【特别关注】欧盟首次修订《商业税收行为准则》但全球最低税规则最终未被纳入

李威03

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来源：来源：ECOFIN官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
目录
1、概要
2、涵盖税收措施
3、停止和追溯停止
4、追溯
5、审查程序告知
6、共识说明
7、评估
8、程序
9、国家援助
10、打击避税和逃税的行动
11、欧盟的对外战略和商业税收行为准则的地域范围
12、适用、监督和修订
13、思迈特提醒
概要
2022年11月8日，欧盟ECOFIN会议上财政部长们没有就全球最低税规则指令草案进行表决，但同意对确定欧盟税收不合作辖区名单的依据《商业税收行为准则》（该准则）进行了一次具有里程碑意义的修订，这是自1997年以来的第一次，同时欧盟理事会发布了《关于改革<商业税收行为准则>的结论》。该新准则将扩大对欧盟成员国彼此税收优惠的监督，但不会加强对非欧盟避税地的评估标准。
11月8日，欧盟理事会和成员国政府代表在理事会内举行会议，回顾了1997年12月1日ECOFIN理事会关于税收政策的结论，考虑到需要在欧洲层面采取协调行动，以减少单一市场的扭曲，防止税收收入的重大损失，帮助税收结构以更有利于就业的方式发展；回顾了理事会和成员国政府代表1997年12月1日在理事会内通过的关于《商业税收行为准则》的决议；回顾了理事会2017年12月5日关于欧盟税收不合作辖区名单的结论，以及打击避税和逃税的最新国际进展。认识到公平竞争的积极影响以及巩固欧盟和成员国在国际上竞争力的必要性，同时注意到一些税收措施可能导致有害影响。强调行为准则是一项政治承诺，不影响成员国的权利和义务，也不影响各条约规定的成员国和欧盟各自的权限范围。强调行为准则小组在委员会不可或缺的协助下作为成员国之间的同行小组开展工作。认识到行为准则小组及其当选主席成功地开展了工作，这使得许多税收措施得以取消，并与第三国和辖区建立了建设性的合作框架。注意到该小组的秘书处职能由理事会总秘书处承担，确认制定了共识指南，以促进行为准则小组成功开展与程序方面有关的工作，并制定了与实质性问题有关的公开共识指南。因此，确认仍然需要制定旨在遏制有害税收措施的商业税收行为准则。
同时，强调在欧盟内部以及对第三国和税收辖区的公平待遇对于协调一致地执行行为准则的原则仍然至关重要。重申愿意在不损害集团成员之间以及与第三国和税收辖区之间信任地交换意见和敏感信息所需的保密性的情况下，使商业税收行为准则的适用尽可能透明，因为这可以确保根据该准则开展有效和注重结果的工作。
考虑到1997年12月1日理事会和在理事会内开会的成员国政府代表的决议中规定的现行商业税收行为准则应予修订，以便在日益全球化和数字化的经济环境中尽可能有效地迎接新的挑战。因此，特批准以下经修订的《商业税收行为准则》内容。
涵盖税收措施
在不影响成员国和欧盟各自权限的情况下，本行为准则涉及商业税收（简称准则），涉及那些影响或可能影响欧盟商业活动所在地的普遍适用的优惠税收措施和税收特征。这方面的商业活动也包括在一个公司集团内进行的所有活动。本准则涵盖的优惠税收措施和普遍适用的税收特征（统称为税收措施）包括法律或法规和征管惯例。
在以上规定的范围内，优惠税收措施规定的有效税收水平明显低于有关成员国普遍适用的水平，包括零税收，将被视为潜在有害，因此被纳入本准则。这种税收水平可以通过名义税率、税基或任何其他相关因素来实现。在评估这些措施是否有害时，除其他外，应考虑到：
1、优惠是否在事实上或法律上与国内市场隔绝，例如，只给予非居民或与非居民进行的交易，或不影响国家税基，或
2、即使在提供此类税收优惠的成员国内没有任何实际经济活动和实质性经济存在，是否也给予优惠，或
3、关于跨国公司集团内活动的利润确定规则是否偏离了国际公认的原则，特别是OECD内部共识规则，或
4、税收措施是否缺乏透明度，包括在征管层面上以不透明的方式放松法律规定。
在以上段规定的范围内，一个成员国普遍适用的税收特征，如果创造了双重不征税的机会，或可能导致双重或多重使用税收优惠，与相同的费用、收入金额或交易链条有关，将被视为潜在有害，因此被纳入本准则。
这种影响可能由于成员国国家税收制度的任何相关特征而发生，这些特征导致较低的纳税义务，包括没有纳税义务，而不是作为分配税收制度特征的名义税率或递延征税。
在评估一个成员国普遍适用的税收特征是否有害时，应考虑到以下累积标准以及它们之间是否存在直接的因果关系：
1、普遍适用的税收特征没有伴随适当的反滥用条款或其他适当的保障措施，结果导致双重不征税或允许双重或多重使用与相同费用、收入金额或交易链条有关的税收优惠。
2、普遍适用的税收特征在很大程度上影响了商业活动在欧盟的所在地。在评估税收特征是否是决定企业在欧盟境内商业活动所在地的重要因素时，行为准则小组（商业税收）（以下简称“小组”）应考虑到商业活动所在地也可能受到税收特征以外情况影响的事实。
停止和追溯停止
成员国承诺不引入本准则意义上的有害新税收措施。因此，成员国在确定未来政策时将尊重本准则的基本原则，并在评估任何新税收措施是否有害时适当考虑以下所述的审查程序。
追溯
成员国承诺重新审查其现行法律和既定实践，同时考虑到本准则的基本原则和以下所述的审查程序。成员国将根据需要修订这些法律和实践，以消除任何有害税收措施，或针对有害税收措施采用适当的反滥用条款或其他适当的保障措施，同时考虑到理事会在审查程序后的讨论情况。
审查程序告知
根据透明和公开的原则，成员国将在每个日历年年底前相互通报可能属于本准则范围的现有和拟议的税收措施。有关成员国也可以相互通报它们希望获得有关遵守本准则的确定性的现有或拟议的税收措施。在没有根据以上两种方式发出告知的情况下，成员国被要求应另一成员国或委员会的要求，提供似乎属于准则范围的任何税收措施的信息。如果设想的税收措施需要议会批准，则在向议会宣布之后才需要提供此类信息。
一个成员国的税收措施，如果没有根据以上方式进行告知，可以应另一个成员国或委员会的要求，提请小组注意。在提请小组注意这些税收措施之前，发送的成员国或委员会应告知有关成员国。
关于普遍适用的税收特征，发送信息的成员国或委员会应向小组提供任何信息。
1、合理地表明该税收特征具有以上所述的至少一种影响，以及
2、可以合理地得出对欧盟商业活动所在地有潜在重大影响的结论。
共识说明
任何成员国或欧盟委员会都可以要求有机会对根据以上方式告知成员国的税收措施进行讨论和评论。然后，成员国决定是否跟进并编写该措施的共识说明。
评估
共识说明将允许根据有关税收措施在欧盟内可能产生的影响，对其是否有害进行评估。就优惠税收措施而言，该评估将考虑到上述确定的所有因素。关于普遍适用的税收特征，该评估将考虑上述确定的所有因素以及关于普遍适用的具体税收特征的指南。
在审查告知的税收措施时，理事会还强调有必要仔细评估它们对其他成员国的影响，特别是考虑到有关活动如何在整个欧盟范围内有效征税，并要求小组考虑相关经济因素和提请其注意的影响数据，并考虑到有关成员国的经济规模和开放程度。
就税收措施用于支持特定地区的经济发展而言，将评估这些措施是否与所追求的目标相称，是否有针对性。在评估过程中，将特别关注最外围地区和小岛屿的特殊性和制约因素，同时不损害欧盟法律秩序的完整性和一致性，包括内部市场和共同政策。
程序
根据理事会1998年3月9日的结论成立的行为准则小组将继续评估可能属于本准则范围的税收措施，并监督有关这些措施的信息提供。理事会邀请每个成员国和委员会任命一名高级代表和一名副手参加该小组，该小组将由一个成员国的代表担任主席。当选的主席由理事会总秘书处协助，该秘书处为小组提供秘书职能。该小组将定期开会，根据上述规定，选择和审查评估的税收措施。这些报告将被提交给理事会审议。它们将包括共识说明及其所审查的税收措施的最终评估。经理事会批准的最终文件将被公布，其他文件将根据相关规则酌情公布。
理事会请委员会协助小组为其会议进行必要的准备工作，并为信息的提供和审查过程提供便利。为此，理事会要求成员国向委员会提供上述的信息，以便委员会能够编写上述的说明草案和评估草案，委员会应对上述的评估进行类似的工作。小组的工作成果由成员国代表在小组层面进行确认，并提交给理事会批准。
国家援助
理事会注意到，本准则所涉及的一些税收措施可能属于《欧盟运作条约》第107至109条中关于国家援助的规定范围。该小组的工作是在不影响欧盟法律的情况下进行的。在委员会启动国家援助程序的情况下，小组应暂停对相关措施的审查，直到该国家援助程序结束。委员会与有关成员国密切协商后起草的关于该措施的初步说明已可向该集团提供。如有需要，应在国家援助程序结束时立即提供最后说明。
打击避税和逃税的行动
理事会呼吁成员国在打击避税和逃税方面充分合作，特别是根据各自的国家法律、欧盟法律以及国际标准在成员国之间及时交换信息。理事会请小组在认为适当的情况下，就国际论坛上讨论的属于准则范围内的共同关心的问题进行交流。
当认为适当时，小组还可以将其任务范围内的一般指南提交给理事会批准，只要拟议的一般指南没有被欧盟立法所涵盖。一旦被理事会批准，最终指南将被公布。特别是小组将提交理事会批准关于上述范围的普遍适用的具体税收特征的指南，这些特征将被评估给成员国，根据本准则的上述规定，考虑到这些指南。
理事会指出，国家税法和双重征税协定中包含的反滥用条款或防御措施在抵制避税和逃税方面发挥着根本性的作用，这也与欧盟的对外战略有关。
欧盟的对外战略和商业税收行为准则的地域范围
理事会认为，旨在废除有害税收措施的原则应在尽可能广泛的地域基础上通过。为此，成员国承诺通过寻求与位于欧盟以外的辖区的合作，包括通过欧盟税收不合作辖区名单，促进这些原则在全球层面的实施。名单程序的细节载于理事会2017年12月5日的结论和随后的更新和修订，以及监测过程的相关程序指南。为此，小组根据税收透明度、公平征税和反BEPS措施的实施等方面的客观标准，对相关辖区进行定期评估。小组将定期向理事会通报所取得的进展，并向理事会建议名单的更新和修订。
成员国还承诺促进在条约不适用的地域中采用准则的原则。特别是，拥有附属或联系地域或对其他地域有特殊责任或税收特权的成员国，只要这些地域不在欧盟税收不合作辖区名单的范围内，就承诺在其宪法安排的框架内，确保这些原则在这些地域中得到适用。在这方面，这些成员国将以报告的形式对情况进行评估，小组将根据上述审查程序对其进行评估。
适用、监督和修订
本准则从2023年1月1日起取代1997年12月1日理事会和在理事会内开会的成员国政府代表决议中规定的商业税收行为准则。然而，关于普遍适用的税收特征及相关审查程序将从2024年1月1日起适用，并仅用于2023年1月1日或之后颁布或修改的措施。
为了确保准则的公平和有效实施，理事会请委员会每年向其报告准则的实施情况和财政国家援助的应用情况。理事会和成员国将在适当的时候，特别是在国际上对相关问题有了新的共识时，对准则的规定进行审查。
思迈特提醒
欧盟理事会的这一决定使《商业税收行为准则》有了更广泛的覆盖面，加强了欧盟打击成员国有可能损害其他成员国税基的税收政策的工具。
欧盟轮值主席国捷克财政部长Zbyněk Stanjura在一份新闻稿中表示：我们今天确认了我们对欧盟更公平的税收环境的承诺，加强了我们在处理不断发展的经济中的有害税收行为时所适用的规则。自1997年开始工作以来，负责执行准则的行为准则小组已经成功地消除了欧盟内部约140种有害的税收实践。
目前的准则着眼于只有优惠措施（如特殊制度或一般税收制度的豁免）。然而，根据新规则，其范围还将包括普遍适用的税收特征。如果这些特征导致双重不征税或双重/多重使用税收优惠，它们将被视为有害。
到目前为止，小组已经对欧盟国家的新的和拟议的优惠税收措施进行了筛选，以确定对其他欧盟国家的潜在有害。被确认为有害的税收制度必须被撤销或修改。该小组将从2024年开始也审查税收制度的更广泛的特征，这些特征为双重不征税创造了机会，或可能导致双重或多重使用税收优惠。
最后需要特别提醒的是，该行为小组之前曾建议可以通过增加OECD全球最低税率的实施标准来加强对非欧盟辖区的筛选，但这一点最终没有被纳入新准则中。
END