高质量发展视域下的环境保护税制度优化

李威03

作者：
张晓颖（首都经济贸易大学财政税务学院）
韩娇艳（首都经济贸易大学财政税务学院）
李呈豪（首都经济贸易大学财政税务学院）

党的二十大报告指出“高质量发展是全面建设社会主义现代化国家的首要任务”“推动经济社会发展绿色化、低碳化是实现高质量发展的关键环节”。2018年实施的环境保护税是实现经济社会发展绿色化的政策措施之一。环境保护税实施以来，主要应税污染物的排放量持续下降。比如，2021年我国二氧化硫、氮氧化物排放量比2018年分别下降了46.8%、23.3%。然而，目前我国环境保护税还存在着征税范围有限、税额设置不合理等问题，制约着经济高质量发展。基于此，本文在分析现行环境保护税相关问题的基础上，提出环境保护税制度的优化路径，以助力经济高质量发展。

一、高质量发展视域下现行环境保护税制度存在的问题
（一）征税范围有限，不利于经济发展的绿色化、低碳化
目前，我国环境保护税的征税范围涵盖了大气、水等应税污染物，且各类应税污染物下划分了具体的子税目，但是，仍有一些污染物还未被纳入其中，不利于经济发展的绿色化、低碳化。
一是废气中的部分挥发性有机物（VOCs）未被纳入征税范围。VOCs是形成细颗粒物（PM2.5）、臭氧（O3）等二次污染物的重要前体物，可引发灰霾、光化学烟雾等大气环境问题，对人体健康和作物生长都有严重危害。为提高对VOCs治理的科学性、针对性和有效性，2019年生态环境部印发了《重点行业挥发性有机物综合治理方案》（环大气〔2019〕53号，以下简称《方案》），明确列举了三十余种重点控制的VOCs物质，其中的苯、甲苯、间–二甲苯/对–二甲苯、邻–二甲苯、甲醛、乙醛、苯酚、丙烯腈、氯乙烯、甲硫醇、甲硫醚、二甲二硫、苯乙烯、二硫化碳等属于环境保护税的征税范围。但由于监测技术不成熟等原因，其余重点控制的VOCs尚未被纳入征税范围，致使环境保护税对VOCs排放行为缺乏全面规制（田玉林 等，2022），不利于经济发展绿色化。
二是废水中的总氮、二甲基酰胺及二英等污染物未被纳入征税范围。《环境保护税法》的《应税污染物和当量值表》沿用了排污费制度的污染物和当量值，然而自2003年该污染物和当量值被正式使用至今，污染物排放情况已发生了很大变化，因而出现了一些对环境和人体危害较大的污染物因未列入《应税污染物和当量值表》而不被征税的情形（高萍，2019）。例如，废水中的总氮、二甲基酰胺及二英等。环境保护税未对其排放予以调节，不利于充分发挥环境保护税对废水的减排效应（周波，2022），不利于促进经济绿色化发展，制约经济高质量发展。
三是企业排放的二氧化碳未被纳入征收范围。2021年我国二氧化碳的排放量超过119亿吨，居世界第一。过高的二氧化碳排放不仅会对生态环境造成严重破坏，也不利于“双碳”目标的实现。目前，我国已经采取碳排放权交易等措施对二氧化碳排放予以调节，但由于碳排放权交易成本高、覆盖范围窄等问题，对二氧化碳的调节效果较为有限，即使碳排放权交易市场在全国推行，有更多的企业参与到碳排放权交易之中，仍会有相当比例的碳排放游离于调控范围之外（许文，2021）。而对二氧化碳排放征税具有实施成本低、适用范围广的特点，可以与碳排放权交易形成良好互补（张宝，2023）。但是，目前我国环境保护税的征税对象中未包含二氧化碳，这不利于实现“双碳”目标和高质量发展。
（二）税额设置不利于促进企业创新，制约了高质量发展
1.税额偏低，不利于促进企业技术创新。环境保护税税额的高低衡量了企业排放污染物付出的成本，是企业决策自身排污行为的关键因素。当环境保护税税额小于节能减排的成本费用时，企业会选择缴纳环境保护税而非治理污染；当环境保护税税额大于节能减排的成本费用时，企业会自主更新节能环保设备、提高绿色创新水平（张伊丹 等，2019）。《环境保护税法》规定，大气污染物税额是每污染当量1.2～12元，水污染物的税额是每污染当量1.4～14元。现实中，除了北京市、天津市、河北省等地区适用较高税额标准外，大部分地区的税额标准低于税法规定范围的平均值，甚至有11个省份采用最低税额标准，导致有的企业宁愿缴纳环境保护税也不愿更新设备、治理污染（田玉林 等，2022）。当然，11个省份采用的最低税额标准也是《环境保护税法》允许的，但是，现实证明，偏低的税额标准，不利于促进企业绿色发展和技术创新，制约了高质量发展。
2.幅度税额机制，不利于经济高质量发展。我们知道，国家之所以对应税大气污染物和水污染物的税额标准采取幅度税额机制，是因为各地的经济发展水平不同、环境承载能力也不同。但是，笔者梳理各地区适用的大气污染物和水污染物的税额标准后发现，不仅经济发展水平、环境承载能力差异较大地区适用的税额标准差异显著，而且经济发展水平和环境承载能力较为相似地区的税额标准也存在显著差异。幅度税额机制下，各地区的应税大气污染物和水污染物的税额标准存在差异，这种地区间税额差异形成了环境保护税的“税收洼地”。若因经济发展水平、环境承载能力差异较大而出现“税收洼地”，高污染企业从发达地区迁移到经济欠发达但环境承载能力强的地区，虽然不利于倒逼高污染企业治理污染、绿色创新，但可以发挥经济欠发达地区环境承载能力强的特点，带动其经济发展，获得一定的经济利益，同时有助于发达地区高污染企业的转型升级。这可以同时满足两类地区的发展需求，有利于形成优势互补的发展格局，符合《环境保护税法》设置幅度税额制度的初衷。但是，若经济发展水平和环境承载能力相似但税额标准却存在显著差异的“税收洼地”，不仅不利于税额标准较低地区高污染企业的转型升级，而且会使高污染企业的应纳环境保护税税额减少，弱化了环境保护税对高污染企业节能减排的倒逼效应，还会使得税额标准较高地区处于税收竞争劣势，不利于经济高质量发展。
（三）税收优惠政策不完善，与高质量发展的要求不相适应
现行环境保护税优惠政策既不利于促进经济增长，也没有起到引导企业绿色创新的作用，不符合高质量发展的要求。环境保护税以保护和改善环境、减少污染物排放、推进生态文明建设为目的。为此，《环境保护税法》第十三条对排放应税大气污染物或者水污染物的浓度值低于国家和地方规定的纳税人给予相应的税收优惠。可以看出，关于鼓励清洁生产的环境保护税优惠政策是以污染物排放浓度为依据，未对减排原因予以区分（王珮 等，2021）。如若企业减排源于减少产量，而非提高节能减排技术，那么环境保护税的优惠政策既不利于经济增长，也没有起到引导企业绿色创新的作用，不符合高质量发展的要求。因为，在高质量发展的要求下，污染物排放的减少不应以降低生产能力的方式实现，而应以绿色创新为支撑，通过提高节能减排技术，促进企业转型升级，实现生产能力提升同时的污染物排放减少。

二、高质量发展视域下的环境保护税优化建议

（一）扩大征税范围
1.将国家重点控制的VOCs全部纳入征税范围。实现经济高质量发展，推动经济社会发展绿色化，应将对大气环境影响突出的国家重点控制的VOCs全部纳入征税范围。尚未纳入环境保护税征税范围的属于《方案》列举的VOCs主要是乙烯、乙苯、丙烯、丙烯酸酯类、丙烯酰胺、甲基环己烷、甲胺类、三甲苯、三氯乙烯、正十二烷、正十一烷、正癸烷、正壬烷、1，3–丁二烯、1，2–二氯乙烷、异丙苯、异氰酸酯类、环氧乙烷等。将这些VOCs纳入征税范围，关键要解决的是VOCs监测技术不成熟的问题。因此，应完善VOCs监测指标体系，提高对VOCs的监测能力。具体而言，应加强对VOCs排放系数的基础研究，形成完善的VOCs排放系数体系，在此基础上，在各地投入先进、专业的VOCs排放监测设备，突破监测能力薄弱、对VOCs排放量精准核算的制约，以便更好地发挥环境保护税治理污染的作用，促进经济发展绿色化。
2.将工业废水中的总氮、二甲基酰胺及二英等污染物纳入征税范围。为了更好发挥环境保护税的减排效应，实现经济绿色化发展，促进高质量发展，应根据总氮、二甲基酰胺及二英等污染物对生态环境及人体健康的损害程度，明确污染当量值，将工业废水中的总氮、二甲基酰胺及二英等污染物纳入征税范围。
3.将二氧化碳纳入征税范围。对二氧化碳排放征税主要有按二氧化碳的排放量和按化石燃料含碳量征税两种方式。对比这两种方式，按二氧化碳排放量征税的方式与现行《环境保护税法》中大气污染物的征管方式相似度更高，覆盖面更全，可直接调控纳税人的排碳行为，理论上是最为合理的选择，但我国目前尚未建立与之匹配的碳排放标准和统计监测体系。未来应以碳排放标准和统计监测体系为突破口，建立健全二氧化碳排放量的测量、报告和审核制度（Measuring，Reporting and Verification，MRV），修订重点行业企业碳排放核算和报告标准，建立统一规范的碳核算体系，提高二氧化碳监测技术，形成自行监测与监督性监测相结合的环境监测体系，以便促进经济发展绿色化、低碳化，助力“双碳”目标实现和高质量发展。
（二）提高最低税额标准，建立层级税额制度
针对幅度税额制度下出现的税额偏低、“税收洼地”问题，理论上实行固定税额制度并适度提高税额标准可以解决，但固定税额制度忽略了客观存在的区域差异，不利于形成区域优势互补的高质量发展格局。为助力高质量发展，一方面，应提高最低税额标准；另一方面，应建立层级税额制度，在考虑不同区域经济发展水平以及环境承载能力的同时，一定程度地缓解“税收洼地”的负面影响。具体而言，层级税额制度是指中央政府设置高、中、低三档税额标准，其中，低档税额标准要足以促进企业治理污染和绿色创新，高档税额标准不能对企业生产形成过重负担，中档税额标准取高、低两档税额标准的平均值。三档税额标准分别对应于各地区的经济发展水平和环境承载能力，即：经济发展水平高且环境承载能力弱的地区适用高档税额标准，经济发展水平低且环境承载能力强的地区适用低档税额标准，经济发展水平高且环境承载能力强以及经济发展水平低且环境承载能力弱的地区适用中档税额标准。当然，各地区可以结合自身的生态目标、财政状况等，向中央政府申请适用更高档次的税额标准。
层级税额制度的优势体现在以下两点。一是在层级税额制度下，各省（自治区、直辖市）的税额标准主要由中央政府决定，地方政府只能申请适用更高档次的税额标准而不能申请适用更低档次的税额标准，从而避免了部分地区为了追求经济利益而制定过低税额标准的问题，更有利于强化企业治理污染的刚性约束、倒逼企业进行绿色转型升级。二是层级税额制度的税额标准仅有高、中、低三档之分，使得经济社会发展水平和环境承载能力相似的地区，例如江苏省和浙江省适用相同的税额标准，可一定程度缓解“税收洼地”问题，更有利于促进企业治理污染和绿色创新，推动高质量发展。
（三）完善税收优惠政策
以科技创新助力经济绿色化发展、实现高质量发展是未来的发展趋势。因此，除了以治理污染为目标，环境保护税优惠政策也应对企业绿色创新起到一定的引导作用。针对前文提到的《环境保护税法》第十三条规定的优惠政策仅以污染物排放浓度为依据、未区分减排原因的问题，为了更好地激励企业通过绿色技术创新实现节能减排、促进高质量发展，建议将该优惠政策与企业单位产值污染物排放浓度挂钩，利用单位产值污染物排放浓度替代现行的污染物排放浓度。具体而言，可将《环境保护税法》第十三条修改为：“纳税人排放单位产值的应税大气污染物或者水污染物的浓度值低于国家和地方规定的单位产值污染物排放标准百分之三十的，减按百分之七十五征收环境保护税。纳税人排放单位产值的应税大气污染物或者水污染物的浓度值低于国家和地方规定的单位产值污染物排放标准百分之五十的，减按百分之五十征收环境保护税。”
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第9期。）

欢迎按以下格式引用：
张晓颖，韩娇艳，李呈豪.高质量发展视域下的环境保护税制度优化[J].税务研究，2023（9）：126-129.


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