2022年税收理论研究综述

李威03

作者：
谷 成（东北财经大学财政税务学院）
王 乾（东北财经大学财政税务学院）

税收不仅是公共部门汲取社会资源的工具，也是调节收入分配与贫富差距、稳定宏观经济的政策手段。将税收理论置于中国式现代化的实践中进行审视、谋划和推进，充分发挥税收在国家治理中的基础性、支柱性、保障性作用，有助于更好地实现以中国式现代化全面推进中华民族伟大复兴的战略目标。本文归纳整理了2022年国内税收理论研究的成果，旨在为优化税收政策、推进税制改革、完善税收征管提供依据和参考。

一、税收在实现共同富裕目标中的职能作用
经过持续奋斗，我国如期实现了新时代脱贫攻坚目标任务，但发展不平衡不充分问题仍然存在。如何进一步缩小居民之间的收入分配差距、实现共同富裕，是社会各界关注的焦点。明确税收在实现共同富裕目标中的作用，使税收职能在共同富裕的道路上得以更好发挥是税收理论界面临的重要课题。
曾军平（2022）认为，基于结果导向的税收政策忽视了个体的自由选择和努力程度对收入分配结果的决定性作用，不利于共同富裕目标的实现。共同富裕应以公平规则的构建为前提，以充分保障个体的生存、健康、教育等基本权利为重点，按照比例原则为财政支出筹资。吕冰洋 等认为，公平和效率是共同富裕的内在要求。税收对经济效率的影响在各征税环节的作用机理不同——在生产环节征税，税收通过增加企业生产成本对经济效率的影响最大；在再分配环节征税，会通过减少生产要素的边际回报降低要素投入者的积极性；在使用环节征税，会使消费者价格提高从而产生抑制消费、鼓励储蓄和投资的效应；在积累环节征税，会提高财富积累成本，促进更多资源被投入到生产中——征税环节越向后推移，税收的经济效率越高。在再分配环节和积累环节征税有助于调节居民可支配收入、要素收入和财富的分配，促进社会公平。邢丽认为：在初次分配环节，税收应发挥好工具理性，通过优化资源配置促进市场效率的提升；在再分配环节发挥好价值理性，通过所得税和财产税缩小初次收入分配差距；在第三次分配环节发挥好引导激励作用，通过完善公益性捐赠税收优惠政策调节收入分配。马金华 等认为，实现共同富裕的前提是经济社会发展，税收可以通过对高科技企业提供优惠政策引导资源配置为高质量发展提供动力支持。同时，税收还可以为解决发展不平衡不充分问题需要的财政支出筹集资金，推进共同富裕。具体而言：在初次分配环节，税收可以通过改变生产要素的相对价格优化资源配置，保障投入产出公平；在再分配环节，税收可以通过降低高收入群体的收入调节贫富差距，促进共同富裕；在第三次分配环节，税收优惠可以对慈善捐赠产生激励效应，推进财富在社会阶层和群体间的流动，对初次分配和再分配的公平性进行矫正和完善。
一些学者还对部分税种在收入分配中的影响进行了分析。李文认为，个人所得税的设计需要权衡公平、效率、国际竞争力等目标，对这些目标的选择不仅要考虑经济社会发展水平和国内市场规模，也受到政府偏好、国际环境和突发性事件等多种因素的影响。个人所得税改革面临着收入、税源、征管和路径依赖等多维约束，较低的税收征管水平和较差的纳税意识都有可能使个人所得税的理论效应在现实中产生扭曲，个人所得税在公平和效率层面的效应也在一定程度上受到纳税人主观感受和认知的影响。高皓 等认为，从共同富裕的视角：遗产税有助于降低同代人之间的财富起点差距，从而缩小由财富代际传承所导致的贫富差距；通过对灰色收入、非法收入等非正常收入积累形成的财富课税，有助于强化税收的再分配效应；通过扣除或减免等税收优惠措施促进第三次分配、发展公益慈善事业，避免代际传承造成的城乡收入差距扩大，促进创新和社会流动性的提高，降低垄断和进入壁垒导致的收入和财富不平等。田志伟 等认为，增值税税率的变化会影响居民消费支出中所含的增值税税额和税后可支配收入，从而对居民间的收入分配状况产生影响，并基于投入产出模型的分析证实了这一结论。适当降低食品制造业税率、提高农产品税率，在标准税率基础上设置针对生活必需品的优惠税率将有助于增值税收入分配职能的发挥。
上述文献表明，理论界对在实现共同富裕目标中税收职能作用的认识深入而全面——税收不仅可以在再分配环节调节收入分配差距，在第三次分配环节通过对捐赠的激励措施促进财富在社会阶层间的流动，还可以在初次分配环节通过改变商品和要素的相对价格引导资源的优化配置，促进效率的提升。当然，规则公平是经济活动主体在市场经济中充分发挥主观能动性和提高经济效率的重要前提。对于如何协调规则公平和结果公平之间的关系并在税收制度的设计和优化中得以充分体现，仍是未来推进税制改革需要斟酌的问题。值得注意的是，个人所得税、遗产税、增值税等税种对实现共同富裕目标的影响则不仅受制于特定的经济社会环境，也取决于相关税制要素的设计方案。

二、税收对经济增长和绿色发展的影响

除了考察税收在实现共同富裕中的作用以外，既有文献对税收职能的探讨还聚焦于减税降费的经济增长效应和税收对绿色发展的影响等方面。面临需求收缩、供给冲击、预期转弱等压力以及更趋复杂、严峻和不确定的外部环境，我国继续实施减税降费政策，通过对经济活动主体的影响，更好地发挥税收的经济稳定和增长职能。推动绿色发展，促进人与自然和谐共生，一直是党中央的重大决策部署和要求。实现绿色低碳循环发展需要相关的政策工具对经济活动主体的行为加以引导，优化资源的配置领域，相应地，环境保护税、资源税和消费税的经济效应也成为学术界关注的热点。
针对需求不足、信心偏弱和结构分化等问题，王军强调，减税降费是助企纾困最公平、最直接和最有效的举措，要发挥好税收职能，不折不扣地落实减税降费政策，充分体现税收在跨周期和逆周期宏观调控中的作用。尹恒 等通过采用制造业大类行业数据考察了增值税减税的短期效应，发现增值税减税能够使生产率高的企业增长更快，产出与就业人数增加更多，制造业企业的资源配置效率得到明显改善，宏观生产率得到明显提升。李旭红 等认为，在积极推行增值税立法过程中，继续完善增值税留抵退税机制，发挥增值税中性原则，使市场机制在资源配置中具有决定性作用，有助于缓解市场主体资金压力、实现助企纾困、促进宏观经济稳定发展。李华 等利用固定效应模型和中介效应模型分析了减税政策对企业全要素生产率的影响，发现减税政策是提高企业全要素生产率的重要举措，继续完善和推进减税政策、优化投资类税收优惠政策，有助于巩固和强化减税的经济效应。
在推进人与自然和谐共生的现代化过程中，税收对绿色发展的影响同样引起了学术界的关注。刘金科 等采用三重差分法分析了环境保护税改革对企业绿色创新的影响，研究结果表明，环境保护税的改革有效提升了企业开展绿色创新活动的积极性，但也在短期内对企业现金流产生了负面影响。值得注意的是，环境保护税改革对企业绿色创新并未产生真正的“挤出效应”，而是将有限的资源进行了重新配置，产生了对其他技术创新的挤出效应。周波 等采用断点回归和双重差分法考察了环境保护税的开征对环境质量的影响，发现开征环境保护税有效改善了环境质量，且对工业二氧化硫和工业烟尘的减排效应更为显著。童锦治 等基于断点回归模型和双重差分模型对环境保护税的开征对空气污染的影响进行了分析，发现环境保护税的开征能够有效治理空气污染问题，且随着征收标准的大幅度提高，空气质量的改善效果也更加明显。刘晔 等采用多期双重差分法评估了水资源税改革的效应，发现水资源税改革影响了企业的生产经营成本，促使企业通过技术创新提高了用水效率，从而实现了水资源税的环境效应。同时，水资源税改革还显著提升了企业的研发投入力度，从而实现了水资源税的经济效应。赵海益认为，将森林资源纳入资源税的征收范围不仅可以增加森林所在地政府的财政收入，而且有利于提高森林资源的价格，发挥市场价格引导资源配置职能，更为充分合理地利用森林资源，促进“双碳”目标的实现。汤磊 等认为，将一次性塑料制品纳入消费税的征收范围并在零售环节征税有助于矫正其对经济造成的负外部效应，是充分发挥消费税的调节职能、有效治理环境污染、引导人们绿色消费、促进产业结构转型升级的必要举措。
对税收效应的考察为评价和完善既有税收政策和完善税收制度提供了理论依据和与现实情况更为契合的参考，有助于更好地实现政府的战略目标。例如，通常认为，作为一种税基广泛的商品税，增值税具有较强的可转嫁性，降低税率的效应取决于征税对象的供求弹性，因此难以准确预测。然而，基于结构估计的政策模拟结果表明，增值税减税通过价格转嫁的程度并不明显，相反，减税引致的产出效应和就业效应却相当可观，这有助于在经济下行压力下激发微观经济活动主体的活力。我国正处于结构性、体制性、周期性问题相互交织，转变发展方式、优化经济结构和转换增长动力的关键时期，科学评价和考量减税降费成效，对于促进实体经济发展、推动消费稳定增长、增加有效投资、释放国内市场需求潜力具有重要现实意义。除了促进宏观经济的稳定与增长外，还应充分发挥税收的资源配置职能，引导生产要素的投入和使用更好地支持绿色发展。

三、数字经济下的税收依据与税负输出
现代国家用政府与社会成员的互利关系解释税收的依据，将税收视为社会成员享受政府公共服务而支付的代价。随着数字经济的发展，货物和劳务的价值创造方式发生了质的变化，导致了纳税地与交易地难以界定、本地居民公共服务的成本由其他辖区居民承担等问题。因此，对税收依据进行审视和考察，有助于根据经济活动主体创造的价值和贡献在政府间分配税收收入，避免税负输出问题的产生。
李建军 等认为，政府征税的依据在于为经济主体的价值创造活动提供了公共产品和公共服务。相应地，政府间横向税收划分也应根据各辖区政府在经济主体价值创造过程中提供的公共服务确定。数字经济具有去中心化的业态趋势、去中介化的衍化态势和去实体化的经营模式等特征，基于生产地划分增值税税收归属易于导致发达地区向欠发达地区的税负输出。按照消费地原则为主、生产地原则为辅的方式，基于价值创造的政府贡献进行辖区间收入划分并完善留抵退税分担机制，可以在一定程度上缓解地区间增值税税负输出问题。马海涛 等认为，经济数字化使税源流动更为便利，税负输出问题也变得更加突出，表现为税收收入从东北地区和中西部地区向东部发达地区转移，导致制度性交易成本、恶性税收竞争和区域性税收壁垒，不利于统一大市场建设。因此，建议用消费地原则替代生产地原则征税，重视对各区域之间税收政策和税收征管的协调，完善区域税收分配规则，以避免因税负输出造成的市场分割，解决数字化发展带来的问题。谷彦芳认为，分权体制下的制度性因素和经济因素导致了税基流动和税负输出问题。税负输出不仅掩盖了地方政府的真实财力水平，导致了辖区财力与公共服务供给水平之间的偏离，而且易于引致地区间的税收竞争，干扰市场对资源的配置。解决税负输出问题的思路有两种：一是通过政府间转移支付实现财政均等化目标；二是完善政府间税收再分配机制。前者不仅要求中央政府掌握能够弥补地方财力差距的财政资金，还要求充分了解地区间的财力信息，以确保财政资金分配的科学性，尽可能避免地方政府对上级政府财政依赖导致的税收努力程度下降；后者通过横向税收分配机制调整因制度原因导致的税收归属与公共服务供给间的偏差，在更大程度上体现了过程公平。万莹 等认为，数字经济的快速发展不仅导致跨地区消费普遍化、常态化，也使商品的零售地与消费地发生分离，继而在消费税征税环节后移后产生新的税负输出问题。加强与电商平台的信息交换，基于消费者所在地清算办法划分地区间税收收入将有助于价值创造地的税收权益保障。聂海峰 等认为，采用预扣预缴和汇算清缴对综合所得征收个人所得税的方式易于造成地区间税负输出。通过使用合作博弈中的夏普利值比较综合所得个人所得税地区间分配方式可以发现，采用预扣汇缴模型的分配方式有助于平衡来源地原则和居民原则，缓解地区间税负输出问题。孙莹认为，按照生产地原则分享增值税导致了税收收入与税负归宿的偏离，采用消费地原则可以有效抑制增值税跨区域转移引发的税负输出，从而在一定程度上避免因竞争而导致的市场分割。此外，还有学者研究认为：跨地区服务使消费地的企业所得税税基受到侵蚀，税收收入被更多集中至税收洼地或平台企业所在地，进而加剧税负输出问题，将消费者提供的数据资源视为一种生产要素，并按照各地区消费占比赋予地方政府相应的利润征税权，有助于优化企业所得税分配机制、缓解地区间税负输出问题；数字经济使企业的注册地、生产地、发货地、销售地可能不一致，基于注册地原则的传统税收分享模式忽视了消费地的税收利益，使大量税收集聚在某个区域，真正的价值创造地没有实现应有的税收利益，进而产生了地区间税负输出问题，因此基于消费地原则推进税收分享制度势在必行；数字经济的发展不仅推动了全国统一大市场的形成，也扩大了消费地与生产地的增值税税源差距，加剧了上下游产业间的增值税收入分配不公平，数字经济增值税应以消费地原则为主、融入上下游中间品的分配方法，制定增值税按消费地原则分配的法律规范，推进数字经济增值税横向分配改革，以避免税负输出问题。
当一个辖区的税收负担通过某种途径转嫁给其他辖区的居民时，税负输出问题就产生了。本质上说，税负输出是一种税负转嫁，只不过这种转嫁的对象是辖区居民整体，而不是居民个人。税负输出意味着公共服务的提供主体向非受益对象间接征税，不仅与现代社会的税收依据相背离，还会使生产要素从税负输出能力较弱的辖区流向税负输出能力较强的辖区，干扰了市场的资源配置导向，也掩盖了地区间的真实财政能力。此外，准确衡量辖区政府的财政能力是确定转移支付规模的前提。因此，充分考虑税负输出问题并准确测度税负输出的规模将有助于均等化转移支付制度的完善。

四、多维视角下的税制结构优化
优化税制结构是党的十八届三中全会以来历次重要会议强调的改革重点。税制结构的优化不仅取决于政府主观设定的政策目标，还取决于经济发展水平、税收征管能力以及税收文化的发展情况。目前，学术界从经济效应和优化路径等多个维度探讨了税制结构问题。
吕炜 等基于异质性动态一般均衡模型，模拟了间接税比重下降、财产税比重上升的税制结构变化的财富分布和福利效应。分析结果表明：通过全面提高财产税税率增加财产税占比将导致公平和效率的双重损失；在财产税占比较低时，采用累进税率征收财产税可能实现公平和效率的双重红利；当财产税占比达到一定水平后，继续提高该占比将面临公平和效率的冲突。倪红福认为，税制结构的优化需要考虑间接税的效率损失。通过构建嵌入间接税效率损失的中国投入产出网络结构一般均衡模型的测算结果表明，我国间接税效率损失率具有明显的阶段性，且随着生产网络结构的复杂性和微观替代弹性系数的增加而扩大。为实现降低效率损失和改善收入分配的目标，未来我国应逐步构建以直接税为主体的税制结构，更好地适应国家治理体系现代化的需要。庞凤喜 等认为，优化个人所得税是提高直接税比重、优化税制结构的首选路径，具体包括采用反列举的方式确定个人所得税的征收范围、扩大综合所得的覆盖范围、提高专项附加扣除的精准性、适度降低个人所得税最高边际税率等措施，这些措施将有助于提高个人所得税比重，促进税制结构转型。何辉 等认为，增值税减税政策是优化税制结构的重要措施，完善增值税抵扣制度、放宽留抵退税适用条件、简并增值税税率有助于实现降低间接税比重、提高直接税比重的税制结构优化目标。胡怡建认为，我国税制结构存在商品税占比过高，所得税、财产税占比偏低的问题，不利于充分发挥直接税的财政收入职能和经济调节作用。继续通过增值税减税和消费税改革降低商品税占比，通过完善个人所得税、企业所得税改革和增加资产课税提高所得税比重，将现有房产税、城镇土地使用税合并为房地产税，解决房地产行业“重流转、轻保有”的税负不平衡问题，将对促进税制结构优化起到积极推动作用。还有学者研究认为，组合式税费支持政策通过完善增值税留抵退税政策有效降低了增值税的收入水平，降低了间接税比重，通过完善个人所得税和规范企业所得税优惠措施提高了直接税的比重，为促进税制结构的优化奠定了基础。
基于建立社会主义市场经济的目标和中央与地方财政事权的合理划分，1994年分税制改革确立了以间接税为主的税制结构。随着国家治理现代化进程的推进，我国的税制结构根据经济社会发展的需要进行调整。学术界对我国税制结构存在的问题看法较为一致，普遍认为，减税降费政策的实施降低了间接税的比重，对于优化税制结构具有积极推动作用。此外，部分研究指出，间接税的征收会导致效率损失，降低间接税的比重将有利于减少税收的效率损失。但是，直接税同样可能导致效率损失，对于直接税的效率损失及其与间接税效率损失的比较，仍有待深入研究。

五、税负转嫁对税制效应的影响
自由定价机制的存在和独立的经济利益驱使纳税人通过改变经济交易中的价格将税负转嫁给他人，以实现自身利益的最大化。税负转嫁的客观存在可能会使税收制度的实际效果偏离预期的政策目标。因此，明确税负的转嫁与归宿将为税收制度的设计和完善提供重要的依据和参考。
杨志勇认为，在不同时期以及同一时期的不同市场条件下，税收归宿问题的表现是不同的。在数字经济时代，直接税的税负虽然难以转嫁，但个人所得税仍然可以转嫁，拥有不同资源禀赋的个人具有不同的税负转嫁能力。比如，个人拥有的专业技能、掌握的信息渠道和工资谈判能力等因素，都会对个人所得税的转嫁产生影响。对税负归宿问题的研究有助于推进个人所得税的改革，进而在更大程度上实现税负公平的目标。汪昊 等采用一般均衡税收归宿测算方法对我国增值税的税负转嫁、归宿和经济效应进行了考察，发现增值税全部由劳动和资本承担，消费者整体上不负担增值税。增值税的价格效应表现为劳动和资本的价格下降，这说明增值税对本行业商品税负和其他行业商品税负都产生了影响，对商品、劳动和资本的税负也都有影响。在改革中充分考虑增值税税负转嫁与归宿问题，不仅可以提高资本收益率并促进投资，也有助于制定精准的农业增值税政策，降低农民增值税负担，促进农业发展，缩小城乡差距。许正中 等通过构建动态面板模型考察了提高烟草消费税对烟草消费量的影响，认为价格变动和供需弹性是影响税负转嫁的重要因素——税负主要由缺乏弹性的一方承担，卷烟是需求价格弹性较小的商品，对卷烟课以重税将会使消费者承担大部分税收，可以有效地减少人们对卷烟的消费量，引导人们追求健康的生活方式。郭哲 等认为，电子烟不仅危害了人体健康，而且对环境也造成了污染，对类似于卷烟的电子烟进行征税，将税收负担多数转嫁给消费者，同样能够通过价格的变化实现“寓禁于征”的目标，达到控烟的效果。甘行琼 等认为，税制结构对产业结构的影响具有异质性。易于转嫁的商品税通过影响消费者的收入和购买需求影响企业生产要素配置和产业结构调整，从而促进了产业结构的合理化发展。不易转嫁的所得税可以倒逼企业通过技术革新降低成本并提高生产效率，促进产业结构的高度化发展。
既有文献表明，税负转嫁与归宿问题引起了学术界越来越多的关注。从增值税和消费税的转嫁与归宿对税收政策的影响，到个人所得税转嫁与归宿的影响因素，学术界对税负转嫁与归宿的探索从间接税延伸到直接税，从税负转嫁与归宿对经济活动主体行为的影响，到税制结构在产业结构调整中的效应，充分体现了税收理论研究者的视野与见地。

六、征管现代化与税收遵从
以较低的成本取得既定的税收收入是税收征管提质增效的内在要求。更为重要的是，由于税收征管使社会成员通过纳税与政府部门产生联系，因此税务机关的征管水平也影响着社会成员对政府部门运行状况和国家治理能力的切身感受。从这个意义上看，与税收征管相关的法律规定是国家治理体系中不可或缺的组成部分，其实施绩效也直接体现了国家治理手段的文明化程度和治理技术的现代化水平。如何通过税收征管的现代化提升税收遵从水平是近年来学术界讨论的热点问题。
王军指出，税务部门要着力推进智慧税务建设，持续优化办税缴费服务，推动税费服务线上线下双管齐下，注重纳税人的个性服务，持续优化税收营商环境，推动税收征管现代化。谷成 等认为，纳税人不仅关注个人自身的经济利益，还会留意税收制度的形成过程、社会环境、政府部门的行为方式并形成感知，这些评价和感知将会影响纳税人的税收遵从意愿。社会运行体系的公正性、政府行为的规范性、财政透明度与支出效率等因素都会影响纳税人对政府的信任程度和税收遵从意愿。刘同洲 等认为，税收征管模式的数字化转型应以业务变革为主要载体，以信息技术变革为支撑，以组织变革为保障，促使纳税人由自愿遵从的“报税”模式向自动遵从的“算税”模式转变。李文将税收领域中的社会认同划分为“纳税人群体”认同、纳税人子群体认同和国家认同。与有助于提升税收遵从的国家认同相比，其他社会认同则会对税收遵从产生不利影响。激活有助于税收遵从的社会认同、消减群体间对立、完善税收宣传是提高税收遵从的有效途径。黄凤羽基于行为经济学视角考察了税收制度对纳税人心理和纳税行为的影响，发现降低个人所得税最高边际税率、优化税收预缴制度、实行适度的税务稽查和税务违规处罚会促进纳税人税收遵从水平的提升。王晶 等结合行为洞察理论和国际实践经验提出了促进税收遵从的方法，即调整语言文字表达方式和推送策略、简化流程、学习行为洞察学的相关知识、构建融洽的征纳关系、发挥社会“网络效应”，有助于引导纳税人对税法的自愿遵从。张学诞 等认为，税务机关应转变过去利用审计和处罚等威胁性手段促进税收遵从的思维，在采用新思维、新方法、新技术构建税收遵从风险管理新框架的同时，引入合作机制，使税务机关与纳税人之间建立新型互信关系，从而实现税法遵从度的提升。张巍 等认为，数字经济的快速发展使经济活动主体对纳税服务的需求出现了多样化、复杂化的态势，传统上整齐划一的纳税服务方式难以适应千差万别的服务需求，这种被动的“无差别”纳税服务导致了纳税人非本意税收不遵从。为此，税务机关应深层次挖掘纳税人的个性化需求、优化纳税服务的工作机制、有效利用税收大数据，构建优质、高效、智能的新型纳税服务体系。此外，还有学者基于异质性企业分析框架，采用账面-应税收入法考察了我国上市公司税法遵从度，认为税收征管环境的持续改善提高了企业的税法遵从度；有学者通过引入智能画像技术和服务推荐技术优化税务机关的服务模式，认为根据纳税人的数据信息特征构建纳税人行为标签库，可以更加精准地为纳税人提供个性化服务，帮助纳税人合理享受税收优惠待遇并方便纳税人就近缴纳税款，从而提高纳税人的满意度和纳税意愿。
促使纳税人依法履行纳税义务，提高税收遵从水平是税收征管的终极目标。既有研究除了考察稽查和处罚等威慑手段对税收遵从的影响，还十分关注纳税服务在税收遵从中的作用，认为利用税收大数据构建优质、高效、智能的纳税服务体系有助于满足纳税人多样化、复杂化、个性化的纳税服务需求，从而促进税收遵从。此外，越来越多的研究关注社会认同、社会网络效应等征管要素之外的因素对税收遵从的影响，极大地丰富了有关税收遵从问题的研究。

七、评述与展望
2022年我国经济面临着需求收缩、供给冲击、预期转弱等多重压力，宏观经济政策是实现稳增长、稳就业、稳物价目标的重要措施。相应地，学术界对税收职能的关注也集中于税收在共同富裕中的作用、减税降费的经济增长效应以及税收对绿色发展的影响。既有文献表明，学术界对税收与共同富裕的认识并未局限于再分配环节和第三次分配环节中所得税和财产税的作用，还十分强调初次分配环节中税收对资源配置效率和收入分配的影响，认为应通过公平规则的构建保障个体的基本权利，充分体现个体的自由选择和努力程度对收入分配结果的决定作用，从而丰富和拓展了有关税收在实现共同富裕目标中职能作用的研究。此外，税收对经济增长和绿色发展的影响也是税收职能中备受学术界关注的问题。既有研究成果主要讨论了增值税减税的宏观经济效应，以及环境保护税、消费税、资源税在环境保护和绿色创新中的作用，为税制改革的推进提供了理论依据。经济数字化使辖区间税收负担分配问题变得更加突出——当某个辖区的税收负担转嫁给其他辖区居民时，就产生了税负输出。税负输出实际上是由非受益对象承担了公共产品的成本，这显然违背了现代社会的税收依据。此外，税负输出还干扰了生产要素在地区间的流动，掩盖了辖区政府的真实财力水平，加大了用以弥补横向财政失衡的均等化转移支付制度的设计难度。按照消费地原则分配税收以解决税负输出问题是值得考虑的方案。税制结构的经济效应和优化路径是学术界关注的焦点。既有研究表明，除了提高个人所得税和财产税的比重外，降低以增值税为代表的间接税比重同样有助于提高直接税的比重，从而为实现优化税制结构目标提供了新的思路。为避免税收的制度设计偏离预期的政策目标，对税负转嫁与归宿的考察不可忽视。既有文献不仅考察了增值税的税负归宿和烟草消费税转嫁的影响因素，还分析了个人所得税转嫁的可能性及影响因素、商品税转嫁对资源配置的影响，在更宽的视角上丰富了对税负转嫁与归宿问题的探索。税收征管是促进税收遵从的重要手段，但并非唯一途径。除了税收征管的优化方式外，既有文献还分析了纳税服务、税务机关与纳税人之间的关系、社会认同、逃税成本等因素对税收遵从的影响，这无疑是对既有税收遵从理论的一种深化。
党的二十大报告提出了“加强财政政策和货币政策协调配合，着力扩大内需”“优化税制结构”“完善支持绿色发展的财税、金融、投资、价格政策和标准体系”“加大税收、社会保障、转移支付等的调节力度”“完善个人所得税制度，规范收入分配秩序”等战略部署，这意味着税收的经济稳定与增长职能、资源配置职能和收入分配职能以及税制结构的优化在未来一段时期仍将是税收学术界关注的热点问题。在以中国式现代化全面推进中华民族伟大复兴的进程中，国家治理体系和治理能力现代化举足轻重。现代国家治理强调政府对社会成员需求的回应性和负责程度，降低以税收为主要补偿方式的国家治理成本，从而在国际竞争中处于优势地位，避免因公共服务成本过高而导致的资本和劳动力流出对经济增长产生负面影响。在持续推进减税降费政策的情况下，如何保持财政收入的可持续性，使公共需求得到有效回应，同样是值得考虑的问题。对于地方政府而言，地方税和来自上级政府的转移支付都能够为其公共服务提供资金来源，如何通过财政体制的优化提高财政资金的使用效率、降低国家治理成本非常重要。从这个意义上说，对地方税体系的构建和完善的研究仍有必要。提高直接税的比重一方面有助于提高税制的公平性，通过税收调节社会成员之间的收入分配差距，实现共同富裕的目标；另一方面，也有助于提高税收制度的可观察性，便于社会成员感知税收水平与公共服务供给之间的联系，对于提高政府回应性和负责程度，培养社会成员的税收道德意识具有重要现实意义。值得注意的是，税制结构的优化不仅取决于政策制定主体的主观预期，还受制于经济发展水平、税收征管能力以及整个社会的税收遵从水平等因素。在提高直接税比重的同时，通过税收制度的设计，在更大程度上发挥在税制结构中占比更大的间接税的收入分配作用和可观察性十分必要。此外，在目前的税收理论研究中，将商品税和所得税作为研究对象的文献较多，以财产税为研究对象的文献相对较少。加强对财产税的关注和研究将为推进直接税的改革提供更多理论依据和决策参考。
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（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第3期。）

欢迎按以下格式引用：
谷成，王乾.2022年税收理论研究综述[J].税务研究，2023（3）：25-33.


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●《税务研究》2023年重点选题计划
●我国宏观税负水平的理论分析——基于“政府履职必要成本”
●推动税收征管数字化转型 增添服务中国式现代化新动能
●中国式现代化背景下税收现代化的若干问题
●习近平生态文明思想与税制结构优化
●构建中国化时代化“人民税收观”
●促进高质量发展的消费税改革探索
●“双碳”目标下的我国消费税优化——基于节能减排视角的分析
●我国消费税制度优化探析
●小汽车消费税征收环节后移研究
●对含糖饮料征收消费税：政策考量与具体建议
●人工智能在税务领域应用中的风险及规制
●智慧税务建设的目标厘定、结构逻辑与路径选择
●论税务机关行使破产申请权的若干思考
●基于一起税案对税务行政复议申请期限起算时点的探讨


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