增值税法二审：跨境增值税判定规则变化分析

谷哥

2023年8月底全国人大常委会公布增值税法草案二审稿，其中第三条是关于跨境增值税纳税义务的规定，最新草案内容如下：
第三条 在境内发生应税交易，是指下列情形：
（一）销售货物的，货物的起运地或者所在地在境内；
（二）销售或者租赁不动产、转让自然资源使用权的，不动产、自然资源所在地在境内；
（三）销售金融商品的，金融商品在境内发行，或者销售方为境内单位和个人；
（四）除本条第二项、第三项规定外，销售服务、无形资产的，服务、无形资产在境内消费，或者销售方为境内单位和个人。

分析以上草案内容可以发现，二审草案第三条与一审稿的变化仅为条款顺序和个别文字变化，基本内容与一审稿相同。至此，基本可以肯定未来关于跨境增值税销售服务和无形资产的正式法案内容已经基本确定。
以上草案内容和现行跨境增值税纳税义务规定《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件一：第一条“在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产的单位和个人，为增值税纳税人”的规定相比，存在重大改变，该变化属于立法理念层次的改变，将对未来跨境增值税纳税判定实际工作产生重大影响。具体来说：
改变一：纳税义务认定主体从行为判定标准转变为身份属性判定标准。
改变二：纳税义务认定逻辑从交易状态判定标准转变为交易后果判定标准。
改变三：发生在境外不缴纳增值税的纳税判定举证难度可能降低。
以上二审草案对增值税跨境纳税义务判定规则的改变是多方面的，既涉及境内企业销售跨境服务的纳税判定，又包括对境内企业接受跨境服务的纳税判定规则的影响。并且，在对不缴纳增值税的跨境服务进行纳税判定时，不再依据现行“完全发生在境外”的判定标准，而是以推定的方式重新定义了不属于“在境内消费”的情况无缴纳增值税的纳税义务，这种规定方式在客观上扩大了跨境增值税不征税的范围。
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