工具人的工具W-8IMY表格

税智观察

对于付款人而言，合规的关键是尽到扣缴义务。这包括针对“应报告金额”的第三章扣缴义务，针对“应扣税金额”的第四章扣缴义务，以及针对ECTI的1446节扣缴义务。对于收款人而言，配合付款人合规的关键是声明身份，这是通过提供W－8表格来实现的。上面三篇文章中提到的W－8BEN表、W－8BEN－E表和W－8ECI表都是这种用途。此外，有一拨收款人只是替别人收款，不是真正的受益人。这种情况下，就需要声明一下自己的工具人身份。这就用到了一个表格，即W-8IMY表。
工具人的情形有两大类，一类是由于从事的职业而替别人收款，这其中最典型的就是金融机构，这一类笔者称之为职业中介；另一类是则是由于采用的组织形式是税务上的透明体，造成收款人与纳税义务人分离，这类透明体称为流经实体。这两类工具人都必须向付款人提供W-8IMY表。

一、W-8IMY表的结构
搞清楚了以上概念，现在来看一看这张表格长什么样。
W-8IMY表格的正式名称是《外国中介、外国流经实体及若干美国分支机构美国税扣缴及报告用证明》。该表由二十九部分构成，笔者将其划分为四大板块：
第一板块由第I部分和第II部分组成。其中第I部分标题为“实体识别”。包含基础信息与身份信息。基础信息包括机构名称、设立国、地址、邮递地址，美国纳税识别号（SSN或ITIN）、外国纳税识别号、索引号等常规信息。其中机构名称分为两栏，一栏是中介，一栏是忽略实体，即流经实体。填表人根据其具体情况选择填写。身份信息则包括第三章身份和第四章身份。其原理与W-8BEN-E表相同，选项方面则是中介和流经实体的分类细化。填表人提供本表，即表明自己不是所收到款项的受益所有人。
第II部分标题为“忽略实体或者分支机构收到支付额”。这一部分适用于两种特殊情况。第一种情况是忽略实体如果有GIIN，需要报一下自己的GIIN号。另一种则是在其居民国之外运营的分支机构收取支付额需要说明一下。所谓GIIN就是全球中介识别号（ Global Intermediary Identification Number），即FACTA系统的登记号。所谓忽略实体，就是非公司形式的单一业主业务机构，例如中国的个人独资企业等。忽略实体本来没有必要报送W－8IMY表格，除非自己有GIIN的情况下才通过W－8IMY表格报告一下自己的GIIN，声明自己是FATCA下的良民。
第二板块由第III部分至第VIII部分构成，其标题为“第三章身份证明”，是对是针对第三章身份的细化。在第I部分中勾选的各种第三章身份，在这个板块中都有相对应的细化的信息。
第三板块则包括第IV部分直到第XXVIII部分，是针对第四章身份的细化。在第I部分中勾选的各种第四章身份，在这个板块中都有相对应的细化的信息。
第四板块由第XXIX部分组成，其标题为“证明”，包括声明和签字。声明部分包括授权向付款人以及扣缴义务人等提供本表格。


二、流经实体
有一大类机构由于其税收透明体身份而需要填报W-8IMY表格，这类机构机构称为流经实体。流经实体与前面提到的忽略实体（disregarded entity）一样都是税收透明体。二者不同之处在于忽略实体只有单一业主，而流经实体是多业主。针对流经实体，W-8IMY表格的功能就是找出背后的受益所有人，并且针对受益所有人分割收款金额。由于忽略实体只有单一业主，受益所有人很明确，且收款金额100%归该业主，因此没有必要报送W-8IMY表格，由其业主直接提供相应W表格即可。只有多业主的流经实体才涉及填报W-8IMY表格。
流经实体填报W-8IMY表格包括以下情形：
1. 外国合伙企业和若干外国信托收款
合伙企业是税收透明体。信托当中，一般而言复杂信托是税收实体，简单信托以及委托人信托则是税收透明体（请参考当信托遇到美国税）。向外国税收透明体付款，美国税纳税人都是税收透明体后面的受益所有人而不是该税收透明体本身，这种税收透明体就是流经实体。因此，外国合伙企业和外国简单信托或者外国设立人信托都是流经实体。
针对第三章付款而言，如果向外国流经实体付款，除过ECI和处置从事ECI的合伙企业权益外，其收款人是流经实体的所有权人或者受益所有人。ECI和处置从事ECI的合伙企业权益的付款则视为支付给该实体。如果付款给外国合伙企业，则其合伙人为收款人。前面三篇文章中介绍过，外国收款人需要提供W－8BEN表、W－8BEN－E表和W－8ECI表等文件证明自己的收款人身份。那么问题来了，流经实体不是收款人，而是工具人，如何证明自己的工具人身份呢？这就需要用到W-8IMY表格。
第四章付款规定大同小异。向外国流经实体的ECI之外的付款，一般会被视为所有权人或者受益所有人（比如外国合伙企业的合伙人）。但是也有例外，例如如果该实体是非参与的FFI或者例外的NFEE。流经实体同样需要用到W-8IMY表格来证明自己的工具人身份。
向流经实体付款时，不仅需要搞清楚背后的所有权人或者受益人所有人的第三章身份和第四章身份，还需要搞清楚各自应分得的收入。这就需要流经实体在提供W-8IMY表格的同时，提供所有权人或者受益所有人的扣缴证明（withholing certifciate)或者/以及配套的扣缴声明(withholding statement)。所谓扣缴证明就是W-8表格（针对非居民纳税人）、W-8表格（针对居民纳税人）以及823表格（请参考美国版的非居民冤大头－跨境电商三不管？）。所谓扣缴声明就是显示背后所有权人或者受益所有人应分得收入的分割单。
因此，外国合伙企业和外国简单信托或者外国设立人信托都等流经实体通过W-8IMY表来声明自己的第四章身份，利用W-8IMY表格声称该项收款不是ECI性质，并且声明会传递从受益人处收到的文件，或者附上自己向受益所有人出具的扣缴声明等扣缴证明文件，并且声明承担第四章义务。这种义务简单地总结，就是供出背后的受益人，并且传递相应文件。
凡是都有例外。有些外国合伙企业和外国信托选择与IRS达成协议，同意承担第三章和第四章下的主要扣缴义务，这样自己就不再是流经实体，而是被称为扣缴外国合伙企业（WP）和扣缴外国信托（WT）。WP和WT也需要利用W-8IMY表来声明自己的身份，但是仅限于声明身份而已。
2.美国合伙企业和美国信托的上层外国合伙企业和外国信托
美国合伙企业具有1446节的扣缴义务（请参考W-8ECI表格为什么没有存在感？），其外国合伙人有义务向向其提供W－8表格以表明身份。但是如果外国合伙人也是合伙企业，则该外国合伙企业仍旧不是纳税人，需要被穿透，因此需要供出背后的合伙人。这种情况下，外国合伙企业仍被要求提供W-8IMY表格，声明会传递扣缴证明，并提供扣缴声明。
1446扣缴仅针对ECI进行。判断ECI是付款人的责任。因此，收款人提供的W-8IMY表格中声明款项性质是不是ECI并不算数。
如果是层层嵌套的信托，也会存在类似需要。因此美国信托的上层外国信托也会出现类似的情形，会用到W-8IMY表格。篇幅所限，这里不做展开。
3. 流经实体为其业主申请协定待遇
涉及到申请协定待遇，判断一个外国企业是否构成流经实体时要基于该实体居民国的法律来进行。因此，在外国合伙企业和外国信托之外，还可能存在其他形式的流经实体。不论是什么 形式，由于是税收透明体，流经实体本身不能享受税收协定待遇，只能由其业主来享受协定待遇。这种情况下，收款的流经实体要负责把业主的W－8BEN表格或者W－8BEN－E表格等扣缴证明传递给付款人，并附上一张自己填报的W－8IMY表格说明情况，顺便声明自己的第四章身份，以及声明会提供扣缴声明。


三、中介
W-8IMY表格中称为中介的这一类机构，就是由于其业务性质是替别人收款，从而需要填报W-8IMY表格的金融机构等。包括以下情形：
1. 合格中介（Qualified Intermediary，QI）
合格中介，主要是声称身为良民的FFI（请参考个人和实体之间存在一个FATCA的距离），利用W-8IMY表格来表明替别人收款并愿意承担各种扣缴义务的情形。这其中也包括以合格衍生品经销商（QDD）身份承担扣缴义务的QI。
2. 非合格中介(NonQualified Intermediary，NQI)
所谓非合格中介就是不构成QI的实体，利用W-8IMY表格声称替别人收款并声明自己的第四章身份，声明根据第四章要求是否报告相关账户信息，并附上自己向受益所有人出具的扣缴声明等扣缴证明文件。
3. 美国分支机构
所谓分支机构主要指外国金融机构的美国分支机构替客户收款的情形。该分支机构需要利用W-8IMY表格声称该项收款不是ECI性质，并且声明会传递从受益人处收到的文件，或者附上自己向受益所有人出具的扣缴声明，并且声明承担第四章义务。如果该分支机构利用已经选择按美国居民纳税人对待，也需要在W-8IMY表格中声明，这种情况下就不需要传递受益所有人的文件以及附上扣缴声明。
4.美国金融机构
指美国金融机构替别人收款的情形。与上面介绍的美国分支机构类似，该外国金融机构需要利用W-8IMY表格声称自己是替别人收款或者自己是流经实体，并且声明会传递从受益人处收到的文件，或者附上自己向受益所有人出具的扣缴声明。如果该外国金融机构已经选择按美国居民纳税人对待，也需要在W-8IMY表格中声明，这种情况下就不需要传递受益所有人的文件以及附上扣缴声明。
四、承上启下
总结一下，W-8IMY表格的核心功能是，声明这笔收款是替别人收的，并声明会提供背后的所有权人或者受益所有人的收款情况等相关信息。因此，填报W-8IMY表格意味着随后还要提供更多的资料，如扣缴声明等，同时要传递背后的所有权人或者受益所有人的W-8、W-9表格等文件。被供出来的所有权人或者受益所有人如果是非居民，则要提供W－8BEN表、W－8BEN－E表和W－8ECI表等表格给W-8IMY表格由其转交付款人。因此说，W-8IMY表格一头连结付款人，一头连结所有权人或者受益所有人，起到了承上启下的作用。

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