预付卡/加油卡：发票/个税/税前扣除/账务处理等20问

李威03

1.什么是发卡人、售卡人、实际销售人、购卡人、持卡人？
单用途预付卡共涉及五个当事人：发卡人、售卡人、实际销售人、购卡人、持卡人。
发卡人，就是发行单用途预付卡的企业；
售卡人，是指发卡人或与发卡人同一集团或同一品牌特许经营体系内的企业；
实际销售人，即实际销售货物或提供服务的企业。实际销售人可能是发卡人或发卡人同一集团（或同一特许经营）的企业；
购卡人，即购买单用途预付卡的人；
持卡人，就是持有使用单用途预付卡的人。
2.发卡企业与售卡企业有什么区别？
发卡企业，是决定发行预付卡的母公司、总公司或品牌授权方，拥有预付卡资金的实际控制权；售卡企业，只承担预付卡的销售，并不实际拥有预售资金的控制权，预售资金属于发卡企业。如XX超市发行了预付卡，其门店有20家，都销售预付卡，XX超市是发卡企业，而门店属于售卡企业。
《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）规定：“发卡企业，是指按照国家有关规定发行单用途卡的企业。售卡企业，是指集团发卡企业或者品牌发卡企业指定的，承担单用途卡销售、充值、挂失、换卡、退卡等相关业务的本集团或同一品牌特许经营体系内的企业”。

3.预付卡的分类和区别
根据《国务院办公厅转发人民银行监察部等部门关于规范商业预付卡管理意见的通知》（国办发〔2011〕25号）规定，预付卡按发卡人不同分为两类：一类是专营发卡机构发行，可跨地区、跨行业、跨法人使用的属于多用途预付卡，受人民银行监管，预付卡资金通过具有支付业务许可证的第三方结算；另一类是商业企业发行，只在本企业或同一品牌连锁企业使用的属单用途预付卡，受商务部监管，预付卡资金是自行结算，不通过第三方支付机构。
4.如何判断发卡企业发行的卡是单用途预付卡？
判断一张预付卡是不是单用途预付卡，可从两个方面判断：一是发卡主体，必须是法人企业发行；二是使用范围，仅限于本企业、本企业所属集团及成员单位、同一品牌特许经营体系内使用的预付卡。
举例说明，假如万达广场发行预付卡，在广场内所有商户内通用，而各商户与万达广场并不存在从属关系，这一张预付卡就不属于单用途预付卡。又假如万达集团发行预付卡，在集团所属所有成员通用，即使这些成员在全国各地，这一张卡就属于单用途预付卡。
5.购买预付卡如何开具发票？
根据《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）第三条规定：
（1）单用途卡发卡企业或者售卡企业(以下统称“售卡方”)销售单用途卡，或者接受单用途卡持卡人充值取得的预收资金，不缴纳增值税。售卡方可按照本公告第九条的规定，向购卡人、充值人开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。
（2）售卡方因发行或者销售单用途卡并办理相关资金收付结算业务取得的手续费、结算费、服务费、管理费等收入，应按照现行规定缴纳增值税。
（3）持卡人使用单用途卡购买货物或服务时，货物或者服务的销售方应按照现行规定缴纳增值税，且不得向持卡人开具增值税发票。
（4）销售方和售卡方不是同一个纳税人的，销售方收到售卡方结算的销售款时，应向售卡方开具增值税普通发票，并在备注栏注明“收到预付卡结算款”，不得开具增值税专用发票。售卡方从销售方取得的增值税普通发票，作为其销售单用途卡或接受单用途卡充值取得预收资金不缴纳增值税的凭证，留存备查。
6.预付卡发卡、售卡或预充值环节开票涉税问题
发卡企业/售卡企业（以下统称“售卡方”）销售预付卡，或者接受预付卡持卡人充值取得的预收资金，不缴纳增值税。售卡方可按照《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）第九条的规定，使用开票系统内“未发生销售行为的不征税项目”编码，发票税率栏应填写【不征税】，向购卡人/充值人开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票，购卡人/充值人作为预付账款核算。
这是因为，在这一环节，售卡方实际未提供商品或服务，不符合增值税纳税义务发生条件，开具的发票作为资金收付凭证使用。
7.预付卡实际消费环节开票涉税问题
从购卡人角度考虑，持卡人使用单用途预付卡购买货物/服务，或者将预付卡消费的权利转给他人，对持卡人来说都属于消费预付卡，因为购买预付卡支付对应金额的经济利益转移了。此时，购卡人确认相关的成本、费用。
从销售方角度考虑，只有持卡人持卡消费，才会发生交易：提供服务（或商品），并取得预付卡代表的经济利益。此时，销售方确认销售收入，并按照现行规定缴纳增值税。售卡时已开过发票的，销售方实际销售业务发生时，不能向持卡方再开具发票。
8.结算销售款环节开票涉税问题
销售方角度，销售方向持卡方销售货物或提供服务后，向售卡方结算收取款项，在收到售卡方结算的销售款时，应向售卡方开具增值税普通发票，使用开票系统内“未发生销售行为的不征税项目”编码，发票税率栏应填写“不征税”并在备注栏注明“收到预付卡结算款”，不得开具增值税专用发票。
售卡方角度，售卡方从销售方取得的增值税普通发票，作为其销售预付卡或接受预付卡充值取得预收资金不缴纳增值税的凭证之一，留存备查。
9.结算手续费等环节的开票涉税问题
售卡方因发行或者销售预付卡并办理相关资金结算业务取得的手续费、结算费、服务费、管理费等收入，应按照现行规定缴纳增值税。
10.为什么预付卡实际消费环节不能取得增值税专用发票或普通发票？
国家税务总局关于修订《增值税专用发票适用规定》（国税发〔2006〕156号）的第十条规定：商业企业一般纳税人零售的烟酒食品、服装、鞋帽（不包括劳保专用部分）、化妆品等消费品不得开具专用发票。
一方面，单用途预付卡、多用途预付卡的实际消费大部分属于餐饮娱乐、服装、化妆品、烟酒食品等，所以不能开具增值税专用发票。
另一方面，预付卡的转售、转赠情况比较普遍，所以实际消费者不一定是实际款项的负担者。从企业所得税税前扣除的“实际发生”这一要素考虑，消费环节不能够取得普通发票并税前扣除，也是可以理解的了。
11.发卡人如何账务处理？
（1）从购卡人或售卡人处取得预收款，开具增值税普通发票
借：银行存款
贷：预收账款
销售方开具给售卡方的普通发票与售卡方开具给购卡方的普通发票，在性质上应当是一致的，属于资金结算凭证，不作为重复征税依据，区别在于需要在备注栏注明“收到预付卡结算款”。
（2）持卡人直接在发卡人消费，发卡人不能再向持卡人开具发票
借：预收账款
贷：主营业务收入
应交税金-应交增值税（销项税额）
应交税金-简易计税
借：主营业务成本
贷：库存商品等科目
无论持卡方的预付卡是自已直接购买还是接受转赠或转售，此环节销售方不得向持卡方开具增值税发票。
或持卡人在集团企业消费
借：预收账款
贷：应付账款-XX企业
借：应付账款-XX企业
贷：银行存款
12.售卡人如何账务处理？
（1）销售卡并给购卡人开具增值税普通发票，发票税栏填“不征税”
借：银行存款
贷：应付账款-XX企业
（2）将款项转付给发卡人
借：应付账款-XX企业
贷：银行存款
售卡方从销售方取得的增值税普通发票，作为其销售单用途卡或接受单用途卡充值取得预收资金不缴纳增值税的凭证，留存备查。
（3）收到手续费、结算费、服务费、管理费等（实现的了销售收入，计缴增值税）
借：应付账款-XX企业
贷：主营业务收入
应交税金-应缴增值税（销项税额）
售卡方因发行或者销售单用途卡并办理相关资金收付结算业务取得的手续费、结算费、服务费、管理费等收入，应按“企业管理服务”、“经纪代理服务”、“直接收费金融服务”等缴纳增值税，同时并入当期收入总额计算应纳税所得额。可以开具增值税专用发票。
13.企业购卡收到预付卡发票如何入账，在什么情况下可以在企业所得税前扣除？
根据《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）第三条规定，购卡人与实际消费者在整个环节只能取得一次增值税普通发票，在购卡环节取得编码为“未发生销售行为的不征税项目”下设的601“预付卡销售和充值”的增值税普通发票，而在消费环节不允许再次取得增值税发票。
同时，企业购买预付卡，购买或充值环节，支付的款项属于预收账款的性质企业取得税率栏“不征税”的普通发票，作为“预付账款”进行核算管理，并不能单纯凭售卡方开具的“不征税”发票据以企业所得税税前扣除。即使是行政事业单位取得这种发票，也不能作为财务报销凭证。
在发放环节，凭相关内外部凭证，证明预付卡所有权已发生转移的，根据使用用途进行分类，按照税法规定进行税前扣除；
（1）使用预付卡购买货物或服务的，凭购物发票复印件和购物清单入账，可以税前扣除。即购卡人实际消费时，取得有购物小票等证明消费行为实际发生的证明，并且属于允许税前扣除的项目时，可以在企业所得税前列支扣除。
比如：用自己公司购买的预付卡购买生产经营用的办公用品、职工食堂的原料采购等。
（2）若购卡赠送他人，可赠送即扣除。如果购买预付卡赠送他人，则此赠送行为与实际购买并无关系；赠送行为已经成立，也可视为赠送现金。因此这种情形可以视为业务已经发生，可以直接入账。
在企业所得税上，按照视同销售处理，调增应税收入，同时调增应税成本。按照具体用途计入期间费用，并按照限额标准在企业所得税前计算扣除。
（3）用于职工福利的，凭购物发票复印件、其他证明业务真实性的相关资料入账，在规定限额内税前扣除。
企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。
14.购卡人如何账务处理？
（1）企业自用预付卡的会计处理
由于持卡方购买货物或服务时不能取得增值税发票，只能取得销售方提供的货物或服务明细清单，建议凭购卡环节的增值税发票复印件、购物小票和审批单入账，并依据消费金额在企业所得税前扣除。
假定用于购买办公用品，账务处理如下:
借：管理费用--办公费
贷：预付账款--预付卡
（1）预付卡发给员工作为职工福利的会计处理
预付卡发放给职工时，不会取得发票。建议凭购卡环节的增值税发票复印件、员工签单和审批单入账，并按照职工福利费的扣除标准限额做企业所得税前扣除。假定发送给管理人员，账务处理参考如下:
借：管理费用--福利费等
贷：预付账款--预付卡
发的预付卡需要并入个人当月工资一同按照“工资薪金"缴纳个人所得税。
（2）预付卡赠送客户的会计处理
建议凭购卡环节的增值税发票复印件、企业赠送记录、审批单入账，并按照业务招待费的扣除标准限额做企业所得税前扣除。
假定业务推广发生的赠送行为，账务处理参考如下:
借：销售费用一业务招待费
贷：预付账款一预付卡
15.第三方从售卡企业处取得了单用途预付卡，再进行转售怎么开票纳税？
转售预付卡时，未发生销售货物，未发生增值税应税行为，只是发生了现金的收付业务，不缴纳增值税，开具预付卡不征税发票。
16.购卡人如何取得增值税专用发票以获取进项税？
购卡人或持卡人（二者可能是同一人也可能非同一人）取得进项税额的时间节点，理论上应该是也只能是下列之一：
（1）付费时，《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）规定，售卡方可按照公告第九条的规定，向购卡人、充值人开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票。
（2）实际消费后，《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）规定，持卡人使用预付卡购买货物或服务时，货物或者服务的销售方应按照现行规定缴纳增值税，且不得向持卡人开具增值税发票。
因此，付费的购卡人或实际消费的持卡人永远无法取得增值税专用发票，即使此项货物或服务的采购属于可抵扣的范围，也无法获取进项税额抵扣。
17.加油卡如何开具发票？
《成品油零售加油站增值税征收管理办法》（国家税务总局令第2号）第十二条规定，发售加油卡、加油凭证销售成品油的纳税人（以下简称“预售单位”）在售卖加油卡、加油凭证时，应按预收账款方法作相关帐务处理，不征收增值税。预售单位在发售加油卡或加油凭证时开具普通发票，如购油单位要求开具增值税专用发票，待用户凭卡或加油凭证加油后，根据加油卡或加油凭证回笼记录，向购油单位开具增值税专用发票。接受加油卡或加油凭证销售成品油的单位与预售单位结算油款时，接受加油卡或加油凭证销售成品油的单位根据实际结算的油款向预售单位开具增值税专用发票。
18.加油卡如何账务处理？
（1）购入加油卡时，根据取得的普通发票
借：预付账款——石油公司
贷：银行存款
（2）实际消费加油后,根据取得的增值税专用发票
借：管理费用等
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：预付账款——石油公司
持卡方在购卡充值时可以取得普通发票，实际消费时可以取得增值税专用发票抵扣税款。
19.发给员工的单用途卡，个人所得税如何扣缴？
将购物卡作为过节福利发放给员工，一般情形下合并的工资薪金所得缴纳个人所得税，如果属于生活性困难补助等特殊规定，不需要缴纳个人所得税。
20.将购物卡赠送给外单位人员个人所得税如何扣缴？
接受赠送购物卡的人，要按“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税，单位需要代扣代缴个人所得税。
政策依据：《财政部税务总局关于个人取得有关收入适用个人所得税应税所得项目的公告》（财政部税务总局公告2019年第74号）第三条规定执行：企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品（包括网络红包，下同），以及企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，个人取得的礼品收入，按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税，但企业赠送的具有价格折扣或折让性质的消费券、代金券、抵用券、优惠券等礼品除外。
来源：小陈税务08



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