我国大规模减税的政治经济学逻辑

时代税客

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吕冰洋（中国人民大学财政金融学院）

文章内容
近些年来，中国持续实施一系列大规模减税、降费、退税改革和政策（以下简称“大规模减税”），减税规模之大、范围之广、持续时间之长，均为举世罕见，它必然会在中国经济史乃至世界经济史上留下浓彩重墨的一笔，也会留下无尽的研究话题。
税收是资源从私人部门向政府部门的转移，在转移过程中，它必然会对国民收入分配格局产生深刻的影响，无论增税还是减税，都是各方利益格局重新调整的过程，因此它必然是经济问题和政治问题交织在一起，应该用政治经济学视角研究中国大规模减税现象。
何谓政治？它是经济和社会的博弈规则（海伍德，2006）；何谓政治的中心议题？它是如何实现正义；何谓政治过程？它是权力配置和利益协调。在大规模减税过程中，政府与市场、社会有着深刻的互动关系，税收政策每一个微小变化均会受当时政府观念影响，均将引发相关利益调整，因此，大规模减税必然同时有其经济逻辑和政治逻辑。也正因为如此，中国人民大学陈共教授生前反复强调，中国大规模减税是政治经济学问题，是“财加政”问题，要站在促进国家长治久安、建设社会主义现代化强国角度看待大规模减税（吕冰洋，2021）。本文试图在中国式现代化进程背景下，解释中国大规模减税的政治经济学逻辑。
一、大规模减税的历程和特征

中国大规模减税是从何时开始的？有两个时间可供选择。一是2012年，当年分别采取提高增值税和营业税起征点、提高个人所得税工资薪金税前扣除标准、减轻小型微利企业税收负担等措施，之后历年税费政策调整基本是减税降费政策。二是2018年，原因是我国在2018年减税规模突然增大，当年减税降费达1.3万亿元。在2018年《政府工作报告》中，总结过去五年减税降费总规模达3万多亿元。从我国税收收入占国内生产总值（GDP）的比重看，自2013年达到新世纪以来的顶点（18.79%）后，就呈现持续下降趋势（见图1），可见减税是一个长周期经济现象。为此，本文确定的大规模减税开始的时间点是2012年。


纵观大规模减税整个历程，它体现出如下四个特征。
第一，持续时间长。从2012年到2022年，减税已持续11年，显然它已超出了以调节经济波动为目的的政策范围，也就是说，不能将它简单归类为经济周期政策。如果我们观察中国税收收入占GDP的比重（即小口径宏观税负）变化，可以发现，从1985年“利改税”算起，它呈现出“下降-上升-下降”的长周期变化规律，每次周期长达10年以上，它一定是中国经济发展的长周期规律变化的反映。研究中国大规模减税的规律，需要在改革开放以来经济发展总体历史进程中去把握。
第二，减税规模巨大。根据官方统计结果，我国2013-2017年累计减税降费超3万亿元，2018年后减税降费改革力度突然加大：2018年、2019年、2020年和2021年减税降费规模分别达到1.3万亿元、2.36万亿元、2.6万亿元、约1.1万亿元；2022年退税减税约2.5万亿元，其中1.5万亿元来自增值税留抵退税。2013年至2022年，累计新增减税降费和退税缓税缓费超13万亿元。
第三，减税范围广。一是覆盖税种多，中国有18个税种，除了土地增值税外，其他17个税种都实施了不同程度的减税；二是覆盖行业广，不论工业还是农业和服务业，都享受到减税政策；三是覆盖纳税人范围广，不论大型企业还是中小微企业，不论企业纳税人还是居民纳税人都有针对性的减税政策。
第四，普惠性减税与结构性减税并举。代表性的普惠性减税措施如2018年将个人所得税基本减除费用标准（起征点）由3500元提高到5000元，2019年增值税标准税率由16%下调为13%，2022年实行广泛的增值税留抵退税政策等。但就总体而言，结构性减税占主导地位，即针对某些行业（如先进制造业）、某个纳税群体（如小微企业）、某种经济活动（如技术研发）、某些区域（如海南自由贸易港）等进行减税。自2008年年底中央经济工作会议提出“结构性减税”以来，结构性减税成为贯穿近十几年来减税乃至税制改革的重要指导方针，在历年政府工作报告中也反复强调要实行结构性减税。例如：2019年《政府工作报告》中提出“普惠性减税与结构性减税并举，重点降低制造业和小微企业税收负担”；2021年《政府工作报告》中提出“实施新的结构性减税举措”。
二、现代化进程中宏观税负变动与经济增长动力转换

现代税收理论依据效率和公平两大原则来评判税制改革好坏，其标准是观察降低税收对资源配置效率扭曲程度和提高税收促进社会分配公平程度，国内外有大量文献对此进行实证分析。笔者认为，这两大原则基本上属于一种静态的、局部的分析方法，对中国如此大规模、长周期、范围广的减税改革，应该用发展的、全局的、历史的眼光，放在波澜壮阔的中国式现代化进程中去分析。
发展是解决一切问题的根本，中国式现代化首要解决的是经济发展动力问题。税收对经济发展动力的影响主要取决于三方面比较。其一，税收成本与政府支出正外部性比较，孰强孰弱？该问题的理论基础在于内生经济增长理论所揭示的“拉弗曲线”内涵：如果税收成本低于政府支出的正外部性，那么应采取增税和增支政策组合；反之，则应采取减税和减支组合。其二，当期税收成本与未来还债成本的比较，孰前孰后？政府筹资方式可以是征税，也可以是发债，债务实际上是延期的税收，至于哪种方式合适，要取决于政府支出的形式。是经常性支出还是资本性支出？如果是前者，应以税收筹资为主；如果是后者，应以债务筹资为主。其三，在税收资源配置中，不同纳税群体的边际损失比较，孰高孰低？在取得既定税收收入前提下，不考虑公平的话，从提高经济效率角度出发，应该让生产率高的纳税群体承担较少的税收，生产率低的纳税群体承担较高的税收。在中国式现代化进程中，经济增长动力会不断发生结构性的变化，税收要适应和推动这种结构性变化，因此会不断产生税收改革的要求。
为说明这一点，笔者结合图1中宏观税负变动的三个历史阶段进行分析。
第一阶段，自改革开放到1994年分税制改革。在此时期，中国刚从高度集中的计划经济时代走出，在计划经济体制下，地方政府和各类经济主体的积极性被严重抑制，此时，经济增长的动力来自释放地方政府和各类经济主体活力，包括释放国有企业、外资企业、乡镇企业、个体经济的活力，为此，财政领域实行了一系列以“放权让利”为特点的改革。一是对国有企业在1983年和1985年采取两步“利改税”改革，将国有企业上缴利润改为缴纳税率为55%的企业所得税，由此激发国有企业生产经营积极性；二是对涉外企业实行税收优惠，对乡镇企业实行低税政策，促进了外资大量涌入和乡镇企业的发展壮大；三是在中央与地方财政收入分配关系上，采取了各种形式“财政包干”办法，并且财政体制变化频繁，这导致地方政府征税积极性不足，加上税收管理尚不规范，地方减免税收现象普遍。这些因素叠加在一起，导致此时期宏观税负持续下降，但是对推动当时经济增长产生了巨大作用。
第二阶段，分税制改革后的1995年至2012年。从1996年开始，税收收入出现持续17年超GDP增长现象，税收收入增长率平均高于名义GDP增长率6.1个百分点，极大地扭转了分税制改革前政府财力下滑的被动局面。此时期宏观税负不断提高的合理性在于三方面。一是增税对经济增长动力影响很小，这个阶段经济增长的动力源主要来自四个方面：经济转轨带来的制度释放活力，中国加入世界贸易组织后外部需求增加，人口红利带来的劳动力供给充裕，经济追赶过程中技术模仿空间大。这些因素叠加在一起，推动当时中国经济高速增长。当时企业要素使用成本和技术利用成本较低，投资的边际收益高，因此通过减税降低企业成本或增加企业投资的边际收益来拉动经济增长的迫切性不强。二是需要增税来保障宏观经济调控和基础设施投资的需要。我国在1998-2003年和2008-2012年分别实施了两次扩张性特征明显的积极财政政策，两次积极财政政策均是强调需求管理，主要是通过扩大政府投资来拉动经济增长，例如第二次积极财政政策实施的“四万亿元投资”方案。三是通过间接税的重复征税机制设计、地方征税积极性的激发、三大税收增长红利的释放（吕冰洋等，2011），税收收入增长有税源基础和制度保障，由此导致税收收入持续高速增长。
第三阶段，2013年之后。2013年后，中国经济呈现出新常态，经济从高速增长转为中高速增长，经济发展模式从要素驱动转向创新驱动，此时需要通过供给侧结构性改革来激发经济的内生动力。另外，税收收入在经历了长时间的超GDP高速增长后，税收在增强政府的财力保障作用的同时，也不可避免导致企业成本上升。“降成本”作为供给侧结构性改革的重要内容，需要通过大规模减税来增强经济活力、培育新动能和推动技术创新。因此，在大规模减税政策组合中，可以看到大量旨在降低企业研发成本（如2014年加速折旧政策）、降低企业生产经营成本（如2019年增值税标准税率下调政策）、增加企业现金流的政策（如2022年增值税留抵退税政策）。
在大规模减税背景下，如何保障政府支出需求呢？主要是通过两个途径：一是厉行节约，将政府过紧日子作为财政工作长期坚持的基本方针，压减一般性财政支出，提高财政支出的效率并推动政府治理效能的提升。二是应看到，规模庞大的地方政府性债务起到了替代税收的作用。2009年后，各种性质的地方政府债务规模迅速扩张，如专项债和城投债被大量用于城市交通、市政工程、工业园区、医院等项目建设，这些资本性支出投资回报周期长，用当期税收筹资会存在期限错配问题。
概言之，中国宏观税负的长周期变动，是匹配中国现代化进程中增长动力的结构性转换的变动，大规模减税即是这个历史进程的重要组成部分。
三、大规模减税中的利益协调

税收取之于民，征税要考虑三个问题：向谁取？如何取？取多少？应对这三个问题的方式会改变国民收入分配格局，因此可以说，大规模减税也是一个广泛的利益协调过程。正是从这个角度说，大规模减税是一个政治经济学问题，它影响的利益协调过程主要包括四个方面。
（一）政府、企业与居民的利益协调
国民收入最终分配给政府、企业和居民三大部门，税收会对部门分配格局产生根本影响。如果税收取之于企业，则企业分配占比会下降；如果税收取之于居民，则居民分配占比会下降；如果政府减少征税规模，则政府分配占比会下降。增加或减少哪个部门收入，都存在利弊之分。究竟什么样的部门收入分配格局才是合理的，理论上并无一个标准判断，它取决于当时经济形势的变化和经济发展的要求。2007年，党的十七大报告提出“逐步提高居民收入在国民收入分配中的比重”，是因为当时居民部门收入占比持续下滑，2007年仅为57.8%。居民收入过低会产生不利于改善人们生活、不利于实施扩大内需战略、不利于社会矛盾解决等问题。而在《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》（以下简称“十四五规划”）和党的二十大报告中，提出“居民收入增长和经济增长基本同步”，它反映了党中央根据部门收入分配格局的变化，审时度势作出的方向性调整。
近十年，部门收入分配格局发生较大的变化。自2012年到2020年，政府、企业与居民可支配收入格局由19.518.562.0，变为14.922.962.2。这说明居民部门分配占比几无变化，政府部门分配占比下降4.6个百分点，企业部门分配占比上升4.4个百分点。这就是说，政府部门分配占比下降部分，差不多等于企业部门分配占比上升部分，大规模减税的好处落脚到企业部门。这是我国税制结构下的必然结果，因为我国税收收入90%来自企业，减税自然以对企业减税为主，它也正符合供给侧结构性改革中“降成本”的要求，对缓解经济下行压力和推动经济高质量发展有重要意义。
（二）劳动收入与资本收入的利益协调
按要素贡献划分，国民收入分为劳动收入和资本收入两大部分，税收来自国民收入，征税必然会对要素收入分配格局产生重要影响，于是大规模减税就自然产生劳动与资本的分配协调问题。在我国18个税种中，有些税种明显属于对劳动或资本征税，如企业所得税属于对资本征税，对工资薪金征收的个人所得税属于对劳动所得征税。在国民收入循环中生产环节和消费环节所征的税收，例如制造业的增值税和消费性服务业的营业税，虽然不能明确归为对劳动或资本征税，但是会通过税收收入效应和税收替代效应影响要素收入分配，对此，郭庆旺等（2011）从理论上剖析了其中机制。
与部门收入分配格局一样，要素收入分配格局并无理论上的最优水平，一切根据当时的经济社会条件而定。从党的十七大报告和党的十八大报告提出的“提高劳动报酬在初次分配中的比重”，到“十四五规划”和党的二十大报告提出“劳动报酬提高和劳动生产率提高基本同步”，政策导向与时俱进。
近十年，要素收入分配格局发生较大变化，劳动相对资本占比不断上升。通过分析国家统计局每年公布的“资金流量表”，可以发现在国民收入分配中，按要素成本增加值法计算，劳动和资本的可支配收入之比由2012年的56.343.7，变为2020年的60.239.8，劳动分配份额呈大幅度上升趋势（测算方法略）。在大规模减税政策中，可以看到不少有利于增加劳动收入的政策，例如，2018年个人所得税基本减除费用标准（起征点）上调为5000元，2018年对工商业小规模纳税人的标准上调，2019年对小微企业普惠性税收减免，2020年针对小规模纳税人的税率下调甚至免征，等等。虽然要素收入分配格局变动有多种原因，但毫无疑问，大规模减税显然发挥着重要作用。
（三）上游产业与下游产业之间的利益协调
税收制度离不开一个国家的经济体制。中国经济体制有一个重要特征，就是具有市场力量的企业相对集中在上游，如金融业、能源行业、电信业等，而众多竞争性企业分布在下游，这种经济结构简称“纵向产业结构”或“垂直产业结构”。上游行业往往具有很强的资本壁垒、技术壁垒和行政壁垒，民营企业很难进入，而下游行业往往是劳动密集型行业，进入相对容易，市场竞争非常激烈。在该结构下，该采取怎样的征税策略呢？
尹振东等（2022）的理论研究发现，当市场变得不景气时，最优减税策略取决于政府目标的设定。如果政府需要实现经济产出目标，为发挥降低下游税率增加产出较多的优势，政府应该对下游减税，而对上游增税；如果政府需要实现总税收收入目标，为更有效地利用下游征税能筹集更多税收收入的优势，政府应该对上游减税，而对下游增税。纵观中国近十年来大规模减税历程，可以看到包含大量结构性税收调整因素。一方面，对中小微企业和小规模纳税人采取了大量减税策略；另一方面，对上游行业采取变相的增税策略，例如，2019年全国国有企业上缴利润同比增长36.3%，超过预算安排的17.65%，2022年国有金融部门和专营机构向中央财政上缴超过1万亿元的结存利润。这种结构性税收变化，正是为缓解经济下行压力，通过税收来协调上下游行业分配格局而作出的结构调整，它可以说是“结构性减税”一个重要的理论基础。
（四）地区之间的利益协调
我国国土空间广，区域发展程度差异大，需要在中央政府统一领导下，健全区域协调发展体制机制，构建高质量发展的区域经济布局。从空间角度观察，税收来自对各地区经济的汲取，汲取方式和程度对区域经济布局产生重要影响，因此在大规模减税进程中，地区利益协调问题也是一个重点关注问题。
仔细分析大规模减税的各项政策，其所开展的地区利益协调有三个方向。一是以税收促进区域发展相对平衡，典型表现为支持西部大开发的税收优惠政策上，如政策规定自2011年1月1日至2020年12月31日，对设在西部地区的鼓励类产业企业减按15%的税率征收企业所得税。二是以税收开拓高质量发展的重要动力源，典型表现为支持粤港澳大湾区和海南自由贸易港的税收优惠政策上，例如，2019年对粤港澳大湾区采取的个人所得税优惠政策，2020年对粤港澳大湾区采取的增值税优惠政策，2020年对海南自由贸易港采取的系列税收优惠政策。三是以税收优惠政策扶持受新型冠状病毒感染疫情（以下简称“新冠疫情”）冲击影响较大的地区经济复苏，典型表现为2020年对湖北省小规模纳税人的增值税免征政策，以及2021年实行1%征收率的政策上。

四、大规模减税的中国经验总结

利用税收调控经济是各国宏观政策实践的普遍做法，其中有许多共性的经验，共性的经验不是我们关注的焦点。中国大规模减税的独特经验是什么呢？笔者认为至少包括如下三点。
（一）坚持党的领导，以人民为中心推动改革
不论税制改革还是税收政策调整，都会引发社会利益分配格局的变化，也必然会引发利益相关方的反应。在西方国家，税制改革从来都是头等大事，在总统竞选时，税收问题往往是中心议题。各方面利益集团为争取有利的税收政策，会积极向决策部门展开游说活动，这使得税制改革常陷入党争之中，很难从全局角度出发开展广泛的利益协调。
政治的目的是实现正义。在20世纪70年代罗尔斯《正义论》出版后，西方政治哲学围绕分配正义展开深入讨论，其中涌现出各种正义观念，大大加深了人们对正义问题的认识。但是总体看，这些观念缺乏马克思主义正义观所具有的历史的、发展的、辩证的视角和深度，更不会有体现中华文化特质的正义观。笔者认为，在当代，以中国式现代化全面推进中华民族伟大复兴，实现人民的共同富裕是最大的正义，它也是中国共产党领导全国人民共同奋斗的方向。在此过程中，要兼顾和协调多方面利益：短期与长期、发达地区与欠发达地区、农业与工业、劳动与资本、国有与民营、企业与居民、高收入与低收入……从某种程度讲，中国式现代化进程就是不断地进行利益协调的过程，不同群体在一些历史节点上就会有得有失，有进有退。这就需要在中国共产党这样组织有力、以人民为中心的政党领导下，有效地发挥出“坚持全国一盘棋，调动各方面积极性”的制度优势，在广阔的时间和空间内展开广泛的利益协调，让作为最直接影响国民收入分配的税收制度，成为推进中国式现代化的动力。
（二）超越短期治理，实现长期发展战略目标
前文对中国宏观税负的变动规律分析说明，中国宏观税负变动是一个长周期现象，应该将大规模减税放在改革开放以来经济发展内在动力变化背景下分析，它绝不仅是反周期意义的经济政策。在大规模减税过程中，尽管中国经济不时面临短期冲击，减税政策有应对当期经济形势的因素，但是从整个历史进程观察，大规模减税是实现中国式现代化建设战略目标的重要措施。
中国式现代化进程有着清晰的脉络。从20世纪50年代提出的“四个现代化”战略目标，到20世纪80年代提出的“三步走”战略目标，再到本世纪提出“两个百年战略目标”，战略变化不是西方政党轮替背景下目标变化，而是有着前后相继、一脉相承的关系：解决温饱（1990年）-总体小康（2000年）-小康社会（2020年）-基本实现社会主义现代化（2035年）-建成社会主义现代化强国（2050年）。它深深印下中国人民在追求民族富强道路上留下的足迹。战略目标通过自中央至地方、自政府至各部门的五年规划和年度任务予以落实。从“十二五规划”的“加快转变经济发展方式”，到“十三五规划”的“供给侧结构性改革”，再到“十四五规划”的“立足新发展阶段，贯彻新发展理念，构建新发展格局”，每个规划都包含着丰富的税制改革和税收政策调节内容，都是落实规划的整个政策系统的重要组成部分。例如，在“十三五”规划关于“降低实体经济企业成本”的论述中，提出“降低增值税税负和流转税比重，清理规范涉企基金，清理不合理涉企收费，降低企业税费负担”。在“十四五规划”关于“完善促进国内大循环的政策体系”论述中，提出“完善减税降费政策，构建有利于企业扩大投资、增加研发投入、调节收入分配、减轻消费者负担的税收制度”。这些税收政策与规划的指导思想息息相通，并在大规模减税中得到充分体现。
中国税收制度和政策设计的长远性、系统性和连续性，为世界范围内财政政策体系贡献了宝贵经验。
（三）超越经济治理，推动全局治理
建立与国家治理体系和治理能力现代化相匹配的现代税收制度，是中国特色社会主义进入新时代对税制改革提出的根本要求。国家治理是“五位一体”治理体系，大规模减税通过对各方利益的协调，除了发挥经济治理功能外，对政府治理、社会治理和生态治理均产生着重要影响。
大规模减税对政府治理的影响体现在影响政府支出效率和政府间财政关系上。一方面，大规模减税造成政府收入减少，倒逼政府提高财政支出效率。在近十年的政府工作报告中，反复强调压缩非必要财政支出，加强财政资金绩效管理。实践中也取得了很大成效，财政资金浪费现象大为减少，财政支出效率和财政透明度大为提高。另一方面，我国政府间财政收入划分体制以税收共享为主，大规模减税必将导致地方财政收入规模和结构的变化，由此产生财政体制变革的动力。如营改增后，中央政府通过税收返还和转移支付等措施，“兼顾好东中西部利益关系”。如果留心各省以下财政体制改革文件，会发现每当出现重要税制改革和税收政策调整，相应的财政体制会随之发生变动，它说明各级政府会根据改革变化，不断寻求处理政府间财政关系的最优策略。
大规模减税中包含社会治理和生态治理内容。社会治理的重点是进行社会保护和促进社会公平，在大规模减税系列政策中均有不少体现。就进行社会保护而言，受经济下行和新冠疫情冲击影响，不少小微企业和个体经济经营困难，就业形势严峻，为此，政府采取一系列“六稳”“六保”政策，税收政策是其中重要组成部分；就促进社会公平而言，如通过降低小规模纳税人税率、改革个人所得税税率结构、加强对平台主播等税收管理、降低社会保险缴费率等措施，有效发挥了税收调节分配作用。环境保护税的出台、对从事污染防治的第三方企业减免企业所得税、对节约能源的车船减征或免征车船税等政策，均体现出税收的生态治理功能。
五、大规模减税后应关注的五个问题

（一）持续开展深入的理论研究和政策评估
大规模减税的政策极为丰富，它对经济产生的影响必定是有许多个层次的，其成效需要通过扎实的学术研究作出评判，这为学术界提供了源源不断的研究主题。笔者认为，关于中国大规模减税或税收的理论研究不容忽视。在现实中，税收不是一个纯经济问题，也不是用理论研究常用的代表性个体方法就能说清楚的问题，举例来说，用最优税收理论来套现实中的税收，总有格格不入之感。一个国家的税收制度依托的是这个国家的基本政治经济制度，中国特色社会主义的基本政治制度和经济体制与英国、美国等国家大不相同，这个不同之处在文献中各种规范的理论模型中并没有得到体现。要讲好中国故事，提炼中国税收理论，发现税收运行规律，理论研究有着不可替代的作用。
关于大规模减税的实证分析，笔者认为应该注意几个基础性问题。一是如何度量企业税率？税收是按收付实现制还是权责发生制度量？税基是按增加值还是收入或利润度量？增加值计算是收入法还是支出法？目前文献并没有很好地回答这个问题。二是企业税率差异产生的原因是什么？是税收征管还是税收优惠，抑或是税会差异？如果是税收征管，那么是税收法治问题。如果不是，那么是税收政策或会计制度问题。这两者不可混为一谈。三是减税对企业成本的影响有多大？企业成本结构如何？影响企业成本的关键因素是什么？像增值税这样的价外税，是怎样影响企业成本的？四是如何结合企业行为研究税收作用？中国存在各类形态的企业，它们最关注的是投资边际收益？还是现金流？抑或市场地位？不同税种对其产生影响的机制和效果是什么？同时，还应看到，以政策冲击识别进行实证研究的方法擅长对短期、局部的事件进行评估，但是一些减税政策所产生的影响往往是全局性和长期性的，微观计量分析或力有不逮。在方法的科学性与问题的重要性之间，学术研究需要找到平衡点。
（二）增强财政可持续性
事物总是存在两面性，持续多年的大规模减税在激发市场主体活力的同时，不可避免带来政府财力下滑。2022年我国小口径宏观税负仅为13.77%，这在全世界都属于非常低的水平。从趋势上看，未来中国财政支出占GDP的比重只会不断上升，这主要基于三点判断：一是从世界范围看，存在人均财政支出随着人均GDP的增长而增长的规律，财政支出占GDP比重会经历较长的上升期，财政学称之为“瓦格纳法则”；二是中国人口老龄化程度会不断加深，与此相关社会保障支出和公共福利支出会大幅度增加；三是人民对美好生活需求的向往需要政府不断增加民生性公共产品的提供。
税收是政府收入的主要来源，如果税收不能够基本满足政府支出需要，那么政府就需要通过规费、国有企业利润、政府债务甚至货币等方式筹资。回顾20世纪80-90年代的历史，我国财政收入下滑引发了各方忧虑，“振兴财政”的口号也由此提出。从历史规律看，国家治理能力建设的非常重要的一个方面是财政汲取能力建设，税收在国家治理中起到基础性、支柱性和保障性作用，不能不关注税收这种体现财政汲取能力的根本属性。当然，这并不意味着征税越多越好，而是要落脚在税制结构优化和税收管理现代化上。
（三）完善税制结构
宏观税负只能说明整体税收负担状况，不能说明税收负担的分布状况。税源会随着经济形态的变化而变化，此时税制结构就要适应这种变化而进行改革。近些年来，学术界常提及的税制结构调整方向是“提高直接税的比重”，该判断方向虽然正确，但比较模糊，代表性的直接税包括企业所得税、个人所得税和房地产税，要提高哪个税的占比呢？我国企业所得税标准税率并不低，要提高的并不是企业所得税占比。而如果要提高个人所得税或房地产税占比，那在很大程度上意味着要将它们变成大众税，改革难度可想而知。
笔者认为，未来税源变化有五个方向。消费相对生产占比上升，服务业相对工业占比上升，居民端相对企业端占比上升，数字经济端相对传统经济端占比上升，来自跨国企业的利润相对国内企业利润占比上升。税制结构要跟上税源的变化，以创新式思维改革税制或税制要素，避免出现税负分配畸轻畸重的现象。
（四）健全地方税体系
地方税对保障地方政府运行和调动地方积极性具有重要意义，大规模减税不可避免使得地方财力下滑，也使得税收在调动地方积极性方面的作用减弱。从党的十八大报告到党的十九大报告，再到“十四五规划”，反复强调“健全地方税体系”。但从目前税制结构和财政体制看，尚未建立一个稳定、科学的地方税收保障体系，税收分享方法仍带有很强的过渡性、短期性特点。例如，2016年营改增后，作为地方税的营业税退出历史舞台，国务院出台的《全面推开营改增试点后调整中央与地方增值税收入划分过渡方案》，将地方分享的增值税比例由25%提高到50%，并称“过渡期暂定2-3年”。既然称为“过渡方案”，说明它并不是最优方案。2019年国务院印发的《实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案》中，确定的方针是“保持增值税 五五分享 比例稳定”，这只能说是在当前税收体系下一个相对合理的税收分享安排，“健全地方税体系”仍然任重而道远。
（五）凝聚社会共识，推动更深层税制改革
税收最终由人民承担，征税必须取得人民的支持。也就是说，税收不但要嵌入经济，最终还要嵌入社会中。税收嵌入社会程度有深有浅，一般而言，直接税的嵌入程度深于间接税，以居民为征税对象深于以企业为征税对象，纳税人感知程度强的税收深于感知程度弱的税收，鼓励慈善社会组织发展的税收优惠深于其他税收优惠（吕冰洋，2022）。即使是同一个税种，不同的税制要素设计对税收嵌入社会程度的影响也不一样，如个人所得税以综合所得为计税依据深于分类所得。嵌入社会程度深的税种，政府与社会互动程度也深，其影响存在两面性：一方面有助于推动政府治理，另一方面也加大税制改革的难度。
当前，我国一些关键的税制改革之所以迟迟难以开展，不在于经济条件和征管条件不成熟，而是改革的社会条件不完备。例如，党的十八届三中全会提出“加快房地产税立法并适时推进改革”，之后在历次重要文件中调整表达为“稳妥推进房地产税立法”，其重要原因是开征房地产税的社会条件远高于间接税。再如，在发达国家，个人所得税属于主体税种，其筹集财政收入能力与企业所得税、增值税相当，但是在我国，个人所得税一直属于“长不大”的税种。马珺（2020）详细考察了美国个人所得税通往主体税种之路，分析说明，税收改革不能仅从经济着眼，它需要更多的社会条件支持，如社会价值观的弥合等。个人所得税、房地产税乃至遗产税等直接税改革，其难度远超过间接税，它们要“回应人民群众公平意识、民主意识和权利意识不断增强的趋势，让税收负担分配建立在公平和公正的基础上”（高培勇，2015）。因此，在“提高直接税比重”改革大方向上，应该积极创造改革的社会条件，让党的二十大报告提出的“优化税制结构”能够尽快落实在税制改革上。
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（本文为节选，原文刊发于《国际税收》2023年第5期）
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吕冰洋.我国大规模减税的政治经济学逻辑[J].国际税收，2023（5）：3-11.
●陈萍：法国税务犯罪刑事应对的趋向及启示——评瑞银集团天价罚金案
●何代欣 周赟媞 朱钰凤：发展中国家逃税行为研究综述
●崔晓静 陈浩达：税法法典化视域下中国反避税体系的重塑
●彼得·A.巴恩斯 H.大卫·罗森布鲁姆：支柱一和支柱二方案：追求尽善尽美的初衷甚好，却前路多艰
●俞晓凡：浅析碳定价及其跨境调节机制对我国的影响
●白彦锋 李泳禧 王丽娟：促进碳捕集、利用与封存技术发展与应用的税收优惠政策研究
●许文：完善支持绿色发展的税收政策：顶层设计与政策协同
●冯俏彬：碳定价机制：最新国际实践与我国选择
●周梅锋：关于新收入会计准则与企业所得税处理差异的思考
●杨晓雯 马洪范：构建生育友好型税收政策体系的比较研究
●胡天龙：美国公司替代性最低税：历史因由、政策细节及影响展望
●郭晓林：高质量推进国际税收现代化建设 助力构建高水平对外开放新格局——基于深圳的实践与探索
●熊艳 李巧郎 邓睿：服务对外开放 推动合作共赢——新时代我国税收协定工作十年回顾
●蒙玉英：开启国际税收新征程 服务高水平对外开放
●李娜：全球税收治理中的多边法律工具创新：基于《BEPS多边公约》视角的分析
●马塞洛·埃斯特沃 塔蒂亚娜·法尔科：增强税收管理部门应对新旧挑战的能力
●孙红梅 梁若莲：全球税收发展十年回顾与展望
●张少峰：浅议全球最低税改革对我国能源企业集团的影响及应对
●朱为群 宋珊珊：欧盟“一站式纳税申报”制度中的税额确定机制探析
●冯守东 王爱清：数字经济国际税改研究国内文献综述


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