学到心动才成功

税智观察

国家税务总局编撰的国别税收指南（以下简称《指南》）上线了，《中国税务报》约我谈一谈如何充分运用它。我借这个机会梳理了自己学习国际税的体会，跟大家分享如下：

一、国际税三件套
每次自我介绍说做国际税，主攻“走出去”，不免有人会问：“您对哪个国家的税收最熟悉？”第一次回答之前，我想了足足 30 秒钟，然后笃定地说，对中国税最熟悉。
我是认真的。所谓国际税收就是跨境税收，体现在中国税法、外国税法以及国际法这个三件套之中，中国税法在其中占据很重要的地位。我的职业生涯前 20 年都奉献给了外资企业的中国税，说最熟悉中国税难道有错？
那位朋友问到国际税的时候，心里想的一定是外国税，觉得熟悉几国税制就和掌握几门外语一样，虽然不容易，但总有人能做到。这样想也没有错，那么怎样才算熟悉呢？十年前我逐步转向“走出去”企业，开始大量接触外国税。起初的感觉就像突然把你扔在国外某个地方，人生地不熟再加上语言不通，跟周围完全脱节，那种陌生感让你不仅失掉了判断力，甚至怀疑整个世界都是虚幻的。后来接触多了，慢慢找回感觉，周围的事物开始变得可感知了，有意义了，甚至亲切了。熟悉就是一种感觉，与老朋友相处时很放松的感觉。学习外国税如同与一个人交往。从陌生到熟悉这个过程主要是你主观感受的变化过程，是情绪从焦虑到放松的变化过程。总结起来，学有所成的标志就是找到放松甚至心动的感觉，仔细体会这种感觉形成的过程，就能提炼出高效的学习方法。

二、借中国税拉近心理距离
《指南》由国家税务总局委托各地税务机关搜集，根据对外投资需要进行整理，并在国家税务总局网站发布，目前共有 104 份。每份的标题相似，都是《中国居民赴某国家（地区）投资税收指南》。每份都有上百页，且结构基本一致，都分六章，分别是：
第一章：国家概况及投资环境
第二章：税收制度简介
第三章：税收征收和管理制度
第四章：特别纳税调整政策
第五章：中国与该国双边税收协定及相互协商程序
第六章：在该国投资可能存在的税收风险
每份《指南》中，第二章“税收制度简介”是最核心的部分，篇幅往往接近一半。读懂这部分挑战性很大。有一位律师朋友评价税法时说：明明每个字都认识，连起来不知道在说什么。成熟的税法都是九曲十八弯，不成熟的税法又很突兀，再加上有些外文还不认识，读外国税法简直是恶梦。《指南》是经过系统化和通俗化处理的税法，生肉变成熟肉，易于消化吸收。那位律师朋友对税法没有感觉，反映了“隔行如隔山”这个朴素的真理，也说明了与税法的缘分未到。长期做中国税的朋友 ，就相当于认识外国税法的中国亲戚，这缘分就不一样了，至少话题有了，心理距离也就近了。
税收无非就是所得税、流转税、进出口税这些税种，以及税目、税基、税率这些构成要素。如果客户问你：某国甲方预扣了几种税？到底该不该扣？如果操作中国税很有经验，你就会知道先分析税种是什么。查一下《指南》就发现这些预扣税中有些是所得税性质，有些是流转税性质，有些只是行政规费。搞清楚税种很重要，因为跨境合同中的税务条款一般会根据税种或者税收性质约定。搞清楚税种才可以对照合同确定税负该由谁承担。经常还会遇到合同约定模糊、需要协商确定税负的情况，协商之前要分析双方的税务成本。所得税可以抵免，增值税可以进项抵扣，对双方而言税款未必都是100% 的税务成本。《指南》中会解释哪些预扣税是临时性质，汇算清缴时多退少补；哪些则是最终税，缴了就不退。搞清楚这些后，才可能知道双方真正的税收成本是多少，各自的底层需求是什么。客户了解了这些之后，才有底气去和甲方谈判。
友情提示，境内外税制有时差别很大，不可生搬硬套。在所得税方面，我国实施全球税制，即针对居民纳税人的全球所得征税；而有些国家（地区）实施区域税制，即只对来源于其辖区之内的所得征税。区域税制典型的代表是香港（请参考：空壳贸易公司要缴香港税吗？——Newfair 案例）和新加坡。美国在“川普税改”之后，也形成了一种准区域税制（请参考：美国税改釜底抽薪）。我国目前在海南进行的税改试点，也在放向这个方向迈进（请参考：海南吹响集结号）。全球税制还是区域税制，这是一国所得税制的纲。纲举目张，搞清楚税制类型就容易把握，否则会越看越糊涂。
《指南》中的第三章“税收征收和管理制度”也是核心内容之一。这部分读起来不难，难在预判实际操作中可能出现的问题，这需要链接以往在国内的实操经验。好在改革开放以来中国的税务征管变化很大，几十年内走过了国外几百年的路，给了中国的税务从业人员难得的锻炼机会。这就跟中国高铁建设一样，各种复杂的地质环境都经历过，什么情况都能预见。
外国税接触得多了，就会发现境外的税局也不容易，同样要应对逃税避税等问题。即便是发达国家，征管手段也就那么多种，顶多偏好不同，各有侧重而已（请参考：美国没有发票，税收征管靠什么？）。而且税法规定是一回事，实操中税局和相关各方掌握的口径也五花八门（请参考：美国版的非居民冤大头——宁可错杀三千绝不放过一个）。看到这里，一见如故的亲切感油然而生。至于发展中国家，目前好多做法都是我国在不同时代做法的翻版，亲切感就更强烈了。带着这种亲切感去读《指南》，是不是很轻松？其实每一次相遇都是重逢，税收征收和管理制度正是这样。


三、通过国际法建立友好关系
前面说过，外国税法中也分国际税和国内税部分。涉及跨境交易的就是国际税部分。这一部分与国际法有血缘关系，相当于各国在联合国都有个共同的亲戚。长期做国际税的朋友就相当于认识这个联合国亲戚，有这个缘分，遇到外国税法就可以建立友好关系了。
国际法包括政府间正式签订的条约（例如，双重税收协定），这一部分是“硬法”；也包括各国声明遵守但并不签约的的习惯法，这一部分是“软法”。常用的“硬法”如下：

• 税收协定
  
  
• 税收情报交换协定
  
  
• 航空协定税收条款
  
  
• 海运协定税收条款
  
  
• 税收征管互助公约
  
  
• CRS多边协议
  
  
• BEPS多边公约
  
  
• WTO协议
  
  

常用的“软法”如下：

• 协定范本及注释
  
  
• 转让定价指南
  
  
• OECD税基侵蚀与利润转移项目成果报告
  
  
• OECD《增值税指南》
  
  
• 欧盟税收指令
  
  

遁着国际法与国内法之间的血缘关系，抓住以下少数关键，国内法就容易把握了：

• 通过税收协定把握所得税
  
  
• 通过OECD《增值税指南》来把握流转税
  
  
• 通过WTO协议来把握进出口税
  
  

比如说，印度最高法院明确了四种情形下软件使用费不构成特许权使用费（请参考：软件许可费竟然不是特许权使用费，印度最高法院澄清误区），其观点主要来自OECD 税收协定范本及注释下的特许权使用费条款。印度最高法院的该项判决已经构成了其国内法的一部分。如果你对 OECD 税收协定范本及注释有深入了解，理解这部分印度国内法就很容易了。
再比如说，欧盟的增值税和我国的增值税相似点很多，最大的不同之处在于针对成员国之间供应货物的规定。这一部分初看很费解，但是如果你了解 OECD 的《增值税指南》，这部分就很容易理解了（请参考：我国增值税法规如何体现 OECD 的目的地原则）。
再比如说，美亚案例中（请参考：普惠制待遇下的双重实质改变标准——美亚美国进口关税案例）美国法院否决了进口商适用普惠制免税待遇。普惠制是美国国内法规中的规则，并得到了 WTO 的认可。要了解这个规则，就需要结合 WTO 规则来分析美国的国内法。

四、听其言，观其行
了解一国税法就像了解一个人，听其言不如观其行。法规是其言，案例是其行。比如说，随着 BEPS 行动推进（请参考：国际税收的“当铺思维”是如何垮掉的？），各国的反避税法规日渐趋同。表面上看态度都很积极，但是如果看案例则会发现各国进展参差不齐。如可口可乐案例反映出美国对于 OECD《转让定价指南》中无形资产部分的保留态度（请参考：你喝的不是可乐，是税务筹划），雪佛龙案例（请参考：雪佛龙案，独立交易不是空中楼阁）反映出澳大利亚对于独立交易原则的激进理解，而麦当劳案例（请参考：麦当劳的避税套餐，让欧盟无言以对）反映了卢森堡在节节抵抗。
案例会为你发出预警。比如说 Wayfair 案例（请参考：电子商务催生了经济联结——Wayfair 美国销售税案例）会向跨境电商运营者提示美国的销售税风险，沃达丰案例（请参考：一根筋印度税局，十年沃达丰争议）和中兴通讯案例（请参考：“走出去”企业的税务软肋——中兴通讯印度案例）则为你提示了印度粗暴的税收征管方式。
当然，也有一些事会让你发出会心一笑。比如英国法院裁决婚介服务也符合出口免税条件（请参考：别拿媒婆不当专家——G&F 英国增值税案例）。理论是灰色的，生活之树常青。

五、活学活用
学习是为了应用，运用会促进学习。现实中的税务问题一般都是复杂的立体的，需要专业思维全方位分析。这个分析和思考的过程会反过来加深理解。比如说，如果你是一位咨询师，客户问你香港公司要不要申请离岸豁免。回答这个问题，你就需要先从《指南》中搞清楚香港的离岸豁免是什么，然后通过香港税局（IRD）网站搞清楚这个优惠政策的最新进展（请参考：公司有实质，免税有节操——香港税制迎来大修），另外还要分析香港纳税与内地纳税的互动关系（请参考：衢州反避税案件“细思极恐”的三个细节及冒牌“专家”的盲人瞎马），然后结合客户的业务情况得出结论。有时候客户的业务情况很特殊，还要咨询一下香港当地的专业人士再做回答。这个过程走完后，你对香港税制就更有信心了。
了解一国税制就像相亲，读税法是听其言，看案例是观其行，实际操作就是交往互动。这一切都是为心动的那一刻做铺垫。结合案例读《指南》，这个过程可以大大缩短。读《指南》请上国家税务总局网站（税收服务“一带一路”倡议专栏 （chinatax.gov.cn）。
读案例请打开本书，开启你的心动之旅。
（正文结束。本文是拙著《放眼看世界，举案说税法》的第二序言。
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