税务案例：房产拍卖纳税义务承担

东方税语

房产拍卖过程中纳税义务承担问题分析
一、案例基本信息
案例类型：税务征收案件
供稿:国家税务总局长沙市税务局法制科 刘嘉民
审稿:国家税务总局长沙市税务局法制科 汤志宏
二、案例正文
【基本案情】
2017年7月13日，C市F区人民法院就梁某所有的位于C市象嘴路一房产发布《拍卖公告》，该公告第七条记载“拍卖成交买受人付清全部拍卖款后，凭法院出具的执行裁定书、协助执行通知书及拍卖成交确认书自行至相关管理部门办理标的物的权属变更手续。办理过程中所涉及的买卖双方所需承担的一切税、费和所需补交的相关税、费（包括但不限于所得税、营业税、土地增值税、契税、过户手续费、印花税、权证费、水利基金、出让金以及房产及土地交易中规定缴纳的各种费用）及有可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人自行承担……”。
2017年8月19日，李某在C市F区人民法院淘宝网司法拍卖网络平台上参加拍卖，通过公开竞价，以705300元竞得该套房屋。同日，李某与C市F区人民法院签订《司法拍卖网络竞价成功确认书》。2017年10月20日，李某在办理产权过户手续时，原C市地方税务局直属局要求缴纳房屋转让所得的个人所得税21159元、契税10579.5元，原C市地方税务局直属局向李某出具税收完税证明，其中个人所得税的纳税人名称梁某、契税的纳税人名称为李某。之后，涉案房屋被过户至李某名下。
2017年12月18日，李某就原C市地方税务局直属局向其征收个人所得税、契税的行为向原C市地方税务局申请行政复议。2018年1月19日，原C市地方税务局作出C地税复决字﹝2018﹞1号行政复议决定书，决定：维持原C市地方税务局直属局征收契税、个人所得税的行为。
【法律分析】
本案的争议焦点总结起来，有如下两点：
一、《拍卖公告》是否属于合同的组成部分
对于拍卖，《中华人民共和国拍卖法》第三条规定：“以公开竞价的方式，将特定物品或者财产权利转让给最高应价者的买卖方式”。第四十六条规定：拍卖公告应当载明下列事项：（一）拍卖的时间、地点；（二）拍卖标的；（三）拍卖标的展示时间、地点；（四）参与竞买应当办理的手续；（五）需要公告的其他事项。据此，拍卖公告于法有据，是各种拍卖制度安排的具体表现形式。从内容上看，《拍卖公告》对拍卖规则进行约定释明，只要不违反国家强制性规范，即为合法有效；从形式上看，《拍卖公告》系竞买人事先知悉的竞买条件，竞买人参与竞买，即对该公告内容表示认同。上述观点，在司法实务中也是得到了各级人民法院的确认，如胡某某与中国建设银行买拍合同纠纷一案（（2015）浙湖商终字第45号），湖州市中级人民法院认为：《竞买注意事项》《竞买协议》《成交确认书》均是合同的组成部分。台州紫怡金属工具有限公司税务争议一案（（2017）浙行申1059号），浙江省高院认为：《拍卖规则》系竞买人事先知悉的竞买条件，且根据《拍卖成交确认书》第七条，《拍卖规则》属确认书的有效组成部分。
二、税费转嫁条款是否违反法律强制性规定
《中华人民共和国税收征收管理法》第四条规定，法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。根据上述规定，纳税义务人作为法定的税收要素，司法拍卖公告中约定由买受方承担相关税费的约定不能改变法定纳税义务人。《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函〔2005〕869号）也规定，对拍卖财产的全部收入，纳税人均应依法申报缴纳税款；人民法院应当协助税务机关依法优先从拍卖收入中征收税款。上述规定也明确，拍卖财产相关税种的纳税人仍为法定纳税义务人。根据山西嘉和泰房地产开发有限公司与太原重型机械（集团）有限公司土地使用权转让合同纠纷案（最高人民法院民事判决书(2007)民一终字第62号），最高人民法院认为：合同对转让土地使用权的税费承担所作的约定，明确了转让土地使用权的税费由非纳税义务人承担。虽然我国税收管理方面的法律法规对于各种税收的征收均明确规定了纳税义务人，但是并未禁止纳税义务人与合同相对人约定由合同相对人或第三人缴纳税款。税费对于税种、税率、税额的规定是强制性的，而对于实际由谁缴纳税款没有作出强制性或禁止性规定。故合同关于税费负担的约定并不违反税收管理方面的法律法规的规定，属合法有效协议。
根据立法精神、上述法律条文及最高院司法案例，我们可以得出结论：非纳税义务人承担税费的合同约定，只要不损害国家的税收利益，则约定由非纳税义务人承担税费的条款属于私法领域的范畴，是对合同当事人权利义务的安排，不违反法律、行政法规的强制性规定，一般应认定为有效约定。
【启示与建议】
在司法实践中，全国绝大多数法院均在拍卖公告约定了税费转移条款。在征税过程中，税务机关要防范执法风险，准确把握纳税人和实际负担人的区别，纳税主体应严格依照税法规定确定。
在很多情形下，转让过程中往往涉及巨额税费，买受方由于对缴纳税款有着错误的预期，往往导致在面临缴纳税款时会与卖方或者税务机关产生税务纠纷。要解决好上述纠纷，可与当地法院建立联席会议机制，探索建立税费按照法律规定各自承担，出卖方税费根据《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函〔2005〕869号）的规定，由人民法院协助税务机关依法优先从拍卖收入中征收税款。