税率升至8%，新加坡GST如何切换？

税智观察

新加坡的货物与劳务税（Goods and Services Tax，简称GST）诞生于1994年，与我国现行的《增值税暂行条例》同时生效。新加坡的GST与我国的增值税相似度极高，我们当成增值税来理解就能大致把握了。

从2007年起新加坡GST的标准税率为7%。从2023年1月1日起，标准税率升至8%，2024年1月1日起，将进一步升至9%。为了指导过渡期的操作，新加坡税局（Inland Revenue Authority of Singapore，简称IRAS）于2023年1月10日出台了51页的第四版《2023税率变化：针GST登记企业的指南》（2023 GST Rate Change: A Guide for GST-registered Businesses (Fourth Edition)，以下简称《指南》），详细列举了各种情形下的处理方式。

《指南》适用于GST登记企业。GST登记相当于我国的增值税一般纳税人登记，登记后的企业依法计算销售税并允许抵扣进项税。



一、供应时间规则

我们曾经亲历过多次增值税税率变动，明白过渡期税务处理的关键是对照法规中的纳税义务发生时间规定来确定适用税率。其基本原理是：如果纳税义务发生在切换日之前，就适用旧税率；如果纳税义务发生在切换日之后就适用新税率。因此，了解过渡期规则之前先要了解纳税义务发生时间规则。

新加坡GST法规中将纳税义务发生时间的规定称为“供应时间规则”（time of supply rules），该规则要求按照收款时间和开发票时间孰先来确定纳税义务发生。我国《增值税暂行条例》中的纳税义务发生时间规定虽然表述比较复杂，梳理下来与此基本一致。

这里需要做个说明。新加坡GST法规中的税务发票（Tax Invoice，以下简称“发票”）与我们印象中的发票不同，只是由销售方在白纸上自行打印的固定格式的单据而已。IRAS只提供了发票模板（如下图），并规定了其中应包含的信息，别的都不管。



不需要到税局领用发票，也不需要税控机，更不需要发票认证抄报税。这够便利了吧？IRAS仍旧觉得不好意思太麻烦纳税人，还提供了一个简式发票（Simplified Tax Invoice）模板（如下图），并规定了票面价税合计在1000新币以下的情形下纳税人可以开具简式发票。




另外，针对向非增值税登记纳税人的顾客（比如个人顾客）销售，IRAS规定销售方可以不开具发票，只提供收据（receipt）即可。这里说的收据就是商家的小票而已，除了必备的商家名称和GST登记号、顺序号、日期、金额之外，IRAS只规定收据上面必须注明“价格中包含GST”，别的都不管。

以上发票、简式发票和收据都属于供应时间规则中所称的“发票”。


二、过渡期一般规则

由于供应时间规则采用于收款时间和开具发票时间孰先的原则，因此只要两个时点当中任何一个在2023年1月1日之前，纳税义务就发生在2023年1月1日之前，就会适用旧税率7%。但是IRAS认为发票上的时间很容易倒填（新加坡没有防伪税控系统），开具发票这个时点不可全信，需要引入了另一个时间点。因此《指南》中新增了交货或者提供服务的时间，即“基础纳税时点”（Basic Tax Point）。《指南》规定，任何交易只要收款时间、开票时间和基础纳税时间这三个时间点横跨2023年1月1日，则构成跨期交易，需要适用以下过渡期规则：

（一）2023年1月1日之后开具发票的情形

• 2023年1月1日之前收到全款的，适用旧税率7%；
  
  
• 2023年1月1日之后收到全款的，适用新税率8%；但是对于其中2023年1月1日之前交货或者提供服务对应的价款，可选择适用7%旧税率。
  
  
• 2023年1月1日前后的分期收款分别适用7%和8%的税率；但是针对基础纳税时点在2023年1月1日之前的情形，即便收款在该日之后，纳税人可以选择适用7%旧税率。
  
  

纳税人如果选择适用7%的税率，不需要IRAS审批，也不需要填报额外的表格，自行申报即可。此外纳税人还需要保存书面材料证明交货或者提供服务发生在2023年1月1日之前，以备IRAS核查。证明材料包括送货单、验收单、客户知情书等商务文书。如果此前已经开具了税率8%的发票，而现在改为选用7%的税率，则纳税人需要开具贷项通知单（credit note)冲销差额或者冲销原发票重开发票。冲销的时间窗口截止于2023年1月15日，可自动延期至2023年4月15日。


（二）2023年1月1日之前开具发票的情形

• 如果2023年1月1日之前收到全款且已经完成货物交付或者服务提供，适用7%的旧税率。
  
  
• 2023年1月1日之前未收到全款或者未能完成交货或者服务提供，则在该日之后收款且该日之后交货或者提供服务对应的款项适用8%新税率，其余的款项适用7%旧税率。
  
  
• 对于适用开具7%发票现改为8%发票的情形，开具贷项通知单和新发票的流程与上述第（一）种情形下类似。时间窗口规定稍有不同。贷项通知单开具的时间截止2023年1月15日。如果需要延期，需要提出相应期限并向IRAS书面申请。
  
  
• 从7%税率调整至8%税率的，销项税的核算调整必须于2023年1月15日之前完成。
  
  

三、反向机制（reverse charge）下的过渡期规则

所谓反向机制就是买方缴纳GST，适用于境外服务商提供B2B服务的情形。这与我国普遍适用的付款方扣缴非居民增值税制度类似，但是新加坡GST的反向机制范围很窄。新加坡从2020年1月1日起开始对境外服务商提供服务征收GST，并开始采用反向机制。适用反向机制的服务称为RC交易。RC交易包括境外服务商提供的所有的B2B服务（即向已经登记的GST纳税人提供的服务）以及境外服务商提供的B2C模式（即向个人或者未进行GST登记的纳税人提供的服务）下的进口数字服务。在B2B服务方面，只有以下两种情形下接受境外服务商提供的服务（简称“进口服务”）的已登记GST纳税人才可以采用反向机制：

情形一，部分免税的已登记GST纳税人。换成我国增值税下的说法，就是兼营免税项目的增值税一般纳税人。

情形二，不取得业务收入的慈善机构以及志愿福利机构。

GST已登记纳税人中的主流，即正常全额抵扣进项税的纳税人进口服务并不适用反向机制。对于这些纳税人来说，境外服务提供商缴纳的GST可以等额减少自己应缴纳的GST。境外服务提供商少缴或者不缴的GST，自己这里会等额补上。对于IRAS来说，谁交税都一样。有了这种互相牵制垫底，IRAS就宽容地允许境外服务提供商在一般情况下针对B2B服务免予缴纳GST，服务接受方也不需要就进口服务抵扣进项。

而那些涉及免税的GST纳税人或者不取得业务收入的GST纳税人，要么是部分抵扣进项税，要么是根本不需要抵扣进项税，因而境外服务提供方缴纳的GST不会减少或者只能部分减少服务进口方自己应缴纳的GST。如果不在这个环节征收GST，IRAS无法从后续环节全部找回来。因此IRAS对其适用了反向机制，并规定服务进口方可以按规定抵扣进项。当然了，按规定下进口服务的进项税最多只能部分抵扣。



反向征收机制下的GST过渡期规则与前述基本规则相同。具体说：

（一）2023年1月1日之后服务提供商开具发票的情形

• 如果2023年1月1日之前已经付完全款，则适用7%的旧税率；
  
  
• 其余情况下2023年1月1日之前支付的款项适用7%旧税率，该日之后支付的款项一般情况下适用8%新税率。2023年1月1日之前提供服务对应的价款，即便该日之后付款，可选择适用7%旧税率。
  
  

（二）2023年1月1日之前服务提供商开具发票的情形

• 如果2023年1月1日之前支付全款，或者货物交付或者服务提供已经完成，则适用7%的旧税率。
  
  
• 2023年1月1日之前未支付全款或者交货或者服务提供未能全部完成，则对于在此日之后收款且此日之后交货或者提供服务对应的款项适用8%新税率，其余的款项适用7%旧税率。
  
  

（三）采用入账时间纳税的特殊处理

反向征收机制下服务接受方还可以选用入账时间来确定供应时间。如果纳税人做了这种选择，则入账时间代替了开具发票时间。将以上第（一）和第（二）种情形下规则中的开具发票时间统一替代为入账时间即可把握。



四、其它情形

现实中还会存在各种情形，比如说新登记企业，注销GST登记企业、新选择反向机制企业、放弃反向机制企业等。对此《指南》中都详细规定了各种处理口径。IRAS不厌其烦，方便了纳税人对照执行，也尽量减少争议，总之是很亲民的。

（正文结束）


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