税收保全与执行：能否保全与强制执行欠税人工资、租金及投资性收入？

法税先锋刘金涛

税收保全与执行：能否保全与强制执行欠税人工资、租金及投资性收入？
一、存款与收入有区别
根据《税收征收管理法》第三十八 条及第四十条规定，欠税人存放在银行或者其他金融机构的存款，可被税务机关保全与强制执行。但存款是指存款人在保留所有权的条件下把资金或货币暂时转让或存储于银行或其他金融机构的活动。简言之，存款就是货币资金。而欠税人的收入在取得并交存银行或由付款方转账至欠税人银行账户前，并不能成为欠税人的存款。所以，收入与存款是有区别的。
二、扣缴与扣留、提取的差异
根据《税收征收管理法》第四十条规定，税务机关可以书面通知欠税人开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款。而《民事诉讼法》第二百五十条规定，被执行人未按执行通知履行法律文书确定的义务，人民法院有权扣留、提取被执行人应当履行义务部分的收入。但应当保留被执行人及其所扶养家属的生活必需费用。注意这里的“扣缴”和“扣留、提取”，前者就是税法上特有的概念，非代收代缴和代扣代缴，而是税法规定由银行扣下欠税人存款并直接缴入国库；后者非税法上的概念，“扣留”是指通知被执行人收入的付款方将款项扣下不予支付，“提取”是指人民法院直接将被执行人的收入取走用于付给执行申请人。
三、税务机关不能保全与强制执行被执行人的收入
根据上述分析，我们可以知道，只有欠税人的存款才可被税务机关保全与强制执行，而欠税人的收入在被存入欠税人银行账户之前，还不属于欠税人的存款。所以，在现行税法规定下，税务机关不能保全与强制执行被执行人的收入。
那么能否适用《行政强制法》第十二条第六项规定的“其他强制执行方式”对欠税人收入强制执行？根据《行政强制法》第十条规定，只有法律、行政法规、地方性法规才可以设定强制执行措施。除《民事诉讼法》第二百五十条有规定可对被执行人收入进行强制执行外，未发现有其他法律、法规对收入强制执行有规定。而《民事诉讼法》第二百五十条规定的是人民法院有权强制执行被执行人的收入，税务机关无法加以适用。
综上，税务机关无法保全与强制执行被执行的收入，只有待其成为存款时，依法保全与强制执行。
四、欠税人收入不存入银行，也可被强制执行
鉴于当前税务机关不能对欠税人收入保全与强制执行，部分欠税人可能不将收入存入银行或要求收入付款方支付现金，以避免被税务机关保全与强制执行。但此时，根据《税收征收管理法实施细则》第五十九条规定，现金是可被税务机关强制执行的动产。所以避免存入银行，并不能“阻断”税务机关的保全与强制执行。
五、欠税人取得现金不用于缴税，有法律责任
如果隐藏取得的现金，避免被税务机关发现并被保全与强制执行，如何？这可能构成逃避追缴欠税罪！根据《刑法》第二百零三条规定，纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，数额在一万元以上不满十万元的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处欠缴税款一倍以上五倍以下罚金；数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处欠缴税款一倍以上五倍以下罚金。即使不构成逃避追缴欠税罪，税务机关也可根据《税收征收管理法》第六十五条规定，被处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。
六、经欠税人书面授权，可要求付款方将款项直接交至税务机关
如前述，根据《民法典》第五百四十七条第一款规定，经欠税人书面授权，税务机关可向付款方发出《税务事项通知书》要求将款项直接交至税务机关。问题是，收入是欠税人的债权吗？笔者认为，基于法定或约定，付款方有付款义务，欠税人有要求付款的权利，这符合《民法典》第一百一十八条对债权的定义。所以，将欠税人书面授权出示给付款方，就是债权转让通知，税务机关可依法要求将收入款项交至税务机关。但需注意，需保留欠税人必要的收入金额，以供欠税人生活所用。
七、总结
收入在存入银行之前不属于银行存款，所以不能被税务机关保全与强制执行。但欠税人持有现金收入，不缴纳欠税，则有较大法律风险，或构成逃避追缴欠税罪。现金收入属于动产，税务机关可保全与强制执行。在经欠税人书面授权，根据债权转让相关法律规定，税务机关可要求付款方将欠税人收入直接交至税务机关。