“全球最低税”博弈：支柱二GloBE规则最新方案述评

李威03

作 者 信 息
何杨（中央财经大学财政税务学院）
廖鎏曦（中央财经大学财政税务学院）
杨宇轩（中央财经大学财政税务学院）

文 章 内 容
20世纪80年代以来，以所得税减税为标志的国际税收竞争受到广泛的关注。亚当·斯密早在《国富论》中就已指出，“对 股票 或者说是资本，课以重税，对于工人和经济将产生损失”，但各国普遍接受这样的理念则是在20世纪70年代之后，体现为主要经济体的对外投资呈爆发式增长，发展中国家积极鼓励外国资本流入，避税天堂不断涌现。日趋激烈的国际税收竞争促使资本输出国政府出台保护规则，以阻止本国居民纳税人向海外进行利润转移，反避税规则变得越来越复杂。经济合作与发展组织（OECD）从1987年开始关注这一现象，1997年在七国集团（G7）的支持下发起反有害税收竞争行动，并一直持续多年。虽然这些行动取得了阶段性成果，但从某种角度看，避税天堂反而更有吸引力。2008年全球金融危机之后，OECD在二十国集团（G20）的支持下，于2013年启动了应对税基侵蚀和利润转移（BEPS）行动计划，对主要的反避税规则进行了完善。此后，尽管BEPS多项行动计划在不同程度上得以落地实施，避税天堂也开始进行税收情报交换，但并没有对这些国家国内税收制度产生实质影响，大国尤其是美国的特朗普税改甚至一度被认为可能引发新一轮减税浪潮。2019年，在更加宽泛的包含129个成员的BEPS包容性框架下，OECD正式提出了“双支柱”方案，其中支柱二方案旨在对全球大型跨国企业至少按最低税率征税，希望以此减少或者消除以低税率为主要特征之一的有害税收竞争。2021年10月，G20/OECD包容性框架136个成员辖区发布《关于应对经济数字化税收挑战双支柱方案的声明》（以下简称“《声明》”）称，已就“双支柱”方案达成初步共识，并计划最早于2023年年底前开始实施“支柱二”中的反税基侵蚀规则（Global Anti-Base Erosion Rule,GloBE）。2021年12月，OECD发布关于《应对经济数字化税收挑战——支柱二全球反税基侵蚀规则立法模板》（以下简称“GloBE规则立法模板”）。2022年3月14日，OECD发布GloBE规则立法模板的详细注释和相关示例。
GloBE规则能否顺利如期实施？实施之后能否实现消除或者减少有害税收竞争的目标？对于这些问题，各界的分歧很大。最近有学者发表了关于GloBE规则立法模板可能并不会消除国际税收竞争的评论；也有观点认为，GloBE规则立法模板并没有改变现行国际税收规则中来源国优先征税的一般原则。笔者则认为，这些讨论不应忽视GloBE规则对于来源国征税权的潜在限制，也不应用一般化的模型涵盖不同国家的异质性。
本文拟从GloBE规则消除有害国际税收竞争的初衷出发，探讨来源国可能采取的不同应对方式和由此造成的影响。从理论上说，适度的税收竞争有利于降低跨境投资的税收负担，优化跨境经济活动的营商环境；引入GloBE规则的同时，不应打击所有的税收优惠政策，而应该将该规则作为兜底条款，以限制激进的国际税收筹划和有害税收竞争。
一、支柱二GloBE规则立法模板值得关注的几个变化

与2021年10月OECD发布的《应对经济数字化税收挑战——支柱二蓝图报告》（以下简称“支柱二蓝图报告”）相比，2021年10月发布的声明未再提及转换规则（Swich-Over Rule，SOR）。支柱二方案的核心，即GloBE规则，由收入纳入规则（Income Inclusion Rule,IIR）和低税支付规则（Undertaxed Payment Rule,UTPR）共同构成，GloBE规则的落地需要各国修改国内税法来实现。此外，支柱二方案还包括相对独立的应税规则（Subject To Tax Rule,STTR），主要依托避免双重征税协定实施。
目前，OECD仅发布了GloBE规则立法模板及其注释，还没有发布关于STTR的实施细则。STTR最早将从2024年开始实施，实施的程度则取决于协定双方的意愿。下文虽然主要就GloBE规则的影响和应对进行分析，但是不应该忽视STTR对于发展中国家作为来源国的征税权保障的重要性。值得注意的是，GloBE规则立法模板与最初提出时的设想，已经发生了很多变化，有可能导致其结果和预期发生偏差。
（一）IIR和UTPR已经名不符实
在支柱二蓝图报告中，IIR是“收入纳入规则”的缩写，旨在希望将跨国集团中外国实体的外国来源收入包含在母公司的收入中，但立法模板中的IIR并不要求在跨国集团税基中包含这些收入。根据GloBE规则立法模板对跨国集团“最终母公司”征收的IIR补足税，金额等于该跨国集团在任何低税成员实体的补足税中的可分配份额，这个份额等于该实体的补足税乘以“最终母公司”在实体中的所有者权益比例。在一些情况下，IIR补足税也可能由“中间母公司”来征收。因此，尽管保留了首字母缩写词IIR，但立法模板并没有阐明IIR的定义。
同样，UTPR是“低税支付规则”的缩写，在支柱二蓝图报告中，这一规则适用于向集团实体支付的低税所得未能进行IIR调整的情况下进行可扣除付款调整。然而，立法模板中的UTPR不再适用于“支付”，而允许通过拒绝扣除或其他导致应缴税款的等效措施来征收补足税。因此，尽管缩略词UTPR被保留，但立法模板同样没有对其下定义。
由此可见，立法模板主要关注如何在多个国家有效征收补足税。此外，各国是否引入IIR和UTPR也会相互影响，一国必须判断另一个国家对立法模板的实施和应用是否符合这些规则。例如，集团“中间母公司”所在的国家必须判断“最终母公司”所在的另一个国家是否实施了“合格的IIR”，以确定是否有必要申请由该国自己征收IIR补足税。IIR补足税未涵盖的UTPR补足税必须在已经实施了“合格的UTPR”的国家之间进行分配。这为各国考虑应用GloBE规则立法模板增加了难度。
（二）GloBE规则立法模板对股息所得的豁免
在GloBE的税基计算中，首先要按照财务会计准则确定跨国集团成员实体的GloBE所得或亏损，即计算起点是“最终母公司”编制合并财务报表时所列示的未调整内部交易的各成员实体的净利润或亏损。
为了消除特定税会差异的影响，立法模板对GloBE所得或亏损所涉及的9个项目进行了扣除，其中与我国企业所得税相关法律法规差异较大的是第2项——股息的扣除。根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“企业所得税法”）的规定，企业应税收入包括居民企业从其直接或间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，对居民企业境外所得已纳税款实行抵免法，对居民企业从国外获得的股息没有推迟课税条款。也就是说，国内所得税法律法规对股息是不做扣除的。
若我国按照立法模板对税会差异进行调整，可能会导致跨国集团位于我国的成员实体的实际有效税率（Effective Tax Rate,ETR）被低估。计算辖区实际有效税率的公式如下：


上式中，分母“GloBE税基”中如果扣除我国税法原不予扣除的股息，会提高实际有效税率。因此，尽管之前有研究认为，我国高新技术企业适用的15%优惠税率，加上研发加计扣除等优惠政策导致实际缴纳税额减少，会降低实际有效税率，但如果将GloBE规则立法模板中的股息扣除因素考虑进来，跨国集团位于我国的成员实体的实际有效税率不一定会低于15%。
对于GloBE规则立法模板为何将股息列入扣除项，笔者推测，可能和欧美主要经济体实行的参股免税制度有关。由于大多数外国直接投资采取投资获得外国公司或非居民公司股权或股份的形式，针对从外国公司取得股息如何消除国际重复征税的问题，实践中主要有参股免税和间接抵免两种方式。近年来，英国等欧洲多国以及澳大利亚、日本、美国（2017年税改之后）等都采用了参股免税制度。从理论上说，参股免税和间接抵免两种方式如果设计得当，都可以达到消除股息国际重复征税的效果。参股免税的很多规则和间接抵免的规则非常相似，比如都需要确定符合免税或抵免条件的居民纳税人、所得类型、所得来源的判定等。以参股免税替代间接抵免，应确保免税仅适用于外国税率与本国税率相当的境外来源所得，而如果与低税国家实行参股免税制度，其目的就不仅仅在于消除国际重复征税，还在于提升本国居民跨国企业的国际竞争力。因此，在主要经济体逐渐转向采用参股免税制度的背景下，如果GloBE规则对股息征税，就会与参股免税制度相矛盾。支柱二方案中没有达成共识的SOR最初旨在通过协定的方式在抵免法和免税之间进行转换，正因为IIR豁免了股息，实行免税法的国家就不需要再进行转换了。
那么，实行抵免法的国家会出现什么样的情况？股息间接抵免规则一般是境外税收抵免制度中最复杂的部分。只有当居民公司从外国关联公司取得一笔股息时，才能获得间接抵免。允许作为抵免的金额，是归属于该笔股息的境外所得税税额。为了确定抵免金额，还必须解决发生时间和所得计量的问题，因为利润可能是在不同年份取得，通常以外币计算，所依据的会计准则也可能和居民公司的会计准则不同。因此，其复杂程度会导致严重的税收遵从和管理问题。如果实施限额抵免法的国家引入GloBE规则，就会面临股息应按照国内居民企业名义税率补税还是按照15%最低税税率的补税问题，股息是否征税在两套制度之间也可能被区别对待。
（三）合规的国内补足税（Qualified Domestic Minimum Top-up Tax，QDMTT）的引入
为了回应GloBE规则对于来源国征税权的争议，立法模板引入了QDMTT制度，即来源国可以先行征收QDMTT，从而避免按照GloBE规则进行补税。换句话说，QDMTT是指国内符合条件的最低税。根据GloBE规则立法模板，各辖区自主引入的QDMTT在适用顺序上优先于IIR本身。
QDMTT在立法模板第10.1.1条中被定义为实质上对在该国获得的超额利润征收的补足税，可以相当于IIR（GloBE补足税）：
（1）以等同于GloBE规则的方式确定该国成员实体的“超额所得”；
（2）将这些所得的国内税提高到15%的最低税率；
（3）以与GloBE规则提供的结果一致的方式实施和管理，不能以与这些规则相关的“任何利益”来抵销QDMTT。
最终，辖区补足税额的计算按照以下五个步骤进行：
（1）计算实体所在国家的ETR，具体方法是将所有成员实体的涵盖税款除以该国的GloBE净收入；
（2）确定该国的补足税税率，即15%的最低税率减去ETR；
（3）通过从全球GloBE净收入中减去其“基于实质的所得排除”来确定该国的“超额所得”；
（4）将超额所得乘以补足税税率，然后加上任何“附加当期补足税”并减去QDMTT，以此确定该国的“法定补足税”；
（5）按各集团实体占该国的GloBE收入份额的比例，将该国的法定补足税分配给位于该国的各集团实体。
该辖区补税义务=（最低税率-实际有效税率）×（GloBE净收入-实质性排除）
因此，作为提高国内ETR的替代方案，GloBE规则立法模板允许各国对其管辖范围内的成员实体的GloBE收入征收相当于支柱二最低税的QDMTT。通过这种方式，各国可以避免以提高企业所得税税率或取消税收优惠措施来扩大企业所得税税基，从而完成将ETR提高到15%的艰巨任务。本文的分析表明，不少辖区尤其是避税天堂，可能会选择制定QDMTT，以避免适用IIR或UTPR补足税并向其他国家让渡征税权。
二、不同国家应对GloBE规则可能采取的方式

支柱二GloBE规则的初衷是消除有害税收竞争，因此对于GloBE规则可能产生的影响不应用一般化的无差别模型进行分析，而应根据这项改革的目标进行分类研究。
（一）避税天堂可能会考虑引入QDMTT
首先，GloBE规则打击的目标应该是激进的国际税收筹划和有害的国际税收竞争。如果实施全球最低税，跨国企业无论采取何种税收筹划方式，都需要至少承担15%的有效税率，由此可能会减少其将利润转移到避税天堂的行为。表1为2010年至2019年期间企业所得税名义税率低于15%的国家或地区，其中包括英属维尔京群岛、开曼群岛等不征收所得税或所得税税率为零的辖区。GloBE规则的实施是否成功，很大程度上体现为其是否能够促使低税辖区提高所得税税率，是否比之前的反有害税收竞争行动和BEPS行动计划更为有效，即是否能够影响避税天堂的国内税收制度。


也就是说，GloBE规则立法模板为避税天堂提供了两种应对方式，第一种是开征企业所得税或提高企业所得税税率以提高跨国集团在本国（地区）的ETR，二是引入QDMTT作为替代机制。
相对而言，引入QDMTT对避税天堂可能更加有利。这一方面是由于QDMTT更简单且具有确定性，另一方面是由于ETR的基数与QDMTT的基数之间存在差异。辖区的ETR是基于其GloBE净收入和该收入涵盖的所有税费数额计算出来的，QDMTT则适用于一个国家的“超额所得”，即其GloBE净收入减去“基于实质的所得排除”。一般来说，“基于实质的所得排除”由两部分组成，即有形资产账面净值的10%（在10年过渡期内下降到5%）和跨国集团在一个国家成员实体的工资成本的8%（在10年过渡期内下降到5%）之和。QDMTT会减轻跨国集团实体的实际税收负担，进而减少国际投资吸引力所受的影响，并使引入QDMTT的辖区免于让渡征税权。
然而，许多国家尤其是非避税天堂的发展中国家可能很难在短时间内实现这一点。这是因为QDMTT要求国内企业所得税的税基与最低税的税基相同，或要求国内企业所得税的税基更宽、税率为15%（或在国内企业所得税税基不如最低税税基宽的情况下，采用更高的税率）。鉴于大多数国家的企业所得税制度都设置了各种税收优惠政策，彻底改革企业所得税税制这一目标在短期内很难实现；而有些避税天堂或没有所得税，或者有些所得税制度设计得比较简单，改革相对容易实现。因此，避税天堂会比较倾向于采用QDMTT。
（二）发展中国家提高ETR的形式
对于非避税天堂的其他发展中国家，作为来源国，同样需要关注如何确保跨国集团实体的ETR在15%以上。
关于实现这一目标的方法，目前比较受关注的是应否取消国内的所得税优惠政策。而根据GloBE规则立法模板的设计，还有一些因素也需要考虑进去，其中很重要的就是股息的税收处理。当前，很多发展中国家并没有消除股息的经济性重复征税问题。从理论上说，一国可以通过三种途径实现资本输入中性，同时消除股息经济性重复征税的目标。一是允许在股东层面免税，如希腊的做法；二是实行公司利润和股东统并，如美国《国内收入法》的S分部的规定；三是将公司税前所得缴纳的所得税对各个股东给予归集抵免，如澳大利亚和新西兰的做法。此外，还可以在公司层面免税，拉脱维亚就实行这样的制度，但这种方式的弊端是外国股东在来源国的税负可能低于该国居民股东的税负，有可能违背资本输入中性原则。总而言之，消除股息的国内经济性重复征税在制度上可行，同时也有利于减轻企业税收负担，更与GloBE规则的税基确定方向相一致。因此，在整体考虑本国实际有效税率的时候，不仅要关注税收优惠是否需要取消，还可以从优化税制的角度进行思考。
与此同时，GloBE规则立法模板的其他规定也可能影响ETR。如行业排除、微利排除、实质性排除等都是评估GloBE影响时需要考虑的。针对企业合并、特殊实体（如透明实体、混合实体）等特殊情形，立法模板也新增了相应规定。需要注意的是，这些修订虽然使支柱二方案更加全面，但也不可避免地增加了条款的复杂程度，并提高了未来实施时的不确定性。
另外，对于为什么支柱二方案的设计者没有将征收补足税的优先权分配给来源国，目前尚未有明确的解释。有文章认为，这是因为居民国（跨国集团最终母公司所在地）比来源国更容易获得集团税收的全部信息，同时拥有更好的税收征管能力。此外，居民国更有可能实施和应用IIR补足税，这意味着应用UTPR补足税的频率将降低。不过，笔者不赞同该文“将征收补税的初始权利分配给居住国在很大程度上是一种形式，来源国只需对来源于本国的收入征税就可以有效地实现优先权，如果它们以至少15%的ETR征税，就可以完全取代居住国税收。如果来源国选择不按最低税率对其国内来源收入征税，那么即使在居住国征税，来源国就不应该抱怨”。
实际上，GloBE规则对于来源国征税权的潜在限制仍然要高于现行国际税收规则的一般原则。现行避免双重征税协定中，尽管消极所得的预提所得税税率、积极所得的常设机构标准都限制了来源国的征税权，但同时居民国承担了避免双重征税的义务（抵免法或免税法）；对来源国征税权的限制是分收入类型的，并且根据协定缔约国双方的谈判结果而有所不同。《联合国关于发达国家与发展中国家双重征税的协定范本》（以下简称“UN范本”）一直致力于保障来源国的征税权。例如，不同于《经济合作与发展组织关于对所得和财产避免双重征税的协定范本》中特许权使用费预提所得税税率为零的规定，UN范本对于特许权使用费预提所得税税率的规定则留待缔约国双方协商解决。不过，GloBE规则实施之后，如果跨国集团实体在来源国的ETR达不到15%，就会将征税权让渡给居民国或者其他中间税收管辖区，而被迫提高ETR就意味着来源国自主制定国内税率的权力受到了影响。
三、支柱二GloBE规则立法模板存在的潜在问题
基于上文的分析，本部分将对支柱二GloBE规则立法模板可能存在的问题进行总结。
（一）未能有效兼顾发展中国家的利益
观察公开数据可以发现，符合支柱二方案征税范围的跨国企业主要来自发达国家，因此，IIR规则的设计也更多考虑发达国家之间的税制协调。而企业所得税是发展中国家的重要收入来源，发展中国家对企业所得税的依赖程度远高于发达国家。
支柱二税改对于发展中国家而言，更像是一种“被裹挟”的方案。发达国家与发展中国家面临的BEPS问题严重程度不同，但在“双支柱”方案背景下，却被要求承担相同的义务，这对于发展中国家来说是不公平的。发展中国家的税收制度相对不完善，进行配套的税制改革需要付出更高的成本。
OECD认为，发展中国家有望在STTR和UTPR中取得更多的收入，因为这两个规则或保留了各国对利息和特许权使用费征税的权力，允许来源地对未充分征税的收入追加税款；或赋予了来源国否认部分税收扣除的权力。然而，这部分税款并不能被视为发展中国家的收益。这项被强行赋予的“权力”未必可以给来源国带来切实利益，反而可能剥夺发展中国家灵活制定企业所得税政策的权力。如果GloBE规则被滥用，则会进一步限制发展中国家的征税权力。
（二）与其他国际税改方案可能产生矛盾
支柱二方案作为一项新的多边国际税改方案，应与其他国际税改方案做好衔接，避免与其他方案在立法原则、征管效力等方面出现冲突。但目前来看，支柱二GloBE规则仍存在此类问题，最直接的体现就是与支柱一方案和双边税收协定之间的矛盾。
为了赋予市场国新的征税权，支柱一方案规定，营业收入超过200亿欧元、税前利润率超过10%的跨国企业需要将剩余利润分配至市场国征税。如果“双支柱”方案并行生效，那么支柱一方案常规利润率的确定应保证其范围内的企业不会受到支柱二方案的规制，否则支柱一方案的有效性会被支柱二GloBE规则削弱。为了避免二者之间的矛盾，要求支柱一方案的常规利润率应高于支柱二GloBE规则的最低有效税率，但目前来看并非如此。如何更好衔接两个支柱之间的关系仍是OECD需要重点考虑的问题。
（三）与国内法的衔接任重道远
如何衔接好支柱二方案与国内法的关系是各国当下最关注的问题。例如，IIR规则常被视为受控外国企业（Controlled Foreign Corporation，CFC）规则的补充，但两者仍存在显著差异。以我国为例，从条文规定上看，CFC规则针对的是居民股东控制的位于实际税负明显低于我国法定企业所得税税率的企业，通常指法定税率低于12.5%的国家的企业，IIR针对的是实际有效税率低于15%的跨国企业；从覆盖范围来看，CFC规则针对消极所得，IIR则覆盖积极所得和消极所得；从认定标准上看，CFC规则将股份、资金、经营、购销等四个方面作为实际控制的认定标准，IIR则无此规定；从利润是否汇回的处理上看，无论是否汇回都将受到我国CFC规则的规制，而IIR针对的是汇回的利润；从细节设计上看，CFC规则对具体的国家进行了正向列举和反向排除，IIR则无此规定。未来在支柱二方案具体实施的过程中，我国应使用IIR规则取代CFC规则还是使两者并存？如果选择后者，是否需要调整我国CFC规则中12.5%的认定标准？在两者并存的情况下，两者的适用顺序如何？应该怎样对消极所得进行识别并避免重复征税？如何处理未汇回的利润？对于以上诸多问题，支柱二方案立法模板尚未给出解决方案，我国也需要时间加以协调。
在“双支柱”方案正式生效之前，部分国家出于保护本国收入的目的，开征了数字服务税。虽然G7承诺将不再征收数字服务税，但未来单边数字服务税是否以及何时全面停征仍是未知数。在现有支柱二方案中，数字服务税并未包含在实际有效税率的计算中，然而这一税种的持续征收将给数字企业带来额外的税收负担。因此，如何协调遗留的数字服务税和支柱二方案之间的关系仍是各国应当考虑的问题，目前立法模板尚未对此作出回应。
（四）现行规定与立法目的有所偏离
GloBE规则旨在确保跨国企业在每个辖区取得的收入缴纳最低税，尽管BEPS造成了一定程度的税收错配和双重不征税问题，但反避税规则仍然应该仅面向应予打击的恶意避税行为，而非对所有企业予以规制。因此，最低税规则应该是针对空壳公司或实质经济活动不足的企业的一种“兜底”反避税措施，而不应增加企业从事实质经济活动的税收负担，不应影响正常的国际投资活动，支柱二方案的现行规定似乎与此目标已经有所偏离。
除以上分析之外，相较于支柱二蓝图报告所明确的适用门槛为“上一财政年度合并收入达到7.5亿欧元的跨国集团”，GloBE规则立法模板在此基础上增加了“各司法管辖区可以无须考虑门槛，将IIR自由地应用于总部设于当地的跨国企业”这一规定。此外，GloBE规则立法模板对企业实质性经营仅进行了有限排除，规定限度是有形资产和工资账面价值的5%以上，并未纳入研发费用等其他与实质性经营活动密切相关的要素。如果不纠正这种更注重解决如何征收GloBE税款而非解决BEPS问题的机制设计，可能会引发各国的激烈争论，从而进一步延长支柱二方案的落地时间。
四、结论与建议

支柱二GloBE规则立法模板的公布是细化和落实G20/OECD包容性框架《声明》的重要成果，也是各国立法实施GloBE规则的重要基础。但正如前文所述，支柱二GloBE规则立法模板仍有许多亟待解决的问题。
有鉴于此，笔者认为，我国应当在多方面做好应对支柱二方案的准备。立足于我国税制现状，短期内不可能采用QDMTT，主要目标应该是优化企业所得税制度，使跨国集团在我国的实体承担足额、合理的税收负担，并完善有利于我国居民企业对外投资、富有竞争力的税收制度。
由于GloBE规则本身反映了目前发达经济体的国内税改趋势，可以利用此契机减少我国国内税制和GloBE规则的差异，包括系统解决股息的经济性重复征税问题，为保留合理的税收优惠政策预留空间。例如对居民企业境外所得扩大参股免税试点，制定更加具有竞争力的参股免税制度；修改我国企业所得税法中对于股息的税务处理的规定，消除国内股息的经济性重复征税。
2020年6月，财政部、国家税务总局发布《关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》（财税〔2020〕31号），在海南自由贸易试验区进行了参股免税的试点，为未来我国推广参股免税制度积累了一定经验。但也有研究指出，海南自贸区的参股免税制度存在受益主体范围过窄、允许豁免股息范围过小、征税测试门槛过低等问题。结合海南自贸区的试点经验，建议我国进一步扩大参股免税制度的受益主体范围、股息范围，避免制度复杂化，对于其中可能出现的避税问题可以利用GloBE规则加以解决。
此外，建议我国积极参与STTR具体条款的细化和实施。STTR是独立于IIR的一项规则，对保证发展中国家作为来源国的征税权具有重要意义。但也需注意，为了确保税收协定优惠政策继续促进经贸往来，还应当与我国有密切经贸联系的国家加强沟通，建立相互匹配的排除机制，以减少STTR对国际投资的负面影响。
总之，我国应以“双支柱”改革作为契机，进一步完善我国所得税制度，提升我国国际税收制度的全球竞争力，提高我国对外开放的质量，同时也积累我国国际税收制度的经验，在深入参与国际税收全球治理中贡献更多中国智慧。
END

（本文为节选，原文刊发于《国际税收》2022年第7期）
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