【特别关注】IASB发布与支柱二实施相关的《中小主体国际财务报告准则》修订案

李威03

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来源：IASB官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概要
9月29日，国际会计准则理事会（IASB）发布了《中小主体国际财务报告准则》修订案（以下简称“该修订案”），该修订案适用于不承担公共责任的公司。该修订案是基于2023年5月发布的IAS12号所得税修订案——由于引入了OECD支柱二立法模板。这一非定期性修订是在受影响利益攸关方发出紧迫呼吁后进行的。该修订案的主要内容如下：
1、在《中小主体国际财务报告准则》的要求中引入暂时豁免，即中小主体不应确认也不应披露与OECD支柱二所得税相关的递延所得税资产和负债的信息，中小主体应披露其已适用该豁免；
2、明确准则第29章披露目标中的“其他事项”包括税率和税法的已颁布或实质上已颁布，如支柱二立法；
3、要求中小主体在支柱二立法生效时，单独披露与支柱二所得税相关的当期税收费用（所得）。
4、生效日期和过渡：中小主体在修订案发布后立即追溯适用豁免（并立即披露已这样做），且要求在2023年1月1日或之后开始的年度报告期间单独披露与支柱二所得税相关的当期税收费用（所得）。
修订历程
2022年3月14日，OECD15%全球最低税的技术指南发布后，IASB开展了一个维护项目，并发布了IAS12号的最终修订案，以回应利益攸关方对即将实施这些规则对所得税会计处理的潜在影响的关切。随后，IASB得出结论认为，支柱二立法模板（以及对IAS12号的修订）也与适用《中小主体国际财务报告准则》的实体相关，并在其工作计划中增加了一个狭义准则制定项目，以修订《中小主体国际财务报告准则》第29章所得税。
2023年6月1日，IFRS官网发布了《国际税收改革—支柱二立法模板—中小主体国际财务报告准则拟议修订案》征求意见稿。IASB提议对《中小主体国际财务报告准则》进行修订，以帮助中小主体（SME）应对国际税收改革。这是IASB首次在其定期审查之外对该准则提议紧迫修订。该准则所得税部分（第29章）拟议修订案将规定与5月23日发布的IAS12号修订案相同的豁免，并且是对OECD支柱立法模板的回应。拟议的修订案将：1、为实施支柱二立法模板而产生的递延所得税会计处理引入暂时豁免；2、在支柱二立法生效的期间引入有针对性的披露要求；以及3、明确所得税披露目标中的“其他事项”包括已颁布或实质上已颁布的支柱二立法。
2023年8月23日，IASB召开了一次补充会议，会议批准了对《中小主体国际财务报告准则》的修订，为OECD全球最低税规则范围内的中小主体规定了暂时豁免。该次补充会议讨论了修订中小主体国际会计准则第29章，以反映中小主体准则所依据的IAS12号“所得税”的最新修订。IASB在利益攸关方对IAS12号修订项目作出回应后开始考虑修订《中小主体国际财务报告准则》，指出GloBE规则也可能影响使用该准则的大型私营公司和MNE子公司。
思迈特提醒
IASB 在发布的一份新闻稿称，修订案还要求受影响中小主体披露有针对性的信息，以便其财务报表的使用者能够“评估支柱二立法的所得税结果的性质和财务影响”。这些披露要求将适用于支柱二立法已颁布或实质上已颁布的期间。IASB主席Andreas Barckow在新闻稿中表示，该修订旨在为可能受支柱二立法模板制约的中小主体授予与适用完整IFRS的公司相同的暂时豁免，同时确保中小主体财务报告使用者获得所需的信息。该新闻稿补充指出，受影响公司可以立即使用暂时豁免，并且必须遵守1月1日或之后开始的年度报告期间有针对性信息披露要求。
支柱二旨在确保集团年合并收入在以前4个财年中至少有2个财年超过7.5亿欧元的MNE在其开展业务辖区缴纳15%的有效税率。GloBE规则是支柱二的核心，其制定了一个补足征税框架，其中包括收入纳入规则（IIR）和通常称为低税利润规则（UTPR）的措施。GloBE规则使用共同税基，并根据最终母公司(UPE)用于合并财务报表的会计准则编制财务报表。根据IIR，受影响MNE将以辖区为基础计算其成员实体的ETR。那么如果UPE实施IIR，则UPE将在其原居住辖区为这些实体缴纳补足税的差额。如果UPE的原居住辖区没有符合GloBE规则的IIR或DMTT，则UTPR将作为辅助规则，以确保补足税被征收。截至目前，包括英国在内的61个辖区已开始着手实施GloBE规则，并于2024年1月1日起生效。
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