空壳贸易公司要交香港税吗？-Newfair案例

税智观察

一、设立空壳公司分流利润
荷兰有一家小公司VBZH专门从香港采购电子产品并在欧洲市场上销售。VBZH的供应商都是香港的贸易公司，产品都产自中国内地。VBZH是个小集团公司。麻雀虽小，五脏俱全，其中VBZH是一家控股公司，旗下有一家成员公司VBABV也注册在荷兰，专门负责贸易运营。到了2013年10月9日，基于税务顾问的建议，VBZH在香港成立了一家合资子公司Newfair，并将采购任务交给Newfair来承担。Newfair是一个典型的空壳贸易公司，在香港既无办公场所又无员工，就连注册地址都是当地的一家会计师行提供的。Newfair的采购活动由VBABV的采购经理Bos先生完成。货物则是直接从中国的深圳港发往荷兰的鹿特丹。在货物所有权方面，Newfair与供应商签订采购主合同（MPA）取得货物的所有权，然后与VBABV签订销售主合同（MSA），将货物所有权转让给VBABV。定价方面，Newfair在采购价基础上加成35%销售给VBABV，VBABV再加成40%销售给客户。
Newfair的交易纯粹是纸面上的。Newfair的董事之一是VBZH的股东兼总经理Le Poole先生。在签订MSA时，Le Poole先生既代表Newfair一方签字，又代表VBABV一方签字，典型的左手倒右手。由于Le Poole先生从未驻足香港，以上合同显然是在香港之外签署的。
香港税局认为Newfair应当缴纳香港利得税，并于2018年10月8日发出了决定书。Newfair不服，向税务上诉委员会(Board of Review)提出申诉。税务上诉委员会于2021年1月19日作出决定，驳回Newfair的申诉请求。Newfair不服，向香港高等法院提起诉讼。香港高等法院于2021年12月21日进行了听证。

二、在香港交税有两个前提
香港《税务条例》第14节规定，凡任何人在香港经营任何行业、专业或业务，而从该行业、专业或业务获得于香港产生或得自香港的应评税利润 ( 售卖资本资产所得的利润除外 )，则须向该人就其上述利润，征收其在每个课税年度的利得税。
1990年恒生银行判例中（请参考从英国的神仙打架说到海南的“实质性运营”），以上原则被进一步阐述为三项测试，纳税人需要同时满足以下三个条件才需要在香港缴纳利得税：
第一：纳税人必须在香港经营行业、专业或业务；
第二：所得必须来自纳税人在香港经营的行业、专业或业务；以及
第三：所得产生于香港或得自香港。
税务上诉委员会在其决定书中将争议简化为两个问题，裁决如下：
（1）Newfair 在香港开展了业务（问题一）；
（2）以上业务产生的利润得自香港来者来源于香港（问题二）。
针对税务上诉委员会的决定，Newfair向香港高等法院提出了四项申诉理由：
（1）税务上诉委员会错误地认为三项关键因素（请参见下文中的解释）足以确立在香港开展贸易或者业务；
（2）税务上诉委员会错误地认为Newfair的利润直接来源于远程操作香港银行账户，并由此得出结论说Newfair的利润实质上来源于其在香港实施的运营或者交易；
（3）税务上诉委员会错误地认为Newfair拥有商品的所有权这一事实在确定利润来源地时构成一项相关因素；
（4）税务上诉委员会错误地认为在供应商与VBABV之间插入Newfair构成运营活动，使得Newfair在香港产生利润，且该利润来源于香港。
以上四项申诉理由中，第（1）项理由针对问题一；第（2）至（4）条理由针对问题二。香港高等法院在审理时，沿用税务上诉委员会的做法，仍旧围绕上述两个问题进行。

三、是否构成在香港开展贸易或者业务？
香港最高法院说，此前有案例论证过，这个问题有两个构成要件，如下：
(a)纳税人是否开展了业务？
(b)如果开展了业务，其业务是否在香港开展？
香港最高法院说，对于第一个要件双方并无争议，一致同意Newfair开展了业务。因此，唯一的争议点是，以上业务是否在香港开展？所谓开展业务是指以盈利为目的的重复性的行为，需要纳税人做出一定的活动，或者为了盈利使用其资产，才可以构成开展业务。对于赚取佣金的买卖业务，应当将达成相关合同的地点确定为业务开展地。本案中合同的达成地点在香港之外，可以据此确定业务开展地不在香港。
但是税务上诉委员会却认为Newfair开展的业务不是买卖商品，而是节税。Newfair作为商业模式中的一环，赚取了35%的加成，避免了就这部分利润在荷兰纳税，这才是其真实的业务。节税这一业务活动是在香港开展的。为了论证这个观点，税务上诉委员会列举了以下三项关键因素：
（1）Newfair在香港开立了银行账户，并通过该账户开展业务收支。如果以上银行账户开立在荷兰，Newfair很可能需要在荷兰交税；
（2）供应商均为香港公司，在香港管理发货；
（3）MSA中约定Newfair的主要营业地在香港，表明双方认可这一事实。
香港最高法院说，税务上诉委员会这个观点有误。首先，只要不存在假合同，就不能抛开合同谈业务。其次第（1）项关键因素是拿银行账户来说事，这是说不通的。销售收入来源于合同，而不是来源于收款或者支出活动。再次第（2）项关键因素与业务的开展地风马牛不相及。供应商（上家）的活动本来就不是个相关活动，如果非要说相关，那么关联企业VBABV（下家）的活动更相关。如果看VBABV的活动，就应当看到Bos先生代表VBABV开展的活动都发生在香港之外，那就更无法得出业务在香港开展的结论。最后，第（3）项关键因素，即合同中的营业地约定，不可以据以推定订单接受地在香港，因为主要营业地与利润来源地不是一回事。
香港税务局认为，供应商原来就与VBABV存在联系，后来Newfair横插一脚进来，不管两者之间合同是怎么谈成的，也不管合同条款如何，反正要稳赚35%的差价，且Newfair在香港的存在加之其商业模式下的一系列安排是产生利润的原因。这个差价利润难道不应当在香港征税吗？除了香港Newfair在别处也没有存在，不在香港征税在哪里征税？
香港高等法院说，香港《税务条例》第14节基于纳税人“做了什么”而征税，而不是基于纳税“是什么”而征税，躺着赚钱不算。就算是个业务模式，是个节税安排又能怎样？总之Newfair不构成在香港开展业务。

四、所得是否产生于香港或得自香港？
根据现行香港税法，香港来源的所得应税，境外来源的所得不应税。香港高等法院认为，判断所得来源时，要关注产生利润的运营或者交易的性质，仍旧是关注纳税人做了什么？在哪里做的？要看什么活动引起了利润产生，而不是偶发的事件。只有产生利润的运营活动有相关性，纳税人开展这些服务或者活动的地点即为所得产生地。对于贸易活动而言，仍旧是要看合同在哪里达成。本案中产生利润的交易是买卖活动，所有达成合同的运营活动都发生于香港之外。
香港税局认为本案中的达成合同的地点不明确，无法得出所有活动发生于境外的结论。对此香港高等法院表示不能认同。谈签合同都是在境外进行的，这还不够吗？香港税局也说不出还有什么产生利润的运营活动发生在香港，凭什么说不明确？即便如香港税局主张，就算Newfair也说不清楚利润到底来源于香港之外的什么地方，但是这一点不是必要的法律测试。无论如何，证明利润来源于香港的举证责任在税务局一方，Newfair已经能够举证说产生利润的运营活动发生于香港之外，香港税局却无法举出反证。显然香港税局的说法缺乏证据支持。
香港税局认为Newfair在香港的银行账户收支资金的活动是产生利润的原因。香港高等法院说，收支资金的活动发生于合同达成之后，怎会构成产生利润的活动？
税务上诉委员会认为Newfair拥有商品的所有权，说明了在香港拥有有价值的资产，香港高等法院说这种说法缺乏法律依据。
税务上诉委员会认为Newfair的商业模式产生了节税效果，也是产生利润的根本原因。相对而言，购销合同以及采购活动都只是形式。Newfair说税务上诉委员会没有提供荷兰法律方面的证据就得出以上结论，这没有道理。香港高等法院说尽管以上商业模式是税务顾问建议的，但是节税与本案的分析无关。另外，认为谈签合同都是形式也没有道理，这些合同不应否认。

五、国际避税冰冻三尺
香港高等法院最终得出结论，税务上诉委员会在两个问题上都得出了错误的结论，因此审核结论应予以废止。据此，香港高等法院于2022年4月20日作出了裁决，撤销了税务上诉委员会的决定。Newfair胜诉。
本案中纳税人利用荷兰与香港税制之间的空隙，即所得来源地规则方面的错配，做了一个人为的安排达到了双重不征税的目的。香港税局以纳税人在荷兰避税为由，主张在香港征税，反映了其对这类避税安排的态度。香港法院方面则基于香港税法，对香港税局的主张予以驳回，等于认可了双重不征税的后果。从本案中税企和法院的三方互动可以看出，国际避税冰冻三尺非一日之寒，反避税是一个长期复杂的过程。
温馨提示：本案中涉及的这种税制错配是荷兰税制的特殊性造成的，并不是个普遍现象，内地与香港之间在收入来源地判断上并不存在这种错配。有些内资香港公司客观上也存在双重不征税的情况，但那只是说明了征管不到位，不是税制方面的漏洞所致。随着征管手段加强，内地和香港之间信息沟通进一步流畅，双重不征税面临的风险会越来越大。


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