巴西光伏项目税务浅析

税收杂志小助手

作者：朱灵芝


巴西是全球税制最复杂的国家之一，且税种繁多。本文对巴西税务体系进行概述，并以光伏EPC项目为例，介绍中资企业在巴西承揽工程承包项目时，可能涉及的税种及费率项目，并提出在进行项目税务筹划时应关注的重点。
巴西税务体系
按行政管辖层级，巴西税务体系可以分为联邦税、州税和市税3级。
一、联邦税
联邦政府负责对所得、营业总收入、生产环节、货币兑换、劳动与社会保障、海关关税和境外付汇等环节进行征税。
1.联邦企业所得税
巴西公司除缴纳常规企业所得税（IRPJ）及附加税之外，还需要缴纳净利润社会贡献税（CSLL），CSLL针对所有IRPJ纳税人征收，旨在用于联邦社会保障体系。缴纳企业联邦所得税有实际利润法和核定利润法2种纳税制度。
（1）实际利润法
应纳税所得额以会计利润（以财务报表为准）为基础，通过必要的税务调整增加（如不可扣除成本）或扣除（如免税收入）项目最终确定。来源于其他巴西企业的股息收入以及来源于发行新股取得的溢价收入无需计入应税利润。居民企业取得资本利得，应作为一般应纳税利润并按照标准税率缴纳企业所得税。IRPJ税率为 25%（15%基础税率，应税利润超过 24万巴西雷亚尔的部分需缴纳 10%的附加税）；CSLL税率为9%（金融企业为20%）。
（2）核定利润法
小公司可以选择较为简单的企业所得税计算方法。年应税收入低于7800万巴西雷亚尔且并无境外投资的企业，可以选择根据核定的应纳税所得额计算支付IRPJ和CSLL。计税基础为营业收入乘以一定的百分比。该百分比根据企业经营类型确定。IRPJ税率核定比例区间从1.6%（销售燃料和天然气）到32%（提供服务）不等，商业活动一般适用8%的核定比例。对于光伏企业，核定比例通常为8%。CSLL税率核定比例区间从12%（商业活动）到32%（提供服务）不等。
2.增值税
（1）工业产品税（IPI）
根据政府产品列表（NCM）分类有所不同。IPI的税率范围为0％-365％，不同产品适用的税率视产品的重要程度有所不同，与产品需求程度成反比。对于属于当地必需品的商品，税率通常较低，非必需品和奢侈品的税率较高。一般情况下，IPI的税率为15%。
（2）联邦社会一体化税（PIS）和社会保障金费（COFINS）
PIS税率为1.65%（境内采购以及进口服务）或2.1%（进口货物）， COFINS则为7.6%（境内采购以及进口服务）或9.65%（进口货物）。部分进口货物（如化妆品、机具、药品或轮胎）需按照合并税率缴纳PIS/COFINS，具体税率取决于货物类型（依据海关编码确定），最高不超过20%。
3.预提所得税（IRRF）
巴西居民/企业向巴西境外支付大部分款项，均需扣缴15％ -25％的 IRRF。巴西对 IRRF采用源泉扣缴，即无论境外付款是否与来源于巴西境内的真实收入相关，或该服务是否发生在巴西境内，对境外付款都征收预提税。
4.进口关税（II-Import tax）
进口关税对进口产品的到岸价格实行从价征收（产品价格+保险+国际运输费用）。进口关税不适用抵扣机制，将构成进口成本的一部分。进口关税税率根据进口商品的海关分类，即 NCM分类确定，税率范围在0％ -35％之间，平均税率约为15%。
5.金融交易税（IOF）
针对各种类型的金融交易征收，如贷款、保险、短期货币市场交易、货币兑换和对境外的现金汇款等。包括向境外支付股息、利息等款项。IOF税率根据具体交易种类确定，范围为0.0041%—25%，较常见的跨境付汇税率为0.38%。
6.商船改造补充费（AFRMM）
对所有海运进口的货物，需缴纳AFRMM。AFRMM对巴西和在巴西港口从事经营活动的外国航运公司所收取的运费征收。AFRMM税率深海运输为25％；沿海货物运输为10％；湖泊和河流运输（仅在北部和东北部地区运输散装货物的情况下）为 40％。
二、州级税-商品流通税（ICMS）
州政府负责对商品流通环节、交通和通信服务征税。巴西由 26个州和 1个联邦区域组成，税务规定因州而异。州政府对商品流通（销售移送以及其他免费交易项目）以及提供州际及城市间的交通运输服务而征收的非累积税。进口环节商品也需缴纳商品流通税。
三、市级服务税（ISS）
市级政府主要负责管理和裁定与提供服务有关的税项，税务规定因城市而异。征税对象为联邦法律中列举的应税服务（条例116/2003），如建筑服务、工程设计服务、租赁、技术服务、管理服务等。针对境内交易，计税基础通常为服务价格+PIS/COFINS+ISS，即适用税负还原法，计税基础包含ISS本身的金额。针对进口环节，计税基础为服务价格，不含PIS/COFINS和ISS。税率为2%-5%，取决于提供的具体服务及所在城市。进口环节巴西境内的服务接收方应代扣代缴ISS。
光伏EPC项目涉及税种费率
一、IRPJ/CSLL
承包商一般按照核定利润法计算联邦企业所得税。如建筑公司负责提供施工所需所有材料，则核定利润率为20%（IRPJ8%+CSLL12 %）；如建筑公司只提供服务或提供服务和部分材料，则核定利润率为32%（IRPJ +CSLL）。
二、 IRRF
业主向 EPC承包商支付EPC合同款无需扣缴预提所得税，支付的管理费需扣缴1.5%的预提所得税。EPC承包商 /业主向巴西设计分包商支付设计服务费时需扣缴1.5%预提所得税，向巴西境内或境外供货分包商支付货款时无需扣缴预提所得税。
三、IPI
可根据3大件（光伏板、逆变器、支架）的NCM编码查询 IPI税率。一般情况下， IPI的税率为 15%。例如某中国光伏组件的NCM编码为8541.40.32，经查询IPI税费0%，逆变器则为15%。
四、PIS/COFINS
1.累积法
进项不得抵扣销项， PIS为0.65%，COFINS为3%。
2.非累积法
进项可以抵扣销项， PIS为1.65%（境内采购以及进口服务）或2.1%（进口货物），COFINS 为7.6%（境内采购以及进口服务）或9.65（进口货物）。
3.优惠政策
巴西政府颁步了“基础设施发展特别税收制度（REIDI）”政策，光伏项目下列交易免征PIS/COFINS：当地采购和进口用于基础设施项目或自用的新机器、设备和其他建筑材料；当地采购和进口用于基础设施项目的服务；租赁用于基础设施项目或自用的机器、设备和其他建筑材料。项目公司需要向供应商提供免税文件，供货商应基于该免税文件向项目公司开具增值税免税发票。
五、关税
根据巴西经济部发布的临时免税政策规定，在没有同等的国内生产能力前提下（无本地产能或产能不足），降低资本货物进口税率，最高可降低至0%。向巴西境内进口光伏板和逆变器可免征进口关税，但需设备供应商向巴西相关部门提交申请材料，申请周期通常在90天以上。可向设备厂家确认是否已具备临时免税资格。
六、AFRMM
对运费征收25%。
七、ICMS
1.适用非累积税制度，进项税额可用于抵扣销项税额。
2.州内交易（皮奥伊州）税率为 18%（17%+ 1%州贫困基金）。
3.州际交易税率为12%、7%或4%。采购方需要缴纳补充ICMS（6%、11%或12%）。
4.皮奥伊州ICMS优惠：光伏及风电企业购置固定资产需缴纳的 ICMS，可延期至企业清算之日或2034年12月31日缴纳。
八、ISS
在圣约奥市提供工程承包服务适用5%的税率。在计算ISS税基时，可扣除服务分包部分（已经缴纳ISS）的金额。
税务筹划思路
一、合理安排EPC合同架构
因巴西建筑行业在计算PIS/CON FINS时适用累积法，承包商支付的PIS/CON FINS不能作为进项税额抵扣。REID I优惠无法穿透到总包商的分包商。因此，每多一层合同关系，就会增加一道PIS/CONFINS税负。因此，为降低税负，进而降低EPC建造成本，笔者所在公司在做某光伏EPC项目前期策划中，EPC合同架构考虑光伏组件及逆变器由项目业主直接和中国供应商签订采购合同，支架由业主和巴西当地供应商签订合同，从而减少分包层级。
二、充分使用政府优惠政策
鉴于光伏项目的3大件均在中国采购，因此我司在进行EPC成本测算的时候，向3大件厂家询问其在巴西的NCM编码，查询是否可在巴西享受联邦增值税与关税优惠，以及优惠政策的有效时间是否可延期等。尽可能采购可以享受优惠政策的产品，进而降低采购成本。
三、聘用专业机构/人员
由于巴西涉税法律复杂且专业，在项目前期策划阶段，我司聘用专业的会计事务所进行该项目的税务筹划，并拟在项目实施阶段，通过当地专业人员或机构进行报税。
四、关注巴西税制变动
巴西税收体系的相关规定变动频繁，因而我司密切关注与自身活动相关的法规更新，特别是巴西税改相关政策所带来的税率变化。例如，2021年9月1日，巴西众议院批准通过了2337号法案，作为巴西全面税收制度改革的构成部分，该法案将降低巴西企业所得税税率，对股息加征15%预提所得税。该法案如最终通过，企业所得税税率将从目前的综合税率34%（即企业所得税税率25%和就净利润征收的社会贡献税税率9%）降低至27%（若达到设定的特定预算目标，有可能进一步降低至26%）。
（作者单位：中国电建集团国际工程有限公司）