【特别关注】IASB投票批准对IAS 12号所得税会计准则的修订

李威03

点击蓝字
关注我们
来源：IASB官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概要
4月11日，在国际会计准则理事会（IASB）举行的特别会议上，IASB成员通过投票批准了对IAS 12号所得税会计准则的修订，该准则适用于包括国内和国外应税利润征税的所得税，该修订案还将要求范围内的公司在税收规则生效前披露其在相关国家潜在支柱二税收风险，并在规则生效后披露其支柱二税收费用。
在OECD税基侵蚀和利润转移包容性框架的142个成员中，除4个（尼日利亚、肯尼亚、巴基斯坦和斯里兰卡）外，都在2021年达成共识实施双支柱计划。支柱二将确保大型MNE在其运营的所有辖区主要通过GloBE规则缴纳最低水平的公司税。GloBE规则建立了一个补足税框架，通过该框架，有效税率以辖区为基础来计算和适用。集团年合并收入超过7.5亿欧元的MNE从标准化的财务会计基础开始，用他们的所得和缴纳的税款来计算他们的ETR，并确定这些税率低于15%的辖区。
然而，对于IASB征求意见稿中提议的公司在实施支柱二期间应披露的数据量，意见分歧较大。IASB成员投票赞成技术人员的建议，即为那些已颁布支柱二立法但尚未生效辖区的公司修订披露方法。根据修订后的方法，公司将被要求报告有助于财务报表用户了解其在相关国家立法下面临的支柱二所得税风险。根据为会议准备的一份工作人员文件，公司还必须“披露关于其在报告期结束时的风险的已知或可合理估计的定性和定量信息”。
背景
为应对支柱二实施，IASB从2022年11月份开始计划修订IAS 12所得税会计准则，其主要事件简要概述如下：
1、2022年11月22日，IASB举行特别会议，讨论支柱二下IAS 12所得税会计准则的修订。作为准备，IASB发布了一份工作人员文件概述了支柱二下IAS 12所得税会计准则修订的拟议方法。该文件确定了三个关键问题：（1）实体如何应用IAS 12来核算补足税；（2）关于补足税的递延所得税核算可能产生信息的有用性；（3）鉴于一些国家和辖区即将实施支柱二立法模板迫切需要澄清。
2、2022年11月24日，IASB同意加速对IAS 12号所得税会计准则进行狭义范畴修订。IASB表示将在最近的工作计划中增加了一个项目以修订IAS 12所得税会计准则。IASB预计将在2023年1月发布一份征求意见稿。由于项目的加快性质，IASB已经决定了60天的评论期，但这需要得到正当程序监督委员会（DPOC）的批准。12月1日，IASB举行了一次补充会议，同意加速对IAS 12号所得税会计准则进行狭义范畴修订。
3、2023年1月9日， IASB发布了一份《国际税收改革—支柱二立法模板对IAS12的拟议修订案》，拟议修订案旨在为OECD发布的支柱二立法模板的即将实施而产生的递延所得税会计核算提供临时救济（例外）。IASB正在回应利益攸关方对这些规则对财务报表中所得税会计的潜在影响的关注。特别是，利益攸关方对这些规则引起的递延所得税会计的不确定性表示关注。这些修订案将为支柱二实施所产生的递延所得税规定暂时会计豁免。还将要求实体在相关国家的支柱二税生效前披露其潜在风险，并在规则生效后披露其支柱二税收费用。IASB称，修订草案将避免在各国采用支柱二规则时出现不同的IAS 12号解释。IASB的征求意见稿表示，这些修订还将“保障实体适应IAS 12号所产生信息的有用性，直到关于如何适应该准则的问题得到解决......并改善在支柱二立法生效前后提供给投资者的信息”。
4、2023年4月6日，IASB官网发布了IASB工作人员关于国际税收改革——支柱二立法模板之封面文件、递延所得税的暂时豁免、披露、生效日期和衔接规定以及正当程序5份文件，以在4月11日IASB的特别会议之前，讨论在各国采用OECD双支柱国际公司税改革计划中支柱二时修订国际财务报告准则。IASB的技术人员建议对拟议的新披露要求进行修订，这些要求适用于可能颁布但尚未生效的全球最低税立法的实体。
IAS 12号修订案的主要内容
1、递延所得税会计的暂时豁免
IAS 12号适用于为实施支柱二立法模板而已颁布或实质上已颁布的税法所产生的所得税，包括实施合格国内最低补税的税法。IASB征求意见稿建议，作为IAS 12号要求的豁免，实体将不确认也不披露与支柱二所得税相关的递延所得税资产和负债的信息。
修订案（工作人员文件12A）建议IASB继续采用该方法，它应该：（1）对IAS 12号中确认和披露与支柱二所得税有关的递延所得税资产和负债信息的要求引入暂时豁免；（2）要求暂时豁免是强制性的；以及（3）不规定暂时豁免将持续多长时间。
与英国财务报告委员会发布的FRED 83不同，不建议包括对递延所得税的计量（除确认和披露外），以解决国内递延所得税是否应重新计量以反映支柱二立法的最低税率问题。
最初的征求意见稿要求实体披露其已适应该豁免情况。修订案（工作人员文件12A）建议放弃这项措施，部分原因是咨询中大量的回复者不同意。
2、有针对性的披露要求
IASB建议，在支柱二立法已颁布或实质上已颁布但尚未生效的期间，实体应在当期披露：（1）有关该实体运营所在的辖区已颁布或实质上已颁布立法的信息；（2）实体在当期的平均有效税率（根据IAS 12号第86段的规定，以税收费用（所得）除以会计利润计算）低于15%的辖区，以及这些辖区的会计利润和税收费用（所得）总额，以及由此产生的加权平均有效税率；（3）该实体在准备遵守支柱二立法时所作的评估是否表明有一些辖区：已确定，但不需要缴纳支柱二的补足税，或未确定但可能需要缴纳支柱二补足税。
一旦支柱二立法生效，实体将必须单独披露与支柱二补足税有关的当期税收费用（所得）。修订案（工作人员文件12B）指出，披露要求受到了一些回复者的批评。特别是它们是实体支柱二风险的“不良代理”，因此在提供对这种风险的洞察力方面没有用。它们的预测价值很低甚至没有，且在许多情况下可能会产生误导。
这是因为IAS12号下的ETR可能与GloBE的ETR有很大不同。例如（1）股息所得，受当地参与豁免的资本收益以及与不确定税收状况有关的当期税收费用排除在支柱二ETR之外；（2）根据受控外国公司（CFC）和全球无形低税所得（GILTI）制度缴纳的税款重新分配给海外辖区；（3）实体之间购买价格调整（PPA）的分配；以及（4）递延所得税费用处理的差异，例如，因税率变化而重新计量递延所得税（排除在支柱二ETR之外）和转回递延所得税负债（包括在支柱二ETR中）的影响。
征求意见稿并不要求披露基于支柱二的信息。修订案（工作人员文件12B）建议，应允许实体披露此类信息，而不是基于IAS 12号的信息，只要该信息可用。
一个关键的变化是，修订案（工作人员文件12B）还建议引入披露目标，为公司提供更大的灵活性。它建议应包括以下内容：
（1）在支柱二立法已颁布或实质上已颁布但尚未生效的期间，实体应披露有助于财务报表使用者了解该实体因该立法而面临的支柱二所得税信息；
（2）它建议删除征求意见稿中包含的具体披露信息，而要求公司在报告期结束时披露已知的或可合理估计的有关其风险的定性和定量信息；
（3）该信息不需要在所有方面都符合法律的具体要求，可以以指示性范围的形式提供。在信息未知或无法合理估计的情况下，实体应披露这方面的声明。
一旦支柱二立法生效，实体必须单独披露与支柱二所得税有关的当期税收费用。这一要求没有变化。
3、适用时间
与征求意见稿一致，修订案（工作人员文件12C）建议，递延所得税的暂时豁免在修订案发布后立即适用，并根据IAS 8号进行追溯，披露要求适用于2023年1月1日或之后开始的年度报告期。还规定，实体不需要在2023年内的任何中期财务报告中适用拟议的披露要求。
思迈特提醒

修订案获得批准后，IASB主席Andreas Barckow表示：我们感谢我们的利益攸关方在很短的时间内向我们提供了宝贵的反馈，这使我们能够以一种平衡的方式快速前进。我们相信，最终修订案将回应我们的利益攸关方因实施OECD支柱二立法模板而产生的迫切需求。
一个由整个会计行业的专家组成的制定会计准则的小组IASB成员表示，大多数投资者和监管机构普遍支持OECD的税收提案。他们还表示，需要更多OECD支柱二15%公司最低税提案将如何与现有法规互动的信息。据IASB称，理事会已经收到利益攸关方的反馈，他们需要更多关于该税将如何与现有法规互动的信息。该准则就公司应如何对当期和递延所得税资产和负债进行会计处理以及如何在财务报表中确认交易和事件的税收后果提供了指南。
IAS 12号所得税准则适用于所有按照国际财务报告准则编制财务报表的实体，包括上市公司、私营实体和非营利组织。它旨在确保公司提供有关其所得税义务以及税收对其财务业绩影响的透明和准确信息。IAS 12号所得税准则的最终修订案预计将在2023年5月底前发布。
温馨提示：点击文中蓝色下划线词句，可查阅tpperson往期推送内容；点击“阅读原文”，加入知识星球之“国际税收学习圈”（年费500元）可下载思迈特国际税收系列汇编（共9个）：
1、《2022年度国际税收政策汇编》；
2、《2022年度国际税收案例汇编》；
3、《2022年度全球转让定价动态汇编》；
4、《2022年度全球税收协定动态汇编》；
5、《2022年度全球双支柱动态汇编》；
6、《非居民企业所得税政策汇编》；
7、《特别纳税调整新旧政策汇编》；
8、《中国CRS及情报交换相关税收政策汇编》；
9、《走出去企业税收政策法规汇编》。
END