“双碳”目标下的我国消费税优化——基于节能减排视角的分析

李威03

作者：
伍 红（江西财经大学财税与公共管理学院）
王 昊（江西财经大学财税与公共管理学院）

习近平主席在联合国大会一般性辩论上向全世界宣布：“中国将提高国家自主贡献力度，采取更加有力的政策和措施，二氧化碳排放力争于2030年前达到峰值，努力争取2060年前实现碳中和。”节能减排是实现“双碳”目标的重要手段之一。随着经济的发展，城市污染已经由过去“固定源”的煤烟型污染转变为“移动源”的机动车污染。汽车行业是我国二氧化碳的主要排放源，占交通领域二氧化碳排放中的70%以上。2021年，我国汽车行业全生命周期碳排放总量达到12亿吨。二氧化碳的过度排放，导致全球气候日益变暖，产生许多危害，甚至是无法挽回的灾害，如冰川融化、土壤沙漠化、海啸、地震等，破坏了地球的生态系统，给人类的生存带来巨大的灾难。Jerome 等（2000）、Li 等（2009）以及Engers 等（2009）都认为汽车消费税是刺激低污染商品消费的政策工具。David 等（2005）运用美国的数据研究发现，征收燃油税将降低成品油的使用，减少有害气体的排放。目前，我国的消费税属于选择型消费税，通过消费税来促进节能减排，体现“寓禁于征”。为实现“双碳”目标，进一步推进节能减排，实现绿色发展，消费税制度设计有待优化。

一、与节能减排相关的消费税
（一）节能减排
根据《中华人民共和国节约能源法》第一章第三条，节约能源（以下简称“节能”），是指加强用能管理，采取技术上可行、经济上合理以及环境和社会可以承受的措施，从能源生产到消费的各个环节，降低消耗、减少损失和污染物排放、制止浪费，有效、合理地利用能源。减排是指降低环境有害物的排放，加强节能技术的创新应用是减排项目的基础。节能减排就是节约能源，减少主要污染物的排放。
（二）与节能减排相关的消费税
目前，我国消费税征税税目与节能减排密切相关的有小汽车、成品油、气缸容量超过250毫升（含250毫升）的摩托车。由于小汽车与成品油消费税税收收入占比高，影响面广，故本文聚焦研究小汽车消费税和成品油消费税。
1.小汽车消费税。小汽车消费税包含乘用车、中轻型商用客车和超豪华小汽车3个子税目。其中：乘用车按气缸容量分7档征税，税率介于1%～40%；中轻型商用客车按5%的税率征收；超豪华小汽车，在生产（进口）环节按乘用车和中轻型商用客车的税率征收消费税基础上，在零售环节加征10%的消费税。由于乘用车的消费市场占有率高，本文小汽车消费税的节能减排效应主要以乘用车作为分析对象。
2.成品油消费税。成品油消费税是按照成品油的销售量从量计征。目前我国成品油消费税包括汽油、柴油、石脑油、燃料油、航空煤油、溶剂油、润滑油7个子税目，都是对特定的石油制品征收。汽油、石脑油等的消费税单位税额为1.52元/升，柴油、燃料油的消费税单位税额为1.2元/升。
无论小汽车消费税还是成品油消费税，为了便于组织收入与税源管理，征收基本在生产环节，采用价内税方式计征，小汽车实行从价定率征收，成品油实行从量定额征收。

二、消费税的节能减排效果

（一）小汽车消费税税率的“降小提大”凸显节能减排，但作用在减退
1.小汽车消费税税率的“降小提大”。1994年我国对小汽车征收消费税，包括小轿车、越野车（四轮驱动）、小客车（面包车）3个子税目，根据气缸容量（排气量）的大小，小轿车按3%、5%、8%的3档税率征收。2006年，我国将小汽车税目下的3个子税目调整为乘用车和中轻型商用客车2个子税目，乘用车依据气缸容量大小细化了6个档次，实行3%～20%的差别税率，不同程度提高了气缸容量2.0以上小汽车的税率，提高比例1～12%不等，中轻型商用客车从零税率改按5%的税率征税。2008年，对小汽车税目下的乘用车消费税税率再次调整，采用“降小提大”的方式，再次提高大排量乘用车的消费税税率，降低小排量乘用车的消费税税率。气缸容量在1.0升（含1.0升）以下的乘用车，税率由3%下调至1%，气缸容量在3.0升以上的乘用车，税率上调高达10～20个百分点，达到25%和40%，分别是最低档税率的25倍和40倍。2016年，为进一步促进节能减排，在小汽车税目下增设“超豪华小汽车”子税目，对每辆零售价格130万元（不含增值税）及以上的乘用车和中轻型商用客车，在零售环节加征消费税。通常，超豪华小汽车都是大排量的，小汽车消费税对大排量车的调节作用进一步加强。
2.节能减排效果。通过“降小提大”的税率调整，小排量车的税率降低，中高排量车的税率上调，大排量车的税率大幅提高，稳步提升了小排量汽车的市场占有率。如图1（略）所示，小排量汽车的市场占有率呈M形波动中一直维持在60%以上。尤其是2008年税率的“降小提大”，2009年小排量汽车的市场占有率增加了约10个百分点，达到了71.6%，2016年更是达到了历史最高点73.07%，初步形成了“抑大扬小”的节能减排格局。但小汽车消费税生产环节征收，税收成本隐性，一定程度上抑制了“降大提小”税率调整的节能减排效果。
（二）成品油消费税税率提升，税收收入稳步增长，一定程度上抑制了成品油消费量的增长，但作用在衰减
1.成品油税率不断提升，税收收入稳步增长。1994年成品油消费税开征时汽油消费税的税率为0.2元/升，柴油消费税税率为0.1元/升。2009年我国对成品油消费税进行了一揽子改革，取消了公路养路费等六项收费，提高成品油消费税税率，改革后汽油消费税税率为1元/升，柴油消费税税率为0.8元/升。汽油消费税税率上升了4倍，柴油消费税税率上升了7倍。为了进一步节能减排，2014—2015年，国家连续三次提高成品油消费税税率，目前的汽油消费税税率为1.52元/升，柴油消费税税率为1.2元/升，与最初税率相比分别提高了6.6倍和11倍。这也使得2015年成品油消费税爆发式增长至4 003.07亿元，较上年增长41.62%。
2.节能减排效果。随着成品油消费税税率的提升，我国成品油消费量的增长速度持续放缓，2010年成品油消费量的增长率为11.6%，2014年下降到2%，2015年低至1.2%，节能减排效果明显。但提高成品油消费税税率对汽油和柴油的供给在短期内具有抑制作用，长期效果不显著。2018年成品油消费量同比增长6%，高于2014年2%的比率，更高于2015年1.2%的增长率。成品油消费税生产环节的征收，税率偏低，一定程度上抑制了成品油消费税对于节能减排作用的发挥。

三、消费税在节能减排方面存在的问题
（一）生产环节征税削弱了节能减排的作用
消费税是在普遍征收增值税的基础上加征的一道特别调节税，体现国家节能减排、“寓禁于征”的意图。为了便于税收征管和组织收入，我国消费税多选择在生产环节征收。但生产环节征税，消费者难以直观感受到消费税的税收成本，税收的显著性较弱，不利于向消费者传达消费税的政策意图，在调节居民消费行为和矫正负外部性方面没能发挥应有的作用。此外，生产环节征税容易产生税基侵蚀行为。如我国小汽车消费税在生产环节是以整车作为征税对象。然而，我国对整车概念的界定相对模糊。目前，整车、各类辅助零部件、汽车修理服务都在我国汽车生产制造商的业务范围内，整车除了基础的车型结构，还包含了辅助零部件，加之现行整车的零部件种类多样，为了规避消费税，大多数汽车生产制造商会利用化整为零的方式规避税收，将整车中的辅助零部件单独拆除出来，向汽车批发商或者零售商出售，批发商或者零售商再根据消费者的个人需求安装辅助零部件，从而规避整车中辅助零部件的消费税。目前，许多大型汽车集团涵盖了汽车生产制造、批发零售等业务。这些汽车集团通过内部设立关联企业，降低小汽车的出厂价格，侵蚀消费税税基。再如，成品油消费税的征收范围是以列举的形式界定的。在成品油制作过程中，监控成品油制作的难度较大，应税石油制品经过简单的调和、勾兑就可以转化为非应税石油制品，有些企业还通过变换石油制品品名，将应税石油制品更名为非应税石油制品，如将汽油、柴油、燃料油更名为沥青或化工产品，规避缴纳成品油消费税。此外，我国消费税为价内征收，“污染抑制”导向模糊，难以培育消费者的低碳消费习惯与低碳消费理念，一定程度上削弱了消费税的调节作用，节能减排的作用难以发挥。
（二）消费税缺乏对节能技术运用的激励
节能减排就是节约能源、降低能源消耗、减少污染物排放，包括节能和减排两大领域，二者既有联系又有区别。加强节能技术的创新应用是减排项目的基础。现行消费税制度设计中，忽略了节能技术的激励。比如小汽车消费税的子税目乘用车按照排量的大小设计税率，未考虑节能技术的使用对排放物的影响。通常，汽车排量与汽车碳排放量存在正相关的关系。然而，除了排量之外，诸如引擎工艺、汽车重量、尾气收集装置等因素也会对汽车的碳排放量产生影响。如涡轮增压技术是将内燃机产生的废气循环使用提升燃烧效率。对300多种车辆进行的测试发现，功率一致的发动机在使用涡轮增压技术后，汽车平均排气量可以减小18%～35%。具体而言：采用涡轮增压与中冷技术的柴油机车辆，二氧化碳排放量可以减少15%～20%；与同功率的自然吸气发动机相比，使用涡轮增压装置的汽油机平均能够减少10%～20%的二氧化碳排放。但是，目前的小汽车消费税缺乏对节能减排技术运用的激励。
（三）成品油消费税税率偏低，节能效果不突出
目前，我国汽油消费税税率为1.52元/升，柴油消费税税率为1.2元/升，无论从税率本身还是税额占价格之比与OECD成员国相比都是偏低的。其一，我国成品油消费税税率偏低。2019年，OECD成员国的汽油消费税税率、柴油消费税税率的均值分别达到了4.05元/升与3.16元/升。其中：荷兰汽油消费税税率达到6.09元/升，柴油消费税税率为3.83元/升；意大利汽油消费税税率为5.63元/升，柴油消费税税率为4.77元/升；韩国消费汽油消费税税率为4.42元/升，柴油消费税税率为3.13元/升；日本汽油消费税税率为3.58元/升，柴油消费税税率为2.21元/升。这些均高于我国现行税率标准1倍以上。其二，我国成品油消费税税额占价格比偏低。以2019年12月31日国内成品油零售价格为例，汽油消费税税额占价格比例为21.02%，柴油消费税税额占价格比例为18.63%。而2019年，OECD成员国汽油消费税税额与柴油消费税税额占价格比均值分别达到了38.79%和31.85%，其中西班牙、爱尔兰、德国和比利时等5个国家汽油消费税税额占汽油价格比高于50%，意大利、德国和英国等10个成员国柴油消费税税额占柴油价格比高达40%以上。可以看出，除汽油消费税税额占价格比例略高于OECD成员国平均水平的一半外，其他无论是消费税税率还是消费税税额占价格之比，我国都不及OECD成员国平均水平的一半，与OECD成员中的个别国家比，差距更大。过低的税率，导致我国成品油消费税所发挥的节能减排效果受到约束，成品油消费税的税率设计还存在很大的提升空间。

四、“双碳”目标下的我国消费税优化建议
（一）调整征收环节，由生产环节后移至零售环节征收，并实行价外征收
调整征税环节，后移至零售环节的同时，实行价外征收，有助于税收成本的显现，凸现税收显性，提高消费者对于税收的敏感度，强化消费税的调节职能，同时零售环节直接面对消费者征税，也能有效防止汽车企业在生产环节规避消费税的行为，强化节能减排的效果。2019年国务院印发的《实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案》明确，在征管可控的前提下，将部分在生产（进口）环节征收的现行消费税品目逐步后移至批发或零售环节征收。征收环节后移至零售环节征税的难点在于税收征管的可控性。事实上，我国现行税收征管水平的提升，为征收环节后移奠定了基础。主要体现在以下几个方面。首先，伴随着“金税三期”的上线和“金税四期”的启动，税收征管信息系统基本建成。2021年3月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于进一步深化税收征管改革的意见》，明确我国建立以“双随机、一公开”监管和“互联网＋监管”为基本手段、以重点监管为补充、以“信用＋风险”监管为基础的税务监管新体系。运用大数据评估和云计算等技术，通过互联网将所有涉税相关部门和主体全部打通，税收征管从凭个人经验管理向依靠大数据分析转变，大幅提升涉税信息的处理能力和分析能力，全面提升税收征管能力。其次，电子支付手段的发展，给我们带来了更为便捷的支付体验，也让我们的消费变得有迹可循，电子支付账单清晰全面地记录了交易类别及资金往来情况，为我国在零售环节征收消费税提供了有利的技术条件。再次，小汽车属于高价值且耐用消费品，小汽车的高价格决定了消费者在购买时会主动向经销商索要发票，这一行为为消费税在零售环节的征收提供了有利的社会条件。最后，我国实行全面严格的机动车登记（牌照）制度，完税凭证是办证的必要条件，为避免因小汽车消费税征收环节后移而造成税收流失提供了制度保障。相比而言，成品油零售环节征税难度会更大一些。由于成品油在不同温度下呈现出的颜色、状态、性质和用途具有相似性，税务人员在成品油的识别和稽查工作中存在一定的难度，纳税人容易产生换票、变票和逃避税收行为。但这也可以通过优化征管手段，强化税收征管，通过在加油站安装智能税控系统，及时、准确和完整掌握数据资料，为征收环节后移建构强有力的制度和征管保障。
在征管可控的前提下，通过征税环节后移，价外征收的改革，能够更好地促进消费者养成节约能源、减少排放的环保意识，也有助于配合我国节能减排与“双碳”目标的实现。
（二）完善节能技术运用的税收激励政策
我国小汽车消费税的税率设计在区分不同汽车排量的同时，还应该兼顾汽车节能技术的运用。其一，尽快制定小汽车二氧化碳的排放限值。2019年4月17日，欧洲议会和理事会审议通过的《欧洲议会和理事会（EU）第2019/631号条例》规定，2020年汽车企业新登记的轿车中至少95%需达到每公里95克的二氧化碳排放控制目标，2021年起所有新登记轿车的二氧化碳平均排放需低于每公里95克的二氧化碳。2021年7月，欧盟发布了《欧洲议会和理事会（EU）第2019/631号条例》的修正提案，修订了乘用车和轻型商用车的二氧化碳排放控制标准，大幅提高了2030年的乘用车二氧化碳排放标准，力争2050年前欧洲成为第一个“碳中和”的大陆。2016年12月23日，我国生态环境部颁布了《轻型汽车污染物排放限制及测量方法（中国第六阶段）》（以下简称“国六排放标准”）。国六排放标准并没有明确二氧化碳的排放限值。目前，基于实现“双碳”目标的要求，我国应尽早制定小汽车二氧化碳排放限值。其二，在明确小汽车二氧化碳排放限值的基础上，运用税收激励政策，鼓励节能新技术运用。对运用节能技术低于限值减少二氧化碳排放的小汽车，实行税收优惠，减征小汽车消费税。如小汽车低于二氧化碳排放限值20%的，可享受正常税率减征10%；低于二氧化碳排放限值40%及以上的，享受正常税率减征30%。同时，对高于二氧化碳排放限值的加成征收，强化节能约束，倒逼节能技术运用，优化减排效果。
（三）提高成品油消费税税率，促进节能减排
如前文所述，我国成品油消费税税率与税额占成品油价格之比都明显低于OECD成员国，为此，应逐步提高我国成品油消费税税率。当然，成品油消费税税率水平的提升还需考虑到我国经济发展水平和交通成本、物流成本，应循序渐进，稳字当头，在税率设计上做好经济发展与节能减排的协调工作。当前，国内经济运行面临需求收缩、供给冲击和预期减弱等的压力，经济的不确定性增强，我国提高汽油、柴油的消费税税率应分步实施。第一步，用5年的时间，到“十五五”中期的2027年，我国汽油和柴油的消费税税率达到OECD成员国2019年平均税率的一半，即汽油消费税税率为2元/升、柴油消费税税率为1.6元/升。第二步，再用7～8年的时间，到“十六五”结束的2035年，税率接近OECD成员国2019年的平均税率水平，即汽油消费税税率为4元/升、柴油消费税税率为3.2元/升。“两步走”的税率调整措施，有利于促进节能减排、实现“双碳”目标。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2023年第2期。）

欢迎按以下格式引用：
伍红，王昊.“双碳”目标下的我国消费税优化：基于节能减排视角的分析[J].税务研究，2023（2）：45-50.


-END-
●我国宏观税负水平的理论分析——基于“政府履职必要成本”
●促进高质量发展的消费税改革探索
●构建中国化时代化“人民税收观”
●习近平生态文明思想与税制结构优化
●中国式现代化背景下税收现代化的若干问题
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