税制结构优化的协调发展效应

李威03

作者：
宋凤轩（河北大学管理学院/河北大学共同富裕研究中心）
张 航（河北大学管理学院）
宋宝琳（河北大学管理学院）

一、引言与文献综述
促进区域、城乡协调发展需在遵循经济发展客观规律的基础上，加强制度安排与政策设计。作为宏观调控的重要政策工具，税收具有优化资源配置、调节收入分配的职能，合理的税制结构安排更是促进协调发展、助力共同富裕的有效措施。直接税凭借税负难以转嫁、公平性强、调节职能显著等特点，成为现阶段乃至未来更长一段时期税制结构优化的主旋律。《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》更是将适当提高直接税比重作为税制结构优化的重要内容。然而，我国税制结构同协调发展理念等仍存在一定程度的不适应、不匹配。如表1（略）所示，虽然以所得税、财产税为主体的直接税占比逐步上升，但仍低于以商品税为主体的间接税占比。就具体税种而言：在间接税内部，2020年增值税占比出现一定程度下降，但其“一税独大”的局面并未发生根本性改变，相对而言，消费税占比较为平稳；在直接税内部，企业所得税占比较高，个人所得税占比偏低，尤其是2019年个人所得税改革实施后，个人所得税比重呈现小幅回落。综上所述，税制结构的优化进程滞后于宏观政策需求，税制结构仍需进一步优化。
随着我国当前以及未来一段时期内税制结构优化方向的明确，多数学者对税制结构优化即提高直接税比重的经济社会效益展开了深入探讨。其中税制结构优化对产业结构升级（储德银 等，2017）、国家治理现代化（吴俊培 等，2021）、经济高质量发展（崔耕瑞，2021）的影响效应已得到学术界普遍认可。在税制结构优化的协调发展效应方面，税制结构可通过各地区经济发展水平的差异，形成不同的税收分配格局，进而引导供需双方的经济决策，改善区域间的资源分配，保障不同地区的协调发展（周明明 等，2020）。相关实证研究进一步验证了税制结构优化对城乡收入差距（胡小梅 等，2016）、财富收入分配格局（刘元生 等，2020）、区域经济协调（周明明 等，2020）的积极影响。鉴于我国区域发展不协调且城乡发展差距明显的现实问题，为了更全面、更准确地衡量共同富裕目标下的协调发展，本文从区域协调发展与城乡协调发展两个维度测算样本地区的协调发展程度，并尝试从理论与实证两方面探讨税制结构优化对协调发展及其分维度（区域协调发展、城乡协调发展）的线性与非线性影响，以期为探索共同富裕目标下的最优税制结构提供量化依据与决策参考。

二、理论分析与研究假设

不同类型税制结构的经济效应有所不同，唯有科学辨析税制结构的协调发展效应，才能更好地履行现代税制在扎实推进共同富裕进程中的应尽之责与必行之务。
（一）税制结构优化对协调发展的影响分析
直接税凭借税收负担转嫁难度高，税负归属明确，且往往直接作用于纳税人收入与财产的特征，增强了税制结构的分配调节作用与协调发展效应（黄凤羽 等，2021）。一是个人所得税的累进税率使得纳税人税收负担随着收入的提高而增加，增强了直接税量能课税的公平属性。尤其是在综合与分类相结合税制模式、专项附加扣除等多项改革措施实施后，个人所得税制度安排统筹考虑了纳税人家庭因素，不同收入群体的税收负担更加合理，直接税的分配调节职能与协调发展效应得到进一步强化。二是企业所得税税源丰富，为政府经济职能提供了必要的资金保障。此外，企业所得税公益性捐赠税前扣除项目增强了企业慈善捐赠的行为动机，激励了以社会力量为补充的三次分配发展，有助于提高经济社会发展的协调程度。企业所得税区域性税收优惠政策，在调节不同地区市场主体税收负担的同时，也影响到企业在不同地区间的战略投资，进而促进了协调发展（周明明 等，2020）。三是财产税具有调节居民存量财富差距的天然优势，进一步保障了直接税在调节贫富差距、促进协调发展等方面的作用效果。不可否认，个人所得税覆盖面过窄且规模偏小、个人住房保有环节财产税缺失等问题弱化了直接税的分配调节职能。因此，有必要通过进一步完善直接税制度并提高直接税比重，促进协调发展。
毋容置疑，间接税凭借税源丰富、征管便捷的特点，为政府职能履行提供了充分的财力保障。然而，在调节贫富差距、促进协调发展等方面，间接税存在一定缺陷。首先，间接税税收负担易通过价格机制实现转嫁，从而削弱了税收调节作用的精准程度。另外，地区消费能力影响着间接税税负转嫁程度，发达地区的征税对象更易实现税收负担转嫁，从而承担了更轻的税负压力，违背了协调发展理念与共同富裕的价值取向。其次，受边际消费倾向递减规律影响，欠发达地区以及农村居民消费支出比重普遍高于发达地区，加之间接税多为比例税率，并不考虑征税对象的实际经济情况，致使间接税呈现出明显的累退特征，难以发挥分配调节作用，甚至会进一步拉大区域、城乡之间的贫富差距，阻碍协调发展（肖磊 等，2021）。最后，在数字经济新业态、新模式快速发展背景下，商品服务供需双方跨区域跨城乡错位分布程度日趋加深，我国按照生产地原则确定地方分成部分的增值税收入归属，加剧了发达地区与欠发达地区税收与税源的背离，损害了欠发达地区的税收利益，从而弱化了其公共服务供给能力，阻碍了协调发展（刘怡 等，2021）。综上所述，本文提出如下假设。
H1：相对于间接税而言，以提高直接税比重为主要内容的税制结构优化有助于促进协调发展。
（二）不同经济发展水平下，税制结构优化对协调发展的影响分析
受经济发展水平影响，以提高直接税比重为主要内容的税制结构优化与协调发展之间可能存在着非线性关系。当经济发展水平较低时，居民收入与财富积累相对偏低，直接税规模过小，间接税比重偏高，难以起到促进协调发展的作用效果。当经济发展达到一定程度后，收入水平不断提高，国民财富不断积累。相应地，经济发展对直接税起到了涵养税源、扩大税基的作用，直接税比重得以提高。此外，伴随着经济发展水平提高，市场组织形式和财务制度更加健全、税收征管方式更加高效、直接税的征纳环境更加和谐，直接税比重相应提高（梁季 等，2021），税制结构优化对协调发展的作用效果得到加强。综上所述，本文提出如下假设。
H2：不同经济发展水平下，税制结构优化对协调发展的影响有所不同。

三、研究设计
（一）模型设定
为了准确检验税制结构优化对协调发展及其分维度的影响，本文借鉴于井远（2022）的研究，设定式（1）—（3）所示的OLS回归模型。

其中：Cdi,t为被解释变量，i表示省（自治区、直辖市，以下简称“省份”）在t年的协调发展，Rcdi,t与Ucdi,t为协调发展的分维度变量，分别表示区域协调发展与城乡协调发展；Taxi,t为核心解释变量，表示税制结构优化；Controlk,i,t为控制变量集合；μi与λt分别表示省份固定效应与年份固定效应；εi,t为误差扰动项。
考虑到税制结构优化的协调发展效应可能随着经济发展水平的变化产生结构性变化，本文借鉴胡小梅 等（2016）的研究，通过面板门槛模型，检验不同经济发展水平下，税制结构优化对协调发展的非线性影响。具体模型如式（4）所示。


其中：I（.）代表示性函数，当括号内表达式成立时取值为1，反之则为0；Ecoi,t代表经济发展，γ代表门槛值；其余指标解释同上。
（二）变量说明
1.被解释变量：协调发展。作为共同富裕的重要维度与核心内容，协调发展变量设计理应立足于共同富裕的理论内涵。共同富裕意味着全体人民共同过上多维度幸福生活，其内涵丰富且涉及面广，囊括着经济生活的普遍富裕、公共服务的均等普惠、生态环境的宜居宜业等方面内容。因此，协调发展也应涵盖经济生活、公共服务、生态环境等多个领域。为了更加全面、准确地衡量共同富裕目标下的协调发展，本文在借鉴刘培林 等（2021）共同富裕指标体系的基础上，从区域协调发展与城乡协调发展两个维度构建协调发展测度指标体系。如表2（略）所示，指标体系共包括2个一级指标与16个二级指标，相关指标涉及经济生活、公共服务、生态环境等多个方面，可较为全面地反映出共同富裕目标下的协调发展。为减少主观因素带来的偏误，本文通过熵值法测算各省份的协调发展程度。
2.核心解释变量：税制结构优化。自党的十八届三中全会提出“逐步提高直接税比重”以来，党和国家的多份文件将提高直接税比重作为税制结构优化的主要内容。因此，本文所探讨的税制结构优化具体指个人所得税、企业所得税等直接税比重的提高。由于间接税比重降低会被动提高直接税比重，本文借鉴郭健 等（2022）的研究，兼顾直接税比重提高与间接税比重降低的双重优化效果，以直接税收入与间接税收入的比值衡量税制结构优化。此外，为进一步比较直接税、间接税对协调发展的影响效果，本文将直接税收入占税收总收入的比重、间接税收入占税收总收入比重分别作为直接税（Dtax）与间接税（Itax）的代理变量。其中，直接税包括个人所得税与企业所得税2个税种，间接税包括增值税、营业税、消费税3个税种。在后文稳健性检验中，将房产税、城镇土地使用税、车船税、土地增值税、契税、耕地占用税、车辆购置税7个财产税税种纳入直接税体系，将关税、资源税、城市维护建设税3个税种纳入间接税体系，通过更换核心解释变量的方法增强检验结果的稳健性。
3.门槛变量：经济发展。本文将人均万元国内生产总值作为经济发展的代理变量。
4.控制变量。为缓解因遗漏变量而产生的内生性问题，参照周明明 等（2020）、崔海洋 等（2022）的研究，选取开放程度（Open）、教育水平（Edu）、投资强度（Inv）、产业结构（Ind）、金融发展（Fin）作为本文的控制变量。其中，开放程度通过进出口总额与国内生产总值的比值衡量，教育水平通过人均受教育年限表示，投资强度通过固定资产投资额表示，产业结构通过第三产业增加值与第二产业增加值的比值衡量，金融发展通过年末金融机构存贷款余额与国内生产总值的比值衡量。考虑变量数据之间的量纲差异以及异方差性的影响，本文对投资强度作取对数处理。
（三）数据来源
基于数据的可得性与可比性，本文以2012—2020年我国30个省份的面板数据为研究样本（未包括西藏自治区与港澳台地区）。以2012年作为研究时间起点，主要是出于党的十八大之后共同富裕被摆在了更加重要、更加显著的地位，区域、城乡协调发展得到高度重视的考虑。本文涉及指标数据来源于历年的《中国统计年鉴》《中国税务年鉴》《中国人口和就业统计年鉴》《中国城乡建设统计年鉴》以及各省份统计年鉴和EPS数据库，部分缺失值采用插值法予以补齐。主要变量的描述性统计如表3（略）所示。

四、实证结果与分析（略）


五、研究结论与政策建议
（一）研究结论
本文阐述了税制结构优化影响协调发展的内在机理，并且基于2012—2020年的省级面板数据，通过OLS回归模型与面板门槛回归模型，实证检验了税制结构优化的协调发展效应，得出两方面的结论。一方面，以提高直接税比重为主要内容的税制结构优化显著促进了协调发展，具体可反映在区域协调发展与城乡协调发展两个维度上。受直接税与间接税税制特点不同以及生产地原则下数字经济快速发展加剧地区间税收税源背离的影响，直接税与间接税对于协调发展的影响效果不同，直接税对协调发展产生了积极影响，间接税对协调发展产生了消极影响。另一方面，不同经济发展水平，税制结构优化对协调发展的影响不同，当经济发展高于门槛值3.211后，税制结构优化的协调发展效应显著。自2018年以来，研究样本省份的经济发展已越过门槛值水平，经济发展基础上的税制结构优化效应已经显现。未来，有必要进一步完善税制，增强共同富裕目标下税制结构优化的协调发展。
（二）政策建议
一是提高直接税比重，增强税制结构优化的协调发展效应。具体而言，提高直接税比重可从深化个人所得税改革、健全财产税体系两方面入手。就深化个人所得税改革而言，可通过扩大个人所得税综合计征范围、平衡不同类型所得的税收负担展开。欠发达地区的居民收入多以劳动所得为主，而劳动所得税收负担长期高于资本所得税收负担增加了欠发达地区的税负压力，这既损害了地区间的税收公平，又违背了共同富裕“勤劳致富”“协调均衡”的原则要求。考虑将经营所得纳入个人所得税综合计征范围，并适时推动资本所得的综合计征改革，既能平衡不同类型所得的税收负担，促进区域间税收公平，又有助于提高个人所得税比重，增强税制结构优化的协调发展效应。就健全财产税体系而言，应加强对财产保有环节的征税力度，推动房地产税改革试点工作。由于发达地区的房产价值远高于欠发达地区，推动房地产税改革试点工作，有助于缩小因房屋资产引致的区域收入差距。鉴于房地产税涉及面较广，要在满足各项条件后，稳步推进房地产税改革试点工作，改革初期可仅对于城市地区超出个人生活所需合理范围的房产征收房地产税，同时对不同档次住房区别对待，促进区域、城乡协调发展。
二是完善间接税制度设计，缓解间接税对协调发展的不利影响。对于增值税而言，一方面，简并并降低增值税税率，更大限度地体现增值税中性。受经济发展、交易成本下降的影响，区域间生产分工愈加明确，生产结构日趋复杂（倪红福，2022），简并增值税税率能有效缓解多档税率下行业间税率差异以及上下游企业抵扣不完全而产生的区域税负不公平现象，降低增值税税率则有助于降低间接税比重进而推动税制结构优化。故可考虑将现行的三档税率适时简并至两档，同时适当降低两档税率，畅通增值税抵扣链条并降低间接税比重，缓解间接税对协调发展的消极影响。另一方面，在条件具备时，可按照消费地原则确定地方分成部分的增值税收入归属，缓解因增值税的生产地征收特别是数字经济快速发展以及数字平台企业高度集聚而加剧的区域间税收收入与税源背离，以此提高税收分享的合理性与均衡性，缩小区域间财力差距，保障协调发展。对于消费税而言，可通过调整消费税征收范围增强其收入调节作用，进而缓解间接税对协调发展的消极影响。具体可将高档艺术品、高档时装等奢侈品以及高档会所、高档酒店等奢侈娱乐消费行为纳入消费税征税范围，同时关注居民消费变化，适时取消不适合继续征收的征税对象，保证消费税征税范围与时俱进。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第2期。）

欢迎按以下格式引用：
宋凤轩，张航，宋宝琳.税制结构优化的协调发展效应[J].税务研究，2023（2）：121-129.


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●《税务研究》2023年重点选题计划
●粤港澳大湾区税收协调的优化研究
●对一则合同违约金引发的税务执法问题的思考
●基于一起税案对税务行政复议申请期限起算时点的探讨
●论税务机关行使破产申请权的若干思考
●智慧税务建设的目标厘定、结构逻辑与路径选择
●人工智能在税务领域应用中的风险及规制
●对含糖饮料征收消费税：政策考量与具体建议
●小汽车消费税征收环节后移研究
●我国消费税制度优化探析
●“双碳”目标下的我国消费税优化——基于节能减排视角的分析
●促进高质量发展的消费税改革探索
●构建中国化时代化“人民税收观”
●习近平生态文明思想与税制结构优化
●中国式现代化背景下税收现代化的若干问题


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