税收“姊妹词”：形相似 义不同

宁夏政策君

5月26日和6月30日，《中国税务报》分别刊发了两期税收“姊妹词”辨析的文章，围绕产业与行业、定金与订金、财政拨款与财政性资金、非常损失与非正常损失等税收“姊妹词”进行解析，引发读者讨论。本期结合读者提供的线索，继续围绕住所、居所与经营场所，抵扣与抵减，外国人与外籍个人，停产与停业四组“姊妹词”进行辨析，供读者参考。



制图 冯玥 周涛

住所、居所与经营场所：
政策法规均有界定，具体适用有所不同
实习记者 王语禾
处所，住所、居所与经营场所是三个非常重要的基础概念，基本含义、适用对象和相关税务处理各不相同。
住所、居所与经营场所，虽然都指处所，但其实是三个截然不同的概念，涉及的税收政策不同，税务处理方式也有较大差异。
“这三个概念具有一定的相似性，容易被纳税人混淆。”容诚税务师事务所合伙人刘剑告诉记者，对自然人而言，居所指一个人在一定时间内居住的处所，不要求当事人具有永久居住的意图；住所则是一个人以久住的意愿长期居住的处所。民法典第二十五条规定，经常居所与住所不一致时，将经常居所视为住所。对法人而言，民法典第六十三条则规定：法人以其主要办事机构所在地为住所。而经营场所是一个通俗概念，指企业法人主要业务活动、经营活动的处所。
“相比较而言，经营场所比住所的范围更广。”国家税务总局余姚市税务局第一税务所所长何杰说，根据《国务院办公厅关于深化商事制度改革进一步为企业松绑减负激发企业活力的通知》（国办发〔2020〕29号），经营主体可以登记一个住所和多个经营场所。由此可见，法人的住所具有唯一性，是一家公司取得民事主体资格或法人资格的必要条件，而经营场所可泛指企业法人业务活动、经营活动所使用的场所。“经营场所和法人住所虽然法律意义不同，但实际工作中往往是同一个地点，因此经常被混为一谈。”何杰说。
需要注意的是，居所和住所的范围也存在差异——一名自然人可以拥有多处居所，住所却只有一个。同时，住所往往不会用于企业纳税人税收事项的判定。
在税务处理中，住所、居所与经营场所三个概念的适用对象也有所不同。
据何杰介绍，个人所得税采用的是“住所”概念。个人所得税法以在中国境内是否有住所，或者无住所但以一个纳税年度内在中国境内是否居住累计满183天为标准，将纳税人分为居民纳税人和非居民纳税人。居民纳税人就其从中国境内和境外取得的所得纳税，非居民个人就其从中国境内取得的所得纳税。这里的“有住所”是特定概念，表示因户籍、家庭、有经济利益关系而在中国境内的习惯性居住。
企业所得税方面，企业所得税法规定，居民企业，指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。刘剑分析，企业所得税法上虽然没有直接强调住所或居所，但根据公司法的规定，依法设立的公司，由公司登记机关发给公司营业执照，公司营业执照应当载明公司的名称、住所、注册资本、经营范围、法定代表人姓名等事项。换句话说，居民企业要办理注册登记，有住所是前提条件之一。而对非居民企业，企业所得税法强调的是在中国境内是否设立机构、场所。
住所或经营场所的概念也广泛应用在城市维护建设税法领域。城市维护建设税法根据纳税人所在地不同，设置了不同的适用税率。其中，城市维护建设税法第四条明确，纳税人所在地，指纳税人住所地或者与纳税人生产经营活动相关的其他地点，具体地点由省、自治区、直辖市确定。
中瑞税务集团副总裁孔令文发现，近年来，我国部分地区基于区域布局或政府鼓励发展等背景，制定了地区性的特殊税收政策，如海南、横琴、霍尔果斯、前海等。为避免滥用特殊区域性税收优惠政策，政策往往会明确实质性经营的具体要求。拥有固定经营场所，也是其中一项重要的基础条件。
住所、居所、经营场所的不同判定情况对应的税率征收标准、税收优惠政策的享受上都可能存在差别。对此，孔令文建议，实操层面，对于纳税人，特别是跨境业务或跨境收支比较频繁的纳税人而言，需要关注纳税义务发生地及居民身份的问题。基于对住所、居所、经营场所等概念的理解，准确适用税收政策，梳理纳税义务，并正确核算申报纳税信息，规避税务风险。
抵扣与抵减：
抵扣是“实际发生”，抵减是“虚拟设定”
赵德新 国家税务总局漯河市税务局
通俗地讲，纳税人可以抵扣的，是企业实际发生的进项税额，而纳税人能够抵减的，则是一个“虚拟”的应纳税额抵减额。
抵扣与抵减是增值税范畴里的两个概念，看着很像，其实截然不同。抵扣指一般计税方法下，允许纳税人从销项税额中抵扣进项税额。抵减主要是指加计抵减，指在深化增值税改革政策中，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计一定的比例，来抵减应纳税额。
满足条件即可抵扣，没有抵扣额度限制
进项税额是与销项税额相对应的一个概念。按照增值税暂行条例的规定，纳税人购进货物、劳务、服务、无形资产、不动产支付或者负担的增值税额，为进项税额。具体到一项业务过程中，销售方确认的销项税额，就是购买方支付并取得的进项税额。
举例来说，某机械设备制造厂为增值税一般纳税人，2023年5月取得货物销售额500万元（不含税，下同），适用税率13%，则对应的销项税额为65万元；购买生产原料共计400万元，取得了增值税专用发票，则可抵扣的进项税额为52万元，这样就可以计算出该企业当月的应纳增值税额为65-52=13（万元）。
纳税人的进项税额从销项税额中抵扣，应满足几个条件：第一个条件是身份，纳税人应该登记为增值税一般纳税人，才可以将进项税额从销项税额中抵扣。如果是小规模纳税人，则不能抵扣进项税额。第二个条件为用途，纳税人取得的进项税额，应该用于一般计税方法的应税项目，对用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产，对应的进项税额不得从销项税额中进行抵扣。要注意的是，其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。第三个条件为凭证，纳税人应该按照规定取得规范的扣税凭证，具体包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票或者销售发票、扣缴税款的完税凭证、机动车销售统一发票、收费公路通行费增值税电子普通发票、国内旅客运输对应的增值税电子普通发票和铁路民航公路水运客票等。第四个条件为申报，纳税人取得符合抵扣条件的扣税凭证以后，应该在办理增值税纳税申报时，通过勾选确认或者计算的方式，将可抵扣进项税额填入申报表相关栏次，来完成进项税额的抵扣。
特定纳税人方可抵减，并有明确抵减比例
通俗地讲，纳税人可以抵扣的，是企业实际发生的进项税额，而纳税人能够加计抵减的，则是根据可抵扣进项税额“虚拟”出来的应纳税额抵减额。
加计抵减政策的适用对象，是生产性和生活性服务业纳税人。具体来讲，生产性服务业纳税人是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下统称四项服务）取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。生活性服务业纳税人是指提供生活服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。
2023年1月1日—2023年12月31日，加计抵减政策根据纳税人类别的不同，分为两个标准。其中，生产性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额，加计5%抵减应纳税额，生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额，加计10%抵减应纳税额。
加计抵减政策的适用有五个注意要点。第一，只有属于生产性服务业或生活性服务业的增值税一般纳税人，才可以享受加计抵减政策。第二，加计抵减的计算基数是当期可抵扣进项税额。按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额；已经计提加计抵减额的进项税额，按规定作进项税额转出的，应在进项税额转出当期相应调减加计抵减额。第三，加计抵减额抵减的是增值税一般计税项目的应纳税额，如果当期计算的增值税应纳税额大于零，即可使用加计抵减额抵减相应的应纳税额。第四，加计抵减额当期未抵减完的，可以结转下期继续抵减。加计抵减政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。第五，纳税人享受加计抵减政策，应在年度首次确定适用加计抵减政策时，通过电子税务局或前往办税服务厅提交《适用加计抵减政策的声明》。
举例来讲，某纳税人2022年度累计取得四项服务收入150万元，取得销售货物收入50万元，按照销售收入比例计算，该纳税人四项服务收入占比超过了50%，可以享受加计抵减政策。2023年1月，该纳税人提交了适用5%加计抵减政策的声明，当月抵扣进项税额100万元，按规定可计提加计抵减额=100×5%=5（万元），销项税额110万元，加计抵减前应纳税额=110-100=10（万元），加计抵减后应纳税额=110-100-5=5（万元）。
通过上述分析不难看出，在增值税中，抵扣与抵减是两个不同的概念。纳税人在实务中应准确辨析，防止概念混淆导致政策理解错误。
外国人与外籍个人：
不完全等同的两个概念
李婷 张文欣 张延伟 国家税务总局广州市税务局、国家税务总局广州市花都区税务局
在日常生活中，大家可能经常会听到两个词：外国人和外籍个人，两者的概念不完全等同。
根据《中华人民共和国出境入境管理法》，外国人指不具有中国国籍的人。按照国际惯例，无国籍人士也被视为外国人。外籍个人是早期比较常用的概念，现在一般称为境外人员。境外人员是外国人（包括无国籍人）、华侨和香港、澳门、台湾同胞的统称，范围较外国人广。华侨和香港、澳门、台湾同胞是中国公民。
为促进外商来华投资和引进外籍人才，我国早期制定了针对外籍个人的税收优惠政策，在相关政策文件中用的是“外籍个人”的表述。根据《财政部 国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税字〔1994〕20号）规定，外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、搬迁费、洗衣费，外籍个人按合理标准取得的境内外出差补贴，外籍个人取得合理的探亲费、语言训练费、子女教育费，外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得，外籍专家取得符合文件规定条件的工资、薪金所得，暂免征收个人所得税。举例来说，小李是居住在中国香港的香港居民，属于中国公民，但在税收政策的适用上，他可参照外籍个人享受津补贴免税等税收优惠。
值得注意的是，2018年修订的新个人所得税法引入了居民个人和非居民个人的概念。居民个人，指在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满183天的个人；非居民个人，指在中国境内无住所又不居住，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满183天的个人。也就是说，按国内法规定，外籍个人在税法上的身份可能是居民个人，也可能是非居民个人，要结合“住所”和“居住天数”进行判断。
新个人所得税法实施后，财税字〔1994〕20号文件仍然有效。针对财税字〔1994〕20号文件规定的外籍个人津补贴免税等政策，不论是居民个人还是非居民个人，只要是外籍个人，均可享受。如果外籍个人是居民个人，在2019年1月1日至2023年12月31日期间，可以选择享受个人所得税专项附加扣除，也可以选择享受住房补贴、语言训练费、子女教育费等外籍个人津补贴免税优惠政策，但不得同时享受。如果外籍个人是非居民个人，也有特定的税收优惠，如一个纳税年度内在中国境内居住累计不超过90天的，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付，并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免予缴纳个人所得税。
此外，我国还针对境外人才推出了一些个人所得税优惠政策。比如，《财政部 税务总局关于粤港澳大湾区个人所得税优惠政策的通知》（财税〔2019〕31号）规定，大湾区珠三角九市按内地与香港个人所得税税负差额，对在大湾区工作的符合条件的境外（含港澳台）高端人才和紧缺人才给予补贴，该补贴免征个人所得税。该政策的适用范围是符合条件的境外人才，包括外国人、海外华侨和港澳台同胞，不论是税收居民个人还是非居民个人，均可享受。
综上所述，非中国国籍人员、华侨及香港、澳门、台湾同胞，除另有规定外，一般可以对照现行政策中“外籍人员”“外籍个人”或“境外人员”的相关规定，在判断是否具有税收居民身份之后，准确适用具体的税收政策。
停产与停业：
停产不一定停业，停业一定停产
林建荣 吴丽娜 杜涛 国家税务总局深圳市税务局
停业，指临时或永久地停止一切商业活动；停产，指停止生产活动。纳税人停产期间仍可能产生纳税义务，办理停业前须完成相关程序。
目前，《中华人民共和国行政处罚法》第九条中，将“责令停产停业”规定为一类行政处罚，是行政机关依法对违反行政管理秩序的公民、法人或者其他组织予以惩戒的行为。停产与停业看似是一码事，其实存在区别。
停业，通常指的是企业临时或永久地停止一切商业活动，包括生产、销售、服务等，可能是经营主体因自然灾害、公共卫生事件、社会安全事件等情况面临经营困难，自主决定停业；停产则更具体一些，主要指的是企业停止生产活动，可能原因有市场需求下滑、生产设备维修、场地搬迁、员工培训等。由此，停业的范围要比停产的范围大——企业停业时已经停产，但停产不一定停业。
2022年3月施行的《中华人民共和国市场主体登记管理条例》新增“歇业”制度，符合条件的市场主体，可以向登记机关办理备案，允许其在一定期间内停止经营活动，最长歇业不可超过3年。这里的歇业，包括停产和停业。实务中，企业可能因行政机关依据《中华人民共和国行政处罚法》及相关规定对其予以处罚而被动叫“停”，也有可能由于不可抗力或主观原因等主动叫“停”，比如新冠疫情期间，一些企业就出于疫情防护需要停产或停业。
从税务管理的角度来看，符合条件的纳税人申请停业后，在此期间不应存在生产经营活动，不产生纳税义务。不过，在实际停业前，需要办理相应的程序性事项。比如，个体工商户如果只是暂时性停业，根据《个体工商户税收定期定额征收管理办法》（国家税务总局令第16号）规定，定期定额户发生停业的，应当在停业前向税务机关书面提出停业报告；提前恢复经营的，应当在恢复经营前向税务机关书面提出复业报告；需延长停业时间的，应当在停业期满前向税务机关提出书面的延长停业报告。
目前，实行定期定额征收方式的个体工商户和比照定期定额户进行税款征收管理的个人独资企业，可以申请办理停业登记，停业期限不得超过一年。纳税人停业期满既未按期复业又不申请延长停业的，税务机关应当视为已恢复营业，实施正常的税收征收管理。如果是永久性停业，应及时办理税务注销等手续。
如果只是停产，目前税收政策并未有相应的登记或备案要求，纳税人可直接停止生产，后续结束停产时，纳税人也无须办理手续，直接开始生产即可。不过，在停产期间，纳税人虽然停止生产，但仍可能涉及销售产品、提供服务等经营性行为，可能会产生对应的纳税义务，需要及时申报缴纳相应税款。临时性停产期间，企业可能还会涉及计提固定资产折旧等，也要相应进行税务处理。
举例来说，某地存在有限公司甲公司和乙个体工商户。甲公司主要从事五金加工生产，乙个体工商户主要从事食品、小商品零售。近期，甲公司因市场需求下滑，产品积压严重。为了降低库存、减少损失，决定暂停生产相关产品，即停产。与此同时，甲公司并未停止所有活动，而是通过各种渠道销售积压在库的五金配件。在停产期间，甲公司需要按期进行纳税申报，缴纳相应税费。如果甲公司因违反相关规定，被市场监管部门处以“责令停产停业”的行政处罚，原则上其不得从事生产经营活动，但对应期间的纳税申报义务，不能免除。
同一时期，乙个体工商户由于经营者赵先生身体状况欠佳，决定暂时闭店停止营业半年。赵先生主动向税务部门提交停业申请，结清应纳税款、滞纳金、罚款。经税务机关同意后，乙个体工商户停业期间的纳税申报义务得以免除。
通过以上案例可以看出，停业与停产都涉及纳税人生产经营行为的停止或部分停止，但其范围、法律规定以及税务处理等方面都存在较大的不同。企业在面临经营困难等特殊情况时，应根据自己的实际情况，选择合适的应对策略，准确判断自己是否存在纳税义务，是否应当缴纳税款，以及需要办理哪些税收程序性事项等。
本文刊发于《中国税务报》2023年7月14日B3版。
  来源：中国税务报