【特别关注】OECD支柱一金额B征询意见结束，范围问题成争议焦点

李威03

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来源：OECD 官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概要
2022年12月8日，作为OECD/G20 BEPS包容性框架正在进行的工作的一部分，以实施应对经济数字化带来的税收挑战的双支柱解决方案，OECD邀请公众对支柱一下与简化转让定价规则有关金额B的设计要素提出意见。该咨询已于2023年1月25日结束，2023年1月30日，OECD官网发布了来自各商业团体、专业机构和政府等62个利益攸关方的意见。各利益攸关方表示，OECD的定价计划应涵盖更多公司。
尼日利亚的意见
在62份意见中有一份来自尼日利亚的，尼日利亚是包容性框架中尚未加入双支柱协议的四个国家之一。尼日利亚政府指出就范围达成协议的重要性，并表示同意将从事捆绑功能的公司从范围中豁免。
01
关于范围和定价问题
尼日利亚认为范围和定价是简化独立交易原则（ALP）适应于基础营销和分销活动（BMDA）的关键部分。关于范围的协议将最大限度地减少因确定哪些交易符合“基础”而产生的争议。因此，尼日利亚支持将执行研发、制造和分销等捆绑功能的公司从文件第18段的规则范围中豁免。这是因为，根据尼日利亚的经验，为了会计和税收的目的，很难将这些公司的这些功能分开而不造成不必要的复杂性。
02
关于范围的具体问题
3.5.1.你是否认为，在审查其他可比独立企业的经济上相关特征时，由于没有足够详细的信息，任何个别范围标准都不可能被遵守？此外，你是否认为这种观察上的差异会严重影响使用这些可比物确定独立交易价格的能力？
回复：无论有多少信息，独立企业都不可能满足所有范围内的标准。然而，可比性分析应确保可比物反映出基本相似的功能概况，并反映出对强度的调整。此外，在做可比性分析时可能面临的范围挑战，可以通过适当筛选可比物的账目和确保严格筛选可比物的选择标准来确保满足基础条件来解决。
3.5.2.你是否认为，除了上述已经描述的那些指标外，还可以利用任何其他财务指标来衡量与范围标准有关的某些功能的执行、某些资产的所有权或某些风险的承担？此外，你们是否认为可以利用任何财务或非财务量化指标，以可靠和客观地确定是否符合范围标准，例如，参照独立交易原则对经济上重大风险的有限承担？
回复：“销售利润率”是基础营销和分销实体的一个适当指标。鉴于营销和分销实体所开展的业务的多样性，其他建议的PLI，如带有贝里比率上限和下限的销售利润率或资产收益率，可能无法反映独立交易利润。关于在该范围内选择最合适的点，我们建议采用中位数。
3.5.3.你是否认为金额B的范围标准可以可靠地包括零售分销商和批发分销商？如果是这样，你是否认为有必要对正在制定的金额B定价方法进行修改，以便为准确界定的零售分销交易与批发分销交易适当地确定独立交易价格？
回复：可能不需要修改，因为实体和一组可比物之间的功能强度差异可以通过调整的方式可靠地加以解决。无论是资产强度、售后支持，还是该实体可能承担的其他功能。这里的标准是充分的，但如果零售商和批发商都是同一集团的成员，则范围规则应排除穿透实体。
3.5.4.根据你的实践经验，你认为界定基础营销和分销交易符合本咨询文件中概述的范围标准：
a.你是否在实践中发现，在第14段所解释的2类范围内交易结构中，都存在符合范围标准的交易，而且，根据对交易的准确界定，这些交易表现出基本相同的经济上相关特征？就第2类而言，不包括任何与取得所有权和持有存货及承担信贷风险直接相关的范围标准，以及与此相关的辅助性行政功能。
回复：在有些情况下，交易的形式和内容是相同的，而在有些情况下，它们是不同的。通常情况下，购销或销售代理在市场上执行与市场开发有关的其他重要功能。这主要是针对那些已经或希望在当地辖区拥有大量市场份额的企业。
b.此外，是否有其他定性或定量指标，以反映那些确实具有与批发分销商类似的经济上相关特征的佣金商和销售代理与那些不具有这些特征的佣金商和销售代理之间的关系？如果是这样，请解释这些指标以及它们如何实现预期目标。
回复：在大多数情况下，销售代理和批发分销商是相似的。在这种情况下，销售代理通过管理销售功能和风险，实际上变相地执行了分销功能。在这种情况下，实际库存由第三方持有，由代理商管理，主要为相关联委托人工作。
c.在实践中，你在多大程度上使用独立购销分销商为涉及销售代理或佣金商的交易定价？你们这样做或不这样做的原因是什么？
回复：在库存实物处理被分包给第三方但由销售代理代表委托人管理的情况下，如果他们被定性为管理库存风险，则就会使用购销方式。
3.5.5.你是否认为，在其他方面符合范围标准，但也向居住地市场以外的市场分销有形产品的分销商，与只向居住地市场分销的分销商相比，表现出实质上不同的经济上相关特征，从而可能影响独立交易价格？如果是，请说明你认为情况如此的原因。
回复：不。尼日利亚不认为这类分销商表现出可能影响独立交易价格的重大不同特征。
3.5.6.在范围标准中概述的任何量化指标中，你是否认为为了与独立交易标准保持一致，应根据具体标准，如分销商的行业、分销商的居住市场或其他标准，设定不同的门槛水平？如果是，请说明你认为情况如此的原因。
回复：不。
3.5.7.你是否认为，在目前需要准备和保留的基础上，推导出证明上述任何范围标准所需的数据或其他信息会使合规活动得到有意义的简化和精简？请说明你认为或不认为情况如此的原因。
回复：第18段中强调的标准已经对范围界定标准做了很多公正的处理。只留下具体的门槛要素需要明确界定。
3.5.8.你认为所概述的基于产品的排除是否达到了将大宗商品分销中的某些交易排除在金额B的范围之外的预期目标？请概述你认为或不认为情况如此的原因。此外，你是否认为该范围应包括软件分销？如果是，请概述为什么你认为软件应包括在范围内的原因；你的解释需要进行分析，证明软件分销的经济上相关特性与有形货物分销的经济上相关特性具有广泛的可比性。
回复：是的。尼日利亚认为，所概述的基于产品的例外达到了预期目标，即把商品分销中的某些交易排除在金额B范围之外。我们还认为，软件分销没有显示出与有形商品分销可比的经济相关特性，因此与商品一样，被正确地排除在金额B范围之外。
3.5.9.你是否认为受控分销商(i)有助于策略营销功能或风险控制，但根据交易的准确界定，不承担相关风险，或(ii)有助于营销无形资产的形成，但根据交易的准确界定，不承担与这些无形资产相关的重大风险，就一定不属于金额B的范围？请概述你认为或不认为情况如此的原因。此外，你是否认为不承担与开发、提升、维护、保护或利用营销无形资产有关的经济上重大风险，但对风险控制功能做出了一些贡献，根据OECD TPG第1.105段，可能需要按独立交易进行补偿的实体，应不属于范围？如果是这样，请概述你认为情况如此的原因。
回复：是的，如果实体从事任何与DEMPE相关的活动，那么它应该不在范围之内。产品在市场上成功推出的区别可能是分销商所采取的营销策略。风险控制的背后有一些策略性商业决策，这些决策会有一些与DEMPE相关的功能，如保护、提升等，作为风险控制功能的一部分，因此应排除在外。将这些实体纳入范围内将降低明确界定什么应该构成范围内活动的能力。
3.5.10.关于豁免适用与最适当的方法和使用当地市场可比物有关的金额B定价方法，也请评论人员提出一般建议。
回复：采用TNMM在很大程度上简化了这一过程。然而，在有当地可比数据的情况下，特别是在某一特定商业部门，应采用当地可比数据。关于选择最合适的TP方法：尼日利亚认为，带有可反驳推定的TNMM提供了一个合理的中间立场。因此，我们赞同咨询文件中方框3.2第7段建议的方法。
03
关于定价的具体问题
4.4.1.你对基础营销和分销实体的金额B定价方法的拟议架构有什么建议吗？
回复：该架构是全面的，涵盖了基准中所有已知的实际问题。希望如果它被接受/采用，则可以减少纳税人和税务机关之间的争议。使用定价矩阵或方法将确保变化得到调整。像对低附加值的集团内部服务的5%（安全港）的具体结果，可以作为错误定价的保护。
4.4.2.你能否分享你对独立基础营销和分销实体独立交易结果的观察，并提供任何可用的支持分析或市场数据来证明这些观察？
回复：在我们的环境中，为范围内的交易寻找公开可用的独立实体是很困难的。通常使用其他辖区的可比物，并对国家风险进行调整。
4.4.4.你使用什么商业数据库来进行转让定价分析？
回复：穆迪的BvD、Orbis、TP Catalyst, Royalty Range和ELKON数据库。
4.4.5.使用任何全球数据库的一个限制是，由于各辖区的财务报告准则不同，收集的信息缺乏统一性。这影响了数据分析中使用的定量筛选类型和有效性。你有什么建议来克服这一限制？
回复：在可能的情况下，应调整与国际财务报告准则（IFRS）不同的财务报表项目，以提高可靠性。一些基准应用，如TP catalyst，提供了选择“仅IFRS”作为参数。
4.4.6.在进一步考虑如何以及向税务机关和纳税人传播什么信息以促进金额B定价方法的适用，以及考虑对公司数据公布可能限制的影响方面，为了让纳税人管理和依赖金额B定价方法，需要最低水平的可比数据或基准调查跟踪信息是什么，解释无法获得这些信息的影响？
回复：可以收集到的信息越多，结果就越可靠。如果独立可比实体同意公布这些细节，则可以向公众提供详细信息。例如，应设计一个标准的调查表或表格，显示销售和分销费用的细目，这可以作为符合独立交易原则可比性的基础。
4.4.7.考虑到金额B的目标是简化和精简独立交易原则在基础分销中的适用，以及可能的范围内纳税人的财务和其他特性的广泛性，你认为是否存在应考虑应用替代净利润指标的情况？如果是，请概述这些情况、适当的净利润指标和理由。
回复：相关的销售和分销功能及变化似乎已经得到了充分的考虑。
4.4.8.认识到实现简化和税收确定性的目标，同时保持结果的准确性，你认为在什么情况下需要对金额B进行可比性调整（如有）？
回复：相关的可比性调整似乎已经在第77段中讨论过了。
4.4.9.参照上文第4.3.4节的讨论，你对在基础分销商与多个关联方供应商进行范围内受控交易的情况下使用分配因子的建议有什么看法？
回复：在使用分配因子的情况下，应适当披露其依据。
04
关于文档的具体问题
5.3.1.你认为拟议的适用金额B的文档方法是否在纳税人的额外负担和确保税务机关获得必要的信息以评估纳税人适用金额B的需要之间取得了适当的平衡？
回复：是
5.3.2.关于第87段所列的支持适用金额B的具体信息项目，请说明是否：
a.有一些信息与评估纳税人遵守金额B的目的无关。如果你的回答是肯定的，请详细说明为什么这些信息将无关。
回复：不是。所有的信息项目都与为评估纳税人遵守金额B目的有关。
b.目前有一些信息没有在第87段中列出，这些信息应该被纳入当地文档中金额B的具体信息。如果你的回答是肯定的，请详细说明为什么这些信息是相关的并应成为当地文档的一部分。
回复：没有。虽然这个清单可能并不详尽，但所有的相关信息似乎都已经列出。
05
关于税收确定性的具体问题
6.3.1.你认为本节所述的现行税收确定性框架是否足以防止或解决与金额B的适用性和/或实施有关的可能争议？
回复：是
6.3.2.是否有其他方法可以补充这个框架，以提高税收确定性，减少因适用金额B而产生的双重征税和/或双重不征税的风险，但要看一个辖区的资源情况？例如，对于感兴趣的辖区来说，关于金额B的工作是否应包括设计一个选择性的早期确定性方案，以提供特定早期（调查前）确定性（如精简APA类型流程），或表明受控交易在适用金额B及其定价方法方面固有的合规风险？
回复：对于感兴趣的辖区，关于金额B的工作应包括设计一个选择性的早期确定性方案，以提供具体的早期（调查前）确定性（如精简APA类型流程）。
其他相关商业团体的意见
总体而言，针对范围问题相关商业团体基本一致表示，对基础营销和分销活动独立交易原则的拟议简化应适用于所有集团，无论行业、商业模式或提供的商品或服务如何。
美国国际商业委员会（USCIB）表示，纳税人和税务机关都认为金额B是支柱一的一个关键特征，因为它可以有效地用于标准交易。由于这个原因，金额B的范围应该被广泛设计，以涵盖大多数（如果不是全部）涉及基础营销和分销活动的部门和交易，具体而言，金额B的范围应扩大到包括数字产品、服务和版权作品的营销和分销。在金额A范围内的所有公司都应该有资格获得金额B。在有当地市场可比物的情况下，使用TNMM定价不应有任何例外，正如咨询文件中所述的正在考虑中。
国家对外贸易委员会（NFTC）表示，数字商品和服务的分销并没有带来比有形商品更高的基础收益，所以它们应该被纳入金额B，取消从事制造、研发和监管工作等活动的企业在远程工作环境中的相关性较低，为这些活动建立单独的实体并不总是实际的。
日本商业联合会表示，销售代理和佣金商应该被排除在金额B之外，因为这些安排与购销交易具有不同的功能和风险。SwissHoldings也表示，将同时销售软件的企业排除在外将使许多行业以及提供支持服务的企业被排除在外—它说这将影响制药业。
商业圆桌会议表示，如果存在可比非受控价格，那么应该允许企业使用它，而不只是金额B中的TNMM。
以发展中国家为成员的政府间智囊团南方中心表示，鉴于缺乏当地可比物是导致金额B的关键问题，金额B应该只在当地没有可比物时适用。销售代理和佣金安排应被纳入金额B，与分销商的定价标准相同。
OECD工商业咨询委员会(BIAC)表示，我们担心的是，允许辖区通过断言当地市场可比物的存在以及它们应该优先于金额B而不采用金额B，将从税收确定性和简化的角度大大降低金额B的影响。由于当地市场可比物的适应导致了许多现有的转让定价争议，因此，该例外将把这些争议带入金额B的框架。
微软公司同意BIAC的观点，认为例外将使金额B的实施复杂化，而不是简化它。通常情况下，没有足够的当地市场可比物来适用TNMM，而且用于当地可比物搜索的数据库并不广泛。那些在金额A规则范围内的集团应该有资格为他们在国内的所有基础营销和分销活动适用金额B制度，包括分销所有类型的商品和服务，如软件和云服务。
BEPS监督小组(BMG)表示，根据拟议的基于TNMM的方法，金额B的范围应该被非常严格地界定，即使是目前提出的批发分销的范围也相当广泛...... 这将不可避免地导致潜在的利润水平指标范围如此之广，以至于该方法只能用于风险评估（如有）。唯一真正的简化是采用基于单个MNE集团盈利能力的公式化方法，这将允许广泛的简化，而没有复杂的范围条件和复杂的方法来确定可比物。强生公司和宝洁公司等公司的想法是依靠公式化的方法，作为比金额B框架草案更有希望的建议的示例。我们没有得到任何解释，为什么它们没有被跟进。我们建议，可以特别根据宝洁公司建议的方法，根据具体的MNE或具体行业部门的全球营业利润率，制定一个方法。这可用于双边或多边达成的预约定价安排，无论是对特定的MNE还是对行业部门。
思迈特提醒
根据OECD的咨询文件，金额B旨在帮助各辖区为关联公司之间分销活动的定价制定一个基础，并特别关注那些转让定价调查能力不足的国家。一旦最终确定，金额B框架将遏制在范围内纳税人选择转让定价方法、净利润指标等问题上的转让定价争议。
金额B是OECD支柱一项目的一个组成部分，与金额A同时存在，但与金额A分开运作，金额A是根据公司在哪里有客户但没有触发税收的实质存在来重新分配税款的计划；而金额B的分销概念包括市场营销、销售、物流、购买货物转售、广告、仓储、识别客户、处理订单、开具发票和客户支持。
咨询文件表示，金额B将适用于分销商从居住在其他辖区的关联企业购买或出售货物，以便向其当地市场的非关联方批发分销的交易。它还将适用于分销商与销售代理或佣金商的安排，即前者为相关实体的商品批发分销做出贡献，只要它们具有与金额B类似的“经济相关特征”。
根据咨询意见，参与者被要求对范围的各个方面进行权衡，例如在哪些地方需要定性分析，哪些地方适合定量简化。他们被要求考虑金额B的定价方法，即基于交易净利润法（TNMM），使用非关联公司的数据来计算固定收益率，以及是否应该适用任何豁免。他们还被问及如何以符合OECD 转让定价指南和该部分政策目标的方式简化金额A定价方法中的可比性分析。
金额B框架草案的范围将适用于购销安排，在这种安排中，受测方从一个或几个关联方购买货物，并从事对非关联客户的批发分销，其中大部分是在其当地市场。代表们正在考虑规则草案是否也可以适用于销售代理和佣金安排以及商品或数字商品和服务。

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1、《2022年度国际税收政策汇编》；
2、《2022年度国际税收案例汇编》；
3、《2022年度全球转让定价动态汇编》；
4、《2022年度全球税收协定动态汇编》；
5、《2022年度全球双支柱动态汇编》；
6、《非居民企业所得税政策汇编》；
7、《特别纳税调整新旧政策汇编》；
8、《中国CRS及情报交换相关税收政策汇编》；
9、《走出去企业税收政策法规汇编》。
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