我国金融税制演进：基本轨迹、主要特征及改革取向

李威03

作者：
杜 爽（中国社会科学院财经战略研究院）
齐婉彤（天津师范大学经济学院）

金融是经济循环的关键支撑。各类金融服务可以实现货币资金的融通，助力企业从中获得资金并进行生产。在这一过程中，金融税制会对资金配置产生重要影响。实际上，金融是随着经济发展而产生并发展，金融税制一直在变化之中。我国金融税制从逐步形成到发展完善，与经济体制改革进程、金融发展程度等紧密相关。整体看，金融税制改革与政策调整既符合经济体制改革的要求，也折射出了政府与市场关系的变化。一方面，改革开放以来，财税改革作为经济体制改革的突破口，对中国特色社会主义制度的完善发挥了重要的促进作用。特别是，财税改革与价格、金融等关键领域的市场化改革协调配合，助推整体性改革全面、系统展开。在这个过程中，金融税制与政策随着整体税制改革的推进不断调整。另一方面，作为货币政策工具和经济运行的重要领域，我国的金融发展不可避免地会受到政府政策性安排的影响，金融税制在税制要素等方面呈现出诸多特殊性。
当前，深化金融体制改革要求健全促进宏观经济稳定、支持实体经济发展的现代金融体系。实现国家治理体系和治理能力现代化是构建现代税收制度的重要目标，这对金融税制建设提出了新要求。为此，透过金融税制演变过程，总结影响金融税制发展变化的重要因素，对构建现代金融税制具有重要意义和价值。

一、新中国成立以来金融税制演进的基本轨迹
为适应、促进金融发展，我国金融税制不断改革与调整。从新中国成立至今，金融税制的形成与演进过程可分为以下四个时期。
（一）1949—1977年：金融税收政策有限，尚未形成系统的金融税制
新中国成立初期至改革开放之前，我国的金融体系基本上是单一的国家银行体系，金融业务以银行存贷业务为主。在这一时期，随着经济社会发展的需要，金融经历了与财政各司其职，到从属于财政的过程。受到特殊的财政金融关系与财政收入结构等因素影响，我国仅实行了较为有限的金融税收政策，尚未形成系统、完整的金融税制。
1950年，中央政务院发布《全国税政实施要则》，根据5种经济成分并存、私营工商业大量存在的状况，实行多种税、多次征的复合税制，并暂定货物税、工商业税等14个税种为中央和地方的税收。金融涉及的税收包括工商业税、利息所得税及印花税。1951—1977年共经历三次税制改革，这一时期的税制及金融税收政策又可以划分为三个阶段。
第一个阶段为1953—1957年。新中国成立初期的税制主要对私人资本主义工商业者征税，计算较为复杂，不利于国家的计划管理以及对日益壮大的国营企业进行经济核算。为适应新的经济形势，1953年，我国根据“保证税收、简化税制”的原则对税收制度进行了修正，将工商业应缴纳的印花税、营业税及营业税附加，均并入工商业税中的营业税。这一阶段，金融业务涉及的税收简化为工商业税（营业税）、利息所得税。
第二个阶段为1958—1972年。1956年，我国社会主义改造基本完成，社会主义公有制成为我国社会的经济基础。多种税、多次征的复合税制与新的社会经济结构不相适应。为此，1958年进一步将货物税、商品流通税、营业税和印花税合并简化为工商统一税；原工商业税中的所得税成为独立税种，即工商所得税。工商统一税未设置银行、保险税目，并且，政策规定国家银行、保险事业免税，只有信托缴纳工商统一税。由于银行利率降低，征税对象减少，税源小，利息所得税于1959年停征。因此，这一阶段的金融业务基本不负担税收。
第三个阶段为1973—1977年。1973年，工商企业缴纳的工商统一税及其附加、城市房地产税、车船使用牌照税、屠宰税合并，全国试行工商税。工商税也未设置银行、保险税目，并且取消了对信托的征税。可见，这一阶段的金融业务享受免税或不征税。
（二）1978—1993年：逐步对金融业务征税，金融税制初步建立
党的十一届三中全会决定，从1979年起将全党工作重点转移到社会主义现代化建设上，对陷于失调的国民经济比例关系进行调整，对过分集中的经济管理体制着手认真的改革。为更好向市场经济转变，一方面，中国人民银行与财政部分离，银行体系及其基本职能开始逐步得到恢复和加强；另一方面，专业银行得到逐渐恢复和组建，由商业银行通过市场机制开展存贷款业务。银行的地位、性质逐渐发生变化，逐步成为资金融通的重要媒介，通过银行信用渠道运用的资金占社会资金的比重显著提升。在这一时期，我国已初步形成多税种、多环节征收的金融税制，但政府仍在金融的资金分配过程中起主导作用。同时，受到税收征管能力、水平的制约，征税范围、计税依据、税率等税制要素不断调整，相关政策规定处于不断变化之中，金融税制的整体性、系统性不足。
1978—1993年又可以划分为两个阶段。第一个阶段为1978—1982年。改革开放初期，我国打破不能对国营企业征收所得税的传统观念，开始有计划、有步骤地进行全面的税制改革。一是扩大工商税的征收范围。为了更好地运用税收这个经济杠杆、稳定国家财政收入，根据规定，人民银行、中国银行、农业银行、建设银行、投资银行，以及一切从事经营金融业务的单位，如信贷公司、投资公司等缴纳工商税。二是增设涉外企业所得税。为适应对外开放和引进外资的需要，我国分别于1980年和1982年对境内的中外合资经营企业和外国企业征收企业所得税。这一阶段，我国还没有中外合资金融企业，外资银行按照外国企业所得税法及其实施条例的规定纳税。三是增设个人所得税。1980年开征个人所得税。个人取得利息、股息、红利所得均需纳税，在我国国家银行和信用合作社储蓄存款的利息可享受免税。由于个人所得税的基本减除费用标准为800元/月，此时的纳税人主要为外籍人员。第二个阶段为1983—1993年。1983年，我国实施第一步“利改税”，对有盈利的国营大中型企业（包括金融保险组织），按55%的比例税率征收所得税。同时，企业需要按照“交纳调节税”等办法上缴部分税后利润。1984年，我国实施第二步“利改税”，改革工商税制，以更好发挥税收对商品流转环节的调节和监督作用。我国开始对银行的信贷业务及其他金融业务、保险公司的保险业务及其他保险业务征收工商税中的营业税，同时，以金融机构缴纳的营业税为计税依据，征收城市维护建设税。为调节公民个人之间的收入状况，我国于1987年起对我国公民征收个人收入调节税；存款、贷款以及各种债券的利息收入及投资的股息、红利收入属于征税对象，国库券利息、国家发行的金融债券利息以及在国家银行、信用合作社、邮政储蓄存款利息免税。1988年印花税恢复征收，借款合同、财产保险合同均为征税对象。为进一步理顺国家与企业之间的分配关系，1989年，国家印发国营企业税利分流的试点方案，并于1991年对方案进行修改。政策调整后，盈利企业所得税税率由55%降低至33%，调节税取消。1992年起，由于证券市场快速发展，我国开始对购买、继承、赠与所书立的股权转让书据征收印花税。
（三）1994—2012年：金融税制结构逐渐稳定，部分税种税率波动较大
党的十四大明确提出建立社会主义市场经济体制。在这一时期，政府积极推进建立现代企业制度，重塑市场经济的微观基础；金融改革逐渐向市场化方向发展，金融工具的种类日趋多样，金融机构的功能逐渐细化，金融业务的范围不断拓展。与此同时，随着分税制改革、税费改革以及财政支出管理制度改革等的进行，适应社会主义市场经济体制的财税框架基本建立，财政回归“公共性”。为适应社会主义市场经济，构建公平竞争的制度环境、适应金融发展变化，金融税制对传统金融产品课税规则进行修正、补充，并制定创新产品课税规则。这一时期是我国全面实行市场经济的初期和探索阶段，适应市场经济运行的金融制度、税收制度及其相应法律法规体系也处在探索、建立和不断完善的过程中，因此，有关金融税收的课税规则、税制结构虽然趋于稳定，但具体政策的稳定性依然不足。
1994年，为建立符合社会主义市场经济要求的税制体系，我国实行了全面的税制改革。主要变化如下。（1）建立由增值税、消费税和营业税组成的新流转税制，取消了对外资企业征收的工商统一税，对内资企业、外商投资企业和外国企业统一征收流转税。因此，自1994年起，在我国境内经营金融、保险业务取得营业收入的单位和个人均需缴纳营业税。同时，依据经济与金融形势的变化，营业税征收范围由境内经营金融、保险业务扩展至融资租赁、金融商品转让、金融经纪业务等。（2）统一内资企业所得税，取消了按内资企业所有制形式设置所得税的做法，对各种形式的内资企业按照统一标准统一征税。（3）统一个人所得税，原个人所得税、个人收入调节税等合并，对我国居民、非居民统一征税。
这一时期，税种结构逐渐稳定，但税制要素不断调整，尤其是税率水平频繁变动。从1997年起，金融保险业营业税税率由5%提高到8%；从2001年起，金融保险业营业税税率分三年从8%降低到5%。1994—1996年，部分银行所得税税率为55%，其他金融、保险企业的所得税税率为33%。1994年、1995年，中国人民保险公司适用55%的所得税税率。从1996年起，中国人民保险（集团）公司的所得税执行33%税率，另外再按应纳税所得额上缴财政22%的利润。1997年起，对执行55%所得税税率的金融、保险企业，其所得税税率统一降为33%。2008年起，内外资企业统一实行新的企业所得税法后，适用税率调整为25%。
（四）2013年至今：金融税制不断完善，调控职能凸显
党的十八届三中全会提出，以“完善和发展中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力现代化”为总目标全面深化改革，这对完善现代税收制度提出了要求。共同富裕是中国特色社会主义的本质要求。因此，完善现代税收制度需要以人民为中心，在坚持效率优先的同时兼顾公平，促进经济的包容性增长。与此同时，完善现代税收制度还需要注重发挥金融服务实体经济能力，促进经济高质量发展。金融是生产性服务的提供者，为其他企业提供金融服务，也是政府与市场间的重要联结，具有促进实体经济发展、维护经济稳定职能。基于金融在国民经济当中的重要地位与作用，应当构建与金融发展水平相适应的金融税制体系。这一时期，金融税制与政策调整除了考虑金融服务、金融交易本身的特殊性之外，还考虑了金融在宏观调控层面的功能定位，在宏观经济运行与调控框架中，强调税收工具与市场运行机制的有效协调与配合，注重提高税收政策的有效性、精准性，辅助金融更好服务实体经济。但是，由于特殊规定较多、部分金融交易的税收处理方式不够合理等原因，金融税收政策可能对金融资源流向及市场配置格局产生影响。
2016年，营改增全面推开，金融服务纳入增值税征收范围。除在税目设置、免税范围等方面进行了调整，与金融服务相关的增值税政策基本延续了原营业税规定，体现了分类征收特点，并且，政策规定考虑了金融服务的特殊性，更加强调依据交易的实质而非交易的形式课税（杜爽，2019）。营业税与增值税并行存在的重复征税等问题得以有效缓解、跨地区分工与协作得到有效推动（范子英 等，2017）。另外，为支持农户、小型企业、微型企业及个体工商户等发展，给予开展普惠金融业务的金融机构免增值税、免印花税、贷款损失准备金企业所得税税前扣除等优惠政策。与其他应税活动的税收优惠不同，多数金融服务的优惠不是以降低本环节的金融机构税收负担、提高其竞争力为最终目标，而是期望通过给予金融部门税收优惠，释放更多资金，激发实体经济活力。并且，由金融市场对经济主体进行资金分配，能够更好地发挥金融税制的资源配置职能。但是，例外政策规定过多也给某些金融业务提供了税收筹划空间，居主导地位的金融机构的某些税收筹划行为会增加实体经济的税收负担，甚至扭曲经济主体的行为选择。

二、我国金融税制演进的主要特征及影响因素

新中国成立以来，金融税制从基本空白到建立健全，从以筹集收入为目标到调控职能逐步完善和发展，从由政府主导到由市场发挥配置资源的决定性作用、治理能力不断提升。这一演变受到经济社会体制、政府管理水平等的作用和影响，伴随着国家发展战略和政策目标、财税体制、金融体制等的改革与调整，反映了不同历史时期金融与税收关系的变化。
（一）金融发展是金融税制建立和发展的经济基础
金融交易规模不断扩大、金融创造的价值总量不断提升，对建立和完善金融税制、规范金融税收管理提出了现实需求。经济的总量与结构变动将会直接影响可税财产和应税财产的比重和结构。为保持税收收入的稳定和相对增长，政府需要对税收制度进行调整，以适应经济总量和结构的变化（张斌，2014）。基于税制变迁的这一规律，只有当金融服务的可获得性、金融交易的普遍性等达到一定程度，金融能够为税收作出较大贡献、对整体经济运行产生较大影响时，建立和完善金融税制才具有其现实性和必要性。1978年以来，在社会主义市场经济体制改革的目标和要求下，金融领域市场化改革不断推进，逐渐形成以中央银行为领导、国家专业银行为主体、多种金融机构分工协作的金融体系。为此，需要建立起与之相适应的税收制度，对各种所有制经济公平征税，为金融健康发展提供良好的税收环境。在改革开放初期，我国只有中国人民银行一家金融机构，社会对金融中介的需求有限，鉴于当时的金融交易类型较为单一、交易额也不高，当时的金融税收政策规定并不复杂。随着金融体系的建立和完善，金融对经济增长贡献度日益增加、金融工具多样化程度显著提升、金融业务范围不断拓展，金融税制改革才不断推进，开始针对金融服务、金融交易本身的特殊性制定征税办法，关于证券投资基金、期货投资者保障基金、保险保障基金、信贷资产证券化等金融创新业务的税收政策也更加明确。
（二）符合经济体制改革需要是金融税制变迁的基本逻辑
金融税制作为整个税制的组成部分，其演变过程与经济体制改革进程相吻合。1978—1993年，我国处于社会主义市场经济体制探索阶段。随着对市场机制的认识逐步深化，我国放弃了“以计划经济为主，市场调节为辅”，实行“计划经济与市场调节相结合”的制度。在这一时期，为支持国有部门持续运行，同时为非国有部门的发展创造条件，一方面，政府通过税收的方式、利用市场规则，参与金融部门的收入分配，通过高税收的方式将国有金融部门的资金集中于财政，以统筹安排资金的使用；另一方面，政府通过行政手段干预金融运行，通过干预存贷款利率水平、贷款流向等行为，更有针对性地对部分市场主体提供资金支持。1994年至今，社会主义市场经济体制逐渐完善，伴随着整体税制结构的逐步稳定，金融税制结构基本形成，但是，税收政策理念已由“直接干预金融市场”转向“促进金融更好服务实体经济”。这符合充分发挥市场在资源配置中发挥决定性作用的要求。在市场经济发展初期，政府通过调整税率的方式实现特定目标，对金融市场的干预更加直接。当前，政府对符合条件的金融机构同业往来业务给予税收优惠以方便金融机构之间相互提供融资便利和资金支持，出台了一系列小微企业融资税收支持政策。这些政策能够更好发挥金融市场在资源配置中的重要作用，提高资本配置效率，还能够在金融杠杆的作用下，使金融税收优惠政策在实体经济领域实现更大范围、更深层次的影响，发挥税收乘数效应。
（三）金融特殊性是金融税制复杂化的内在因素
伴随着金融的不断发展，我国的金融税制由简单趋向复杂，这与金融本身的特殊性密切相关。首先，金融服务在交易形式、交易性质、收费方式、管理方式等方面具有特殊性，增加了税收管理的复杂程度。金融服务增值税的计税方式、管理办法等具有较多例外规定。例如：购进的贷款服务进项税额不得从销项税额中抵扣；金融商品转让以卖出价扣除买入价后的余额为销售额；金融机构的增值税管理方式相对集中，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税；等等。此外，金融机构的准备金计提、企业所得税税前扣除等政策也区别于其他行业企业；证券投资基金、金融衍生工具等创新金融交易税务处理一直在不断调整完善当中。其次，金融服务形式较为灵活，易变性强，税法很难全面覆盖各类金融业务并进行清晰、明确的规定，结果是部分金融税收政策缺乏一致性和可预期性。再次，依据业务范围的差异，金融机构又可以划分为不同类型，为鼓励不同业务的发展，金融机构税收政策存在差异性。
（四）统筹发展与安全是金融税收政策调整的现实需要
统筹发展与安全是政府当前实施宏观调控政策的基本原则。基于此，金融税收制度与政策需要考虑如何促进经济发展以及如何降低金融风险。财政政策、货币政策是政府重要的宏观调控手段，二者具有不同的适用条件和政策特点。在经济增速放缓时期，由于存款减少，货币供应紧缩会影响货币政策的实施空间，再加上货币政策传导过程较长、存在作用时滞，货币政策对经济拉动的作用会有所减弱。相比之下，财政政策的作用时滞更短，对投资、消费等的作用更加直接，财政政策的经济刺激作用较货币政策更快。金融税收优惠政策是货币政策、财政政策的重要结合点，实施金融税收优惠政策有助于克服货币政策作用时间长、财政政策缺乏普遍性的弱点，经济刺激效果显现更快。政府使用宏观调控手段促进经济稳定发展的同时，也在不断调整税收政策以防范金融系统性风险。一是税收支持政策更加多样。过去，税收手段较为单一，政府主要通过给予金融机构贷款损失准备金的所得税税前扣除政策，降低其贷款风险。当前，政府在交易、分配等不同环节，实施所得税、增值税、印花税等一系列税收优惠政策，以降低金融机构风险、减轻金融交易税收负担。二是加强政策间的协调配合。目前，在对金融业税收优惠力度不断增强的同时，各地政府运用财政专项资金，设立政府信贷风险补偿金，对金融机构开展的符合条件的小微企业融资服务的风险损失进行补偿，为金融机构的小微企业贷款提供风险缓释。

三、我国金融税制的改革取向
基于金融与实体经济、金融与政府的密切关系，未来的金融税制构建既需要兼顾税收的一般职能，也应当考虑金融的特殊性，并在具体的税制建设与政策安排中予以体现。金融税制的构建应当实现税收中性安排与非中性安排之间的平衡与协调，同时发挥金融、税收的资源配置职能，实现市场作用与政府作用的有机统一。
（一）促进金融健康发展，筑牢征税的经济基础
赋税是政府履行职能的经济基础，壮大的税源则是征税的经济基础。科学合理的金融税制应当促进金融健康发展，而金融的产生和发展源于实体经济的需要。因此，金融税制需要支持金融功能的发挥，不断增强金融服务实体经济的能力。一是更好满足不同主体融资需求。面对储蓄过剩、投资需求相对不足的基本矛盾，未来，金融税制仍需要促进金融高效地配置储蓄资源，并将其转化为对实体经济的投资。同时，优化税收支持政策，扩大金融服务的可获得性，支持金融在坚持商业可持续原则下，为有金融服务需求的社会各阶层和群体提供适当、有效的金融服务，如扩大普惠金融税收优惠范围、鼓励金融机构为轻资产的新兴企业等提供服务。二是为发展多层次金融市场、降低企业综合融资成本提供保障。为更好匹配实体经济的需求，还需要多层次的资本市场。金融市场形式、层次的多样以统一的市场交易规则为基础。包括金融财税政策在内的政策、规则的平等能够为保持金融市场交易的可持续、促进金融资源的自由流动提供良好制度环境。三是顺应金融发展趋势，鼓励金融脱媒、金融科技发展。税收制度应当支持企业数字化转型、发展直接融资，支持金融机构利用各类科技手段创新金融产品、金融服务，降低运营成本、提升经营效率。具体而言，可加大对金融科技的政策倾斜，对以新兴技术带动并对金融市场以及金融服务供给产生重大影响的新业务、新技术、新产品等给予优惠政策，降低其有效税率水平。
（二）坚持普遍课税，提高金融税制的可预期性
首先，坚持普遍课税。为避免税收成为影响经济主体行为选择的因素，金融税收政策应当对不同类型金融业务同等课税。但需要注意的是，同等课税、坚持中性并不意味着需要对所有金融业务制定固定、统一的税收规则。金融是特殊的，各类金融业务的性质、形式差别较大，金融创新层出不穷，固定不变的税收规则与金融本质特征不相符合，会大大增加税收实践的难度。为此，需要坚持普遍征税的原则，对所有金融业务课税，同时，给予税务机关适当裁量权，依据实质性原则对具体事项的税务处理进行判断。其次，坚持税收法定原则。遵循税收法定原则是增强市场主体活力、提升国家治理能力的重要路径。强化税收法治，一是要提高政策科学性，促进金融发展。厘清金融、财政、税收等各类优惠政策的功能、适用范围，系统设计金融相关政策，提高政策结构的合理性、政策搭配的科学性，促进金融发展，提高财政资金使用效率。二是要增强金融税收政策可预期性，强化金融税收制度稳定性。减少临时性的金融税收优惠政策，提高优惠政策的制度性、系统性；为经济主体提供良好金融税收政策预期，缩短政策时滞，降低临时政策调整造成的高执行成本等。
（三）增强财税政策和货币政策协调配合，提高宏观调控有效性
在资源配置方面，社会主义国家除了运用一般的财政、货币政策进行宏观经济调控之外，还能够充分运用经济计划或规划以及产业政策等多种手段对社会经济进行宏观管理（邱海平，2015）。除财政政策和货币政策外，价格政策、产业政策、区域政策、土地政策和投资政策等也都是我国进行宏观调控的政策工具。我国以大量和各种类型的财政支出铺路，配合并支撑了价格、工资、科技、教育等相关领域的改革举措的出台，在与其他领域改革的配合上，给予“财力保障”（高培勇，2018）。加强不同类型政策之间的协调、配合，有助于形成政策合力，提高宏观调控有效性。比如定向降准新释放的可贷资金一部分流向定向部门，大部分仍流向非定向部门，其主要原因是，银行对定向部门发放贷款的管理成本高于传统部门（冯明 等，2018）。基于此，可提高税收政策与定向降准政策间的配合程度，通过不同税种的优惠政策搭配，有针对性地降低金融部门相应业务的税收负担、缓解金融机构风险，增强宏观调控政策的结构性效应。另外，不同类型政策的作用路径、作用时点等存在异质性，若不能加强不同类型政策之间的协调、配合，也会对宏观调控效果产生不利影响。我国通常在年末或年初制定新一年宏观政策协调方式的决策机制，但是，货币政策和财政政策的政策时滞不同，在同一时点进行政策部署的问题是，两类政策的发力阶段很难较好统一，因此，需要增强宏观政策协调决策机制的灵活性与针对性，提高决策周期与经济周期的契合度（陈彦斌，2020）。
（四）注重效率原则，提升金融税收治理能力
金融发展是促进实体经济发展的重要动力，同时，金融发展也会改变经济主体的纳税方式、信息披露方式及程度等，进而对税收管理产生影响，因此，未来应当更好利用好金融发展与税收管理之间的相互促进关系，不断提高税收治理能力。一是依据经济发展趋势、特征，优化税制结构，完善包括企业融资在内的与资本相关税收制度，在提高政府汲取收入能力、保障财政可持续性的同时，为资本要素有序流动、资本市场健康发展提供良好税收环境。二是完善税收管理，提高征管效率。金融机构增值税实行汇总纳税，而所在地税务机关并不掌握分支金融机构的涉税数据，很难进行监管。为提高税款征收和管理之间的匹配程度，提高征管效率，可适当提高所在地税务机关的管理权限，优化税务管理的着力点，强化对所在地分支金融机构的管理。三是依托金融发展，增强税收治理能力。金融能够提供高质量的涉税信息。政府获取、比对、分析信息能力的提高，将会有效缓解信息不对称问题，提升征管效率。并且，随着金融发展，企业会倾向于披露信息、使用金融资源，以提高边际净收益，从而促进经营信息的公开化、透明化，改善地下经济问题，扩大税基。因而，应当充分依托金融发展，加强税收信息化建设、强化税收风险管理、完善税收征管制度、优化纳税服务，全面提升税收治理能力。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第10期。）

欢迎按以下格式引用：
杜爽，齐婉彤.我国金融税制演进：基本轨迹、主要特征及改革取向[J].税务研究，2023（10）：120-126.


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