我国出口退税制度的运行现状与改革思考——以基层税务机关执法为视角

时代税客

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邓嵩松（国家税务总局天津市税务局）
赵宏烨（国家税务总局天津市税务局）

文章内容
出口退税作为一项国际惯例，可以有效避免重复课税，提升我国产品的国际竞争力，同时还可以优化资源配置和调整产业结构，对稳外贸、保就业、促民生具有重大意义。近年来，我国对外贸易迅猛发展，出口退税政策多次随着国家宏观政策及国际经济形势的变化作出适时调整，但我国出口退税管理机制在凸显其宏观调控重要手段的灵活性和适应性的同时，也暴露出一些问题和隐患。完善和健全与经济社会发展水平相适应的出口退税制度，是统筹发展和安全两件大事的必然要求，也是深化财税体制改革、实现以税收现代化服务中国式现代化的必由之路。
一、我国出口退税制度的运行现状

（一）概述
作为拉动经济发展的“三驾马车”之一，出口对经济稳定、就业增长及国际竞争力的提高具有重要的战略意义。近年来，随着我国多措并举助推外贸发展，出口总额与出口退税总额均有较大幅度提升。海关总署公布的数据显示，我国出口贸易规模从2013年的13.71万亿元，提升至2022年的23.97万亿元，年均增长6.40%，除2015年、2016年因外贸形势严峻有小幅下降外，其余年份均保持较好增长态势，具体数据见表1。

《中国税务年鉴》及财政部公布的财政收支情况显示，我国年度出口退税规模由2013年的1.05万亿元增长至2022年的1.87万亿元，年均增长6.59%，略高于出口贸易规模的年均增长率，各年度出口退税总额占出口贸易总额的比重在7.67%～9.15%之间波动，具体数据见表2。

（二）现行出口退税制度运行中的问题
1.缺乏权威性的法律法规
目前，我国尚无针对出口退税的权威性法律。现行出口退税政策、申报管理、风险应对等涉及实体与程序方面的规定，均以财政部、国家税务总局等部门下发的规范性文件为主，法律层级较低。实际工作中，国家税务总局、省级税务局关于出口退税的一些行政解释、通知、会议纪要等，也成为出口退税管理的重要依据，导致基层税务部门在出口退税执法中缺乏权威，政策执行刚性不足，这既不利于税务机关执法的统一性和连续性，也间接降低了出口企业的税法遵从度。此外，我国出口退税业务涵盖内容广泛，出口货物劳务、提供跨境应税行为、境外旅客离境退税、科研机构采购国产设备、跨境电子商务等内容分散在一系列单独发布的通知与公告中，并且随着政策调整这些通知或公告一直在不断完善修订中，有些文件甚至处于部分失效状态，增大了退税管理人员和出口企业准确掌握出口退税政策的难度。因此，在出口退税领域亟须出台权威性的法律法规作为退税管理的政策指导依据。
2.出口退税率变动频繁
1994年分税制以来，我国的出口退税率先后经历大大小小数十次调整。当外需环境恶化、国家需要大力扶持外贸企业发展和鼓励出口时，便会上调出口退税率；反之，当财政负担加重或外贸过热时则会下调出口退税率。例如，我国在1995年、1996年两次下调出口退税率，使得平均退税率从1994年的16.6％下降到1996年的8.3％，有效缓解了中央财政压力；1997年亚洲金融危机爆发、2007年美国次贷危机爆发、2018年中美贸易关系恶化后，我国又多次上调出口退税率以缓解严峻的外贸形势；2021年，为配合“碳达峰”“碳中和”战略目标的实施，我国先后两次出台政策，取消部分钢铁产品出口退税政策。
上述出口退税率的变化是我国根据经济形势作出的适时调整，充分体现了以税收手段调节宏观经济的灵活性和适应性。但长期以来出口退税率的频繁变动，既增加了基层税务机关的管理难度和工作压力，也降低了出口退税政策的严肃性和一致性，因此避免退税率的过度调整也是务实之策。
3.骗取出口退税定性困难
《中华人民共和国刑法》（以下简称《刑法》）第二百零四条对骗取出口退税犯罪作出了定性，即以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，数额较大的行为。《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释〔2002〕30号）对审理骗取出口退税刑事案件时“假报出口”和“其他欺骗手段”的形式也作出了具体解释。但是，在目前的税收相关法律法规中，没有对骗取出口退税的认定作出明确规定，加之《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征收管理法》）赋予税务机关的税收检查权有限，税务机关在不借助公安机关力量独自应对骗取出口退税的违法行为时，既没有行政执法依据作为支撑，也缺乏有效手段获取犯罪嫌疑人骗取出口退税的证据，税务执法效率和执法效果大打折扣。


二、现行出口退税制度下基层税务机关面临的难点与风险

“双支柱”国际税改方案是国际税收规则近百年来的最大变革，由于支柱一金额A设定了200亿欧元的销售收入和10%利润率门槛，并将采掘业和受监管的金融业排除在外，因此范围内的跨国公司数量相对较少。目前情况下，支柱一对我国跨国公司影响相对有限。支柱二未设置行业限制，适用范围是全球收入达到7.5亿欧元以上的跨国企业，这将对跨国税收分配产生较大影响，跨国企业应及时跟进业务所在区域的税改动态和立法进程，主动评估潜在影响。
随着我国经济发展进入新常态，经济活动日益呈现复杂性和多样性特点，许多新业态、新模式发展迅猛，相应税收法律法规的制定进度滞后于社会经济发展变化，一定程度上形成了政策真空地带，使得基层税务机关在日常执法工作中存在法律风险。
（一）特殊情形下出口产品的退税率高于增值税实际负担率
我国贸易型企业出口退税采用的退（免）税计算方法，是以增值税专用发票注明的金额乘以退税率来计算出口退税额。目前，除“两高一资”等不退税商品外，我国出口商品的退税率与征税率一致，即出口企业能够收到的出口退税金额与用于退税的增值税专用发票上注明的税额一致，这样设定退税率是为了遵循“征多少、退多少”的基本原则。然而，在我国的增值税制度中，为支持部分行业发展，针对特定行业、特定产品制定了税收优惠政策，地方财政也有可能对符合条件的特定企业给予税收返还，这将可能导致出口企业所采购货物的实际增值税负担率低于出口企业所取得的增值税发票中注明的税率，由此产生“少征多退”甚至“未征也退”的漏洞。例如，农产品收购企业自农民处收购农产品，自行开具农产品收购发票，同时计算抵扣增值税；若再向出口企业开具高税率增值税专用发票用于申请出口退税，在整个增值税链条中，就会形成未缴税也可以申请退税的政策漏洞。又如，供货企业销售自产的享受即征即退政策产品至外贸企业并最终用于出口，由于该产品的实际增值税负担为供货企业开具发票注明的销项税额减除相应的即征即退金额，当供货企业与出口企业分别申请即征即退与出口退税时，便会发生退税金额高于上游环节实缴金额的情形。因此，同享受各类增值税优惠政策的企业互相勾结，虚开发票再用于申请退税，是不法分子骗取出口退税的主要手段之一。
（二）退税进度提速对退税审核工作提出更高要求
近年来，为帮助外贸企业纾困解难，提振发展信心，国家税务总局相继出台了一系列支持出口退税的政策举措，加快出口退税办理进度。2022年6月，国家税务总局对退税部门加快审核出口退税方面作出规定：在税务部门已将办理正常出口退税的平均时间压缩至6个工作日以内的基础上，阶段性加快一类、二类出口企业的退税办理进度，将此类企业正常出口退(免)税的平均时间压缩在3个工作日内。根据《出口退（免）税管理工作规范（2.0版）》规定，在不考虑调查评估环节的情况下，纳税人每提交一个出口退税申报流程，需要经过税务机关退税部门的申报受理、审核、复审、核准、开具收入退还书等环节，在平均办理时限不超过3个工作日的要求下，每个环节的平均流转时间小于0.6个工作日，假设在退税高峰期单日申报退税的数量为50户次，每个退税申报流程的平均审核时间将不足5分钟。在无纸化申报“就表审表”的模式下，在较短时间内，仅凭借电子申报表格实现在成百上千条申报明细中筛查出口退税风险，对退税审核人员的业务水平和风险识别能力提出了较高要求。
（三）信息不对称导致对出口业务监管困难
外贸出口是一项复杂的经济活动，业务流程涉及国内采购、货物运输、报关出口、外汇结算、出口退税等多个环节，需要由市场监督管理、海关、银行、外汇管理、税务等多个部门协同监管。在整个出口链条中，不法分子可能签订虚假的货物购销合同或货物运输合同，或是勾结境外企业和个人签订虚假的出口合同，采取以次充好、以低报高、以少报多甚至无货出口的形式，达到骗取出口退税的目的。由于出口退税处于外贸出口全环节中的末端，发生在货物报关离境之后，此前的任何环节出现问题，都会导致国家税款流失。税务部门作为出口退税的最终审核机关，并未参与退税申报之前的各个环节监管工作，对出口货物各流转环节的真实性无法追溯证实，且货物出境后的真实交易情况不在我国监管范围之内，仅能依靠跨部门传递的数据对各个环节的真实性作出经验性判断，无法精准高效地识别虚假贸易情形，这为不法分子利用监管漏洞骗取出口退税提供了可乘之机。
（四）税务检查权受限导致对骗税调查取证困难
根据《出口退（免）税管理工作规范（2.0版）》关于出口退税管理人员调查方式和权限的规定，调查评估岗对审核岗转来的无法排除疑点的退税流程，可以要求出口企业提供相关资料以进行案头分析，或者对其以评估、税务约谈、实地核查以及发函调查等方式核实。由于负责出口退税审核的货物和劳务税部门不能超越法定权限开展执法检查，无法直接对出口企业存款账户的资金流水进行调查，也无权限到车站、码头及上游供货企业生产经营场所进行实物检查，只能依靠企业提供的资料和作出的解释说明进行经验性判断，真实性和可靠性较难保证。在此情形下，一旦出口企业对出口退税管理机关所作的暂缓退税、不予退税等行政行为存在异议，有可能通过提起行政诉讼解决争议。人民法院对行政行为的司法审查根据是《中华人民共和国行政诉讼法》第三十四条规定，即“举证责任倒置”，作为被告的税务机关应当提供出口企业出口业务不真实与不合理的证据，税务机关在有限的调查取证手段下，面对呈现链条化、隐蔽化特点的骗税事实进行识别和认定，显然困难较多，风险亦较大，从而在出口退税行政诉讼案件中出现较大败诉几率。


三、完善出口退税制度的建议

（一）完善法律制度，堵塞政策风险漏洞
出口退税政策作为流转税政策的重要分支，需要与增值税、消费税政策统筹考虑、协调配合，才能形成科学稳定的流转税税收制度和运行机制。随着我国增值税立法进程的不断推进，增值税税率将进一步简并优化，增值税优惠政策将持续改进，建立与增值税征税政策相适应的出口退税政策迫在眉睫。
一是加快出口退税政策的立法进程。提升出口退税相关规定的法律层级，从法律或行政法规层面上对退税政策、退税程序、骗税的认定及法律责任等作出更加全面的规定，增强出口退税政策的权威性、系统性、稳定性和透明性。打破当前我国出口退税领域法律法规缺失的困境，使基层税务机关在执行出口退税政策时有法可依，有章可循。
二是设定更加科学和差异化的出口退税率。避免“一刀切”式地将退税率设定为与征税率一致，探索以产品的实际税负率作为退税率的合理参考，实现真正意义上的彻底退税，既保证我国产品以公平价格参与国际竞争，又可从源头堵塞不法分子牟取不当利益的政策漏洞，有效维护守法企业的合法利益。
（二）强化审核力量，加强防范化解退税风险的能力
由于出口退税政策的独特性和复杂性，相关专业人才培养周期较长，出口退税在我国税收管理体系中一直独立于税源管理部门之外，由单独部门负责。这种集约化模式的优势在于保持了出口退税的规范化、专业化管理水平，降低了执行政策标准不统一的风险。但征退税分离的管理模式也逐渐暴露出征退税管理脱节、信息掌握不对称等诸多弊端，形成了退税监管的漏洞。因此，强化部门协同，必须打破信息壁垒，促进出口退税管理的信息整合与数据共享。
一是实现出口贸易征退税一体化管理。赋予退税审核人员查询出口业务全流程各环节纳税、开票情况的权限，挖掘税收大数据优势潜力，将“以数治税”理念贯穿退税审核全流程。
二是加强出口退税专业人才队伍建设。优化岗位设置，安排青年骨干到出口退税部门轮岗锻炼，充实基层退税管理人员数量。规划开展系统培训，打造理论知识丰富、实战能力突出的高素质出口退税管理队伍。
（三）打破信息壁垒，构建以区块链技术为支撑的信息共享平台
一是探索利用区块链技术实现增值税“去发票化”管理。区块链技术具有去中心化、不可篡改、可追溯、可信任等特点，在构建智慧税务体系、促进纳税遵从领域具有极为广阔的发展前景。将区块链技术应用于发票申领开具、报表填报等信息的存储之中，既能实现交易数据的完整记录，从源头阻断虚开发票和骗税违法行为的实施路径，又能将增值税管理从验证发票真伪向验证交易数据真实性转移，有效降低征纳双方成本，减少税收业务处理过程中的不确定性。
二是加强税务与海关、外汇管理、交通运输、银行等各个职能部门的协调配合，利用区块链技术的去中心化特性建立跨系统、跨部门信息共享平台，形成齐抓共管、风险联防的共治格局。探索将出口企业订单签订、货物交付、物流运输直至资金流转等全流程信息存储于区块链之上，再结合智能合约技术的应用以提高数据存储的安全性，确保税务机关能够有效获取出口贸易全流程的真实交易数据。着力推进内外部涉税数据汇聚联通，着力打造规模大、价值高、颗粒度细、安全性能高的出口税收大数据，为实施精准监管提供数据支撑，降低出口退税审核对单证资料的依赖度，从根本上解决出口退税管理中的信息不对称问题。
（四）明确检查权限，提升打击出口骗税违法行为力度
骗税行为不仅造成国家税款严重流失，也对守法经营的出口企业形成负外部效应，扰乱出口贸易市场公平秩序。分析当前我国出口骗税行为屡禁不止的原因，主要在于管理手段相对缺失、对骗取出口退税行为惩处力度不足等。必须采取更加有效的监管惩治措施，严厉打击骗取出口退税行为。
一是明确出口退税管理部门税收检查权限，赋予资金检查权和实物检查权，摆脱退税管理部门调查取证无门的困境。在省级税务机关层面可以考虑聘请行业顾问，当基层税务机关在实地核查及案头分析中因缺乏专业知识而无法作出准确判断时，可以有效借助行业顾问的专业知识，准确评估生产企业、外贸企业的上游生产供应商的原料损耗、成本费用占比等是否符合行业常规，对“是否具备相应生产能力”提出合理的参考标准。
二是持续加强退税管理部门与税务稽查部门、公安部门在选案、违法线索移送等多个环节的协调配合。优化《出口退（免）税管理工作规范（2.0版）》中关于涉嫌骗取出口退税线索移送情形的规定，适当放宽“存在所列移送情形三项以上”才可移送的标准，进一步畅通税务稽查与征管部门的信息交流渠道，形成退税、稽查、经侦高效对接，查管协调，税警协作的良性互动机制。
三是筑牢打击出口骗税的制度基础，建立标本兼治的长效防控机制。有效整合分散在《刑法》《税收征收管理法》和出口退（免）税规章制度中关于出口骗税的规定，对出口骗税行为的定义特征、量刑标准及处罚方式尽快作出补充完善，形成高效独立的打击骗税法律制度体系，对犯罪分子产生持久的威慑力。
END
（本文为节选，原文刊发于《国际税收》2023年第10期）
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欢迎按以下格式引用：
邓嵩松,赵宏烨.我国出口退税制度的运行现状与改革思考：以基层税务机关执法为视角[J].国际税收，2023（10）：68-73.
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