支柱二立法模板》的设计旨在确保其适应各种不同的税收制度，包括不同的汇总纳税规则、所得分配、实体分类规则等，以及针对合资企业(JV)和少数股东权益等特定企业结构的规则。因此，《支柱二立法模板》中的许多具体规定并不适用于所有辖区或每个独特的范围内MNE。
没有外国业务或合并收入少于 7.5 亿欧元的纳税人不在《立法模板》的适用范围之内。此外，《支柱二立法模板》不适用于政府实体、国际组织和非营利组织（保留主权、非营利和慈善实体的国内免税），也不适用于满足养老金、投资或房地产基金定义的实体（保留不希望在投资项目和投资者之间增加额外征税层的广泛共享税收政策）。即使这些实体控制的MNE集团仍受规则约束，但上述这些实体也被排除在外。
该规则适用范围内的纳税人应计算其运营所在每个辖区的有效税率（ETR），并为每个辖区有效税率（ETR）与15%最低税率之间的差值缴纳补足税。由此产生的任何补足税通常在MNE集团最终母公司所在辖区征收。如果MNE在某辖区的收入和所得金额相对较小，则适用微利排除规则。《支柱二立法模板》还考虑了各辖区根据GloBE机制引入国内最低补足税（DMTT）的可能性，该税将消除（或至少完全抵免）GloBE下产生的任何补足税义务，从而保留辖区对其自身所得的主要征税的权利。
补足税计算和征税规定的主要实施规则包含在第2-5章中，以下将详细讨论。
财年中进行合并或收购的纳税人也需要考虑第6章中的规则。第7章包含一些特殊规则，适用于受税收中性或现有分配税制度约束相对较小的纳税人。
第8章规定了国际协调征管规则的方法。其中包括已于2023年7月发布的标准化信息报告表，以促进合规协调并减轻纳税人负担。该信息报告表还包括避免重复报告以及释放在实践中适用这些规则的协调指南范围的机制。在MNE的特定业务几乎肯定会高于最低税率应纳税的情况下，第8章还规定了可以减轻征管负担的安全港的可能性。通过发布若干安全港或简化计算方法，在这些方面已经取得了进展（如依赖现有信息和范围内MNE国别报告的过渡安全港）。
第9章过渡规定考虑了现有的税收属性，包括所有业已存在的的税收亏损，以简化规则的适用，并在MNE首次纳入《支柱二立法模板》的适用范围时降低合规负担。当MNE处于海外扩张的初始阶段时，过渡规定也对UTPR的适用具有限制。过渡规则还规定，在支柱二实施的头十年通过逐步降低基于实质的所得排除（SBIE），从而分阶段引入这些规则。
最后，为适用第2-5章中计算目的，第10章规定了必要的定义，以及确定实体所在地的规则，这些定义和规则都是实施辖区混合方法所必需的。

主要实施规则
第2-5章规定了每个适用范围内MNE都将适用的主要实施规则。MNE可按以下步骤适用这些规则（另请参见“GloBE规则主要实施规定概述”）：
? 计算有效税率（ETR）：第3章和第4章以辖区为基础确定低税所得范围。具体通过计算第3章下的所得（或亏损）以及第4章下的应归属于该所得的税额来实现该目的；以及
? 计算补足税：如果某辖区存在低税所得时，则根据第5章中规则进行由此产生的补足税计算；以及
? 确定补足税义务：如果应纳补足税，则适用第2章中的征税规定。这些规定描述了MNE内的哪个实体将对某辖区产生的低税所得承担补足税义务。

1、计算有效税率
  
为了了解是否应缴纳补足税，需要制定规则来计算MNE运营所在每个辖区的有效税率（ETR）。这需要首先计算所得，其次计算与该所得相关的税额。
根据第3章规定，所得或亏损是根据财务账目计算的，这给所有辖区规定了统一的基础。需要进行某些调整以更好地使财务账目与税收目的保持一致。这些调整被控制在最低限度，并在必要时作出以反映常见的永久性差异，如排除大部分股息和权益利得，从而使最低税不适用于此类所得，或排除政策不允许的费用如贿赂，以及前期会计差错更正。国际海运所得也被排除在外。
根据第4章，计算可归属于该所得的有效税额。有效税额包括所得税，其定义旨在为各种税收制度规定一致且灵活的确认方式，但不包括非基于所得的税种，如间接税、工资税和财产税。本章还规定了分配所得税的规则，该所得税是作为预提所得税或在适用受控外国公司 (CFC) 制度（分配给获得相关所得的实体）后征收。
第4章还规定了处理暂时性差异的规则，暂时性差异是在财务会计和税收的不同年度确认所得或亏损时产生的。鉴于《支柱二立法模板》依赖于财务账目来计算所得或亏损，因此需要制定规则来解决这一问题。考虑到大多数企业已经使用了递延所得税会计来调整财务会计和税收结果之间的差异，因此《支柱二立法模板》利用这些现有会计准则来简化合规性。对现有递延所得税会计作出了某些调整，以确保《支柱二立法模板》的完整性。例如，递延所得税负债的抵免以最低税率为上限，以防止与所得无关的任何过度避税。这些规则还包括转回机制，用于调整某些在5年内未转回（即税款未实际缴纳）的递延所得税负债。这些规则意味着一般不会因时间性差异而应缴纳最低税。此外，由于通过递延所得税会计跟踪税收亏损，因此递延所得税会计规则允许结转税收亏损所产生的属性。对于不希望在某辖区采用递延所得税会计规则的企业，可以选择适用简化方法，从而有效结转GloBE亏损。

2、计算补足税
  
一旦计算出有效税率（ETR）（即有效税额除以所得，并以辖区为基础进行汇总），第5章将确定应缴纳多少补足税。应缴纳补足税比率为15%最低税率与辖区有效税率（ETR）之间的差值。然后，在扣除基于实质的所得排除（SBIE）之后，将该补足税比率适用于该辖区的GloBE所得。SBIE可降低最低税风险，并以有形资产和工资成本的加成比率进行计算。最后，如果某辖区采用符合《支柱二立法模板》的国内最低税（“合格国内最低补足税”，或“QDMTT”），那么当该辖区被视为QDMTT安全港辖区时，该国内最低税将免除GloBE规则下的任何补足税义务。当该辖区不被视为QDMTT安全港辖区时，则该国内最低税将从任何支柱二最低税义务中抵免。
3、确定承担补足税义务的集团实体
  
根据第2章中的两项规定，范围内MNE集团成员承担补足税义务。主要规则是收入纳入规则（IIR）。根据IIR，最低税在母公司层面按其在低税所得实体中的所有者权益比例缴纳。一般来说，IIR从最高层即最终母公司（UPE）层面并沿着所有权链条自上而下适用。此外，还规定了允许拥有重要少数股权（分散控股规则）的中间母公司所在辖区优先适用IIR，以尽量减少低税所得流失。
如果通过所有权链条持有低税所得实体，而该所有权链条不会导致低税所得被纳入IIR下的征收范围，则需要辅助规则来确保缴纳最低税。该辅助规则就是UTPR（低税支付/利润规则）。该规则的原理是要求进行调整（如限制扣除），以增加子公司层面的税额。调整金额足以导致集团实体缴纳其IIR后剩余的补足税份额。补足税份额是根据有形资产和员工相对份额比例的公式来计算的。这有助于确保规则是可管理的，但也把调整固定在最有可能有能力缴纳所需补足税金额的实体上。
无论根据IIR还是UTPR征收补足税，都适用第5章下相同的计算，以确保协调的结果。然而，鉴于子公司通常分布在几个不同的辖区，因此UTPR需要更高层级的征管合作，这凸显了第8章中所包含的标准化信息报告要求的重要性。这也是UTPR是辅助规则而非主要规则的原因之一。

《GloBE规则主要实施规定概述》
《GloBE规则主要实施规定概述》说明了MNE为确定其在《支柱二立法模板》下的补足税纳税义务而可能采取的主要步骤。其列出了5个主要步骤：首先是MNE是否在规则适用范围内；然后是通过辖区ETR计算机制来确定可能应缴纳的补足税金额；最后是确定应缴纳此类补足税的辖区。这些步骤与上述范围规定和主要实施规则相对应。




温馨提示：点击文中蓝色下划线词句，可查阅tpperson往期推送内容；广告：点击“阅读原文”，加入知识星球之“双支柱资讯圈”（年费300元）可下载OECD该《支柱二立法模板概述》中英文对照版！
END