【特别关注】税收激励显著降低了非洲7国的有效税率（ETR）

李威03

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来源：OECD官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概述
设计一个高效、公平和有吸引力的税收制度以确保公共支出的必要收入非常重要，特别是对于发展中国家来说，因为它们需要调动国内资源。在COVID-19大流行引发的经济危机之后，各国政府在投资税收激励方面提出了许多政策选择。其中一些可以选择扩大税收激励的使用，以支持经济复苏并增加投资流量，但代价是降低增收能力。其他国家可以抓住机会减少浪费的税收支出，增加税收收入。在此背景下，137个国家和辖区于去年在OECD/G20税基侵蚀和利润转移（BEPS）包容性框架（IF）背景下达成的国际税收协议引入了全球最低公司税率，预计这将影响各国/地区未来使用的税收激励。为此，OECD于9月22日发布了《通过公司有效税率评估有针对性投资税收激励的税收减免：7个撒哈拉以南非洲国家的方法和初步调查结果》的税收工作报告（以下简称“该报告”）。该报告研究了降低税率、免税、税收减免和税收抵免对安哥拉、博茨瓦纳、斯威士兰、肯尼亚、毛里求斯、塞内加尔和南非两个行业和经济特区（SEZ）的有效税率（ETR）的影响，为各辖区对相关税收激励进行分析研究提供了一个参考模板。
该报告认为，公司税收激励降低了商业投资成本，这可能会影响投资和选址决策。税收激励通过不同的设计应用并与国家的标准税收制度相互作用，通常使税收政策制定者和研究人员难以比较它们的慷慨程度并评估它们对各国的影响。该报告开发了一种计算前瞻性公司ETRs的方法，将投资税收激励的税收减免总结为可比指标，提供了7个撒哈拉以南非洲国家的ETR指标。实证结果表明，税收激励大大降低了这些国家的公司税收。与标准税收待遇相比，税收激励平均可将食品和汽车行业的ETRs降低30%。同一行业和国家的纳税人之间的ETRs通常相差55%。最慷慨的税收待遇通常在（SEZ）内提供，税收激励可以将其ETRs降低到接近于零。
主要内容
该报告主要由以下三部分内容构成：第2部分描述了分析的范围，提供了税收激励工具的定义，并确定了关键设计特征；第3部分讨论了前瞻性公司ETRs一般分析框架中主要税收激励的整合；第4部分提供了基于安哥拉、博茨瓦纳、斯威士兰、肯尼亚、毛里求斯、塞内加尔和南非的具体国家信息分析框架的实证说明。评价了两个制造业和SEZs在投资税收激励下的ETRs，并讨论了某些设计特征的影响。此外，将前瞻性ETR框架的详细介绍作为附件A以方便不太熟悉的读者参考。其主要内容如下：
1、通过ETR更好地理解税收激励的效果及设计
世界各地经常使用税收激励来促进对特定活动、行业和地区的投资，或增加整体投资。投资税收激励可以吸引投资，对产出、就业和生产力产生潜在的积极溢出效应，然而，即使税收激励确实吸引了额外的投资，也存在相关成本超过收益的风险，但它们也可能降低增收能力、造成经济扭曲、增加征管和合规成本，并可能引发破坏性的税收竞争。更好地理解税收激励的影响以及这些影响如何因激励设计而变化，可以帮助政策制定者从投资和税收政策的角度更好地利用税收激励。该报告详细介绍了如何计算ETR指标，并说明它们如何有助于更好地理解税收激励的效果及其设计的影响。
2、一直缺乏对税收激励的结构化和系统性理解
虽然有指南和原则为如何有效设计和实施投资税收激励和避免陷阱提供指导，但缺乏对激励措施如何在世界范围内适用的结构化和系统性理解，包括其范围和慷慨程度的可比指标。早期对投资税收激励的分析要么侧重于详细的国家或地区特定分析，要么侧重于高水平的跨国比较。高级别工作的例子包括世界银行收集的投资税收激励数据库（Andersen、Kett和VonUexkull，2017[1]）以及IMF、OECD、UN、世界银行为G20发展工作小组开展的联合工作（IMF、OECD、UN、世界银行，2015[2]），其中列出了在低收入国家有效和高效地使用税收激励的选项。跨国比较通常关注一个国家或行业可用的不同激励工具的数量作为关键指标或最慷慨的激励措施，但通常不关注涵盖税收激励设计多个维度的指标。
3、OECD建立了新的投资税收激励数据库(ITID)
OECD最近的工作增加了当前可用数据库的范围和粒度。OECD投资税收激励数据库(ITID)系统地汇编了关于CIT投资激励措施的新颖而细致的信息，主要涉及三个关键维度：设计特征、资格条件和法律基础。Celani、Dressler和Wermelinger(2022[3])介绍了数据库的方法及为构建投资税收激励的定量和定性信息而开发的分类，并提供了来自36个新兴经济体数据的见解。
4、使用前瞻性ETR框架来评估投资税收激励
该报告讨论了在OECD前瞻性公司ETRs模型框架中投资税收激励的整合，旨在分析税收激励设计如何影响ETRs。该报告提出的扩展模型和一般分析对于未来的国家、行业或地区特定的税收激励政策分析很有用。该分析使用前瞻性ETR框架来评估投资税收激励在提供税收减免方面的慷慨程度，建立包括Devereux和Griffith(1999[4];2003[5])、Klemm(2012[6])、Hanappi(2018[7])和OECD(2021[8])在内之前工作的基础上。前瞻性ETRs是一个有用的指标，可以在纳税人、地点、行业和设计之间具有的可比指标中捕捉税收激励的多维特征。例如，ETR可用于评估特定激励计划在国家间以及国家内不同地点的影响（例如，与位于该国其他地方的汽车制造商相比，位于SEZ的汽车制造商的有效税收成本是多少）。ETRs还可用于比较税收激励设计特征（例如，与行业5年的免税相比，机械行业10%的免税额如何，福利最高限额的影响是什么）。
5、研究了发展中国家普遍采用的一套全面的CIT激励设计
以前使用ETR分析的研究侧重于评估特定的投资税收激励工具，或者侧重于特定的国家或地区。例如，Klemm(2008[9];2012[6])通过纳入暂时可用的零CIT税率为前瞻性ETR框架做出了贡献。Abbas和Klemm(2013[10])对这一贡献进行了调整，以将暂时降低的CIT税率纳入不同于零的水平，并在50个发展中经济体对其进行评估。GonzalezCabral、Appelt和Hanappi(2021[11])在前瞻性ETR框架中引入税收减免和税收抵免，以激励研发投资，并估算了OECD经济体的ETRs。其他研究在特别的基础上应用ETR框架来分析投资激励，例如在拉丁美洲和非洲（Klemm和VanParys，2012[12]）或东南亚和东亚（Botman、Klemm和Baqir，2010[13]；Suzuki，2014[14]；Wiedemann和Finke，2015[15]；Ghazanchyan, Klemm and Zhou，2018[16]）。
该报告在一个统一的框架内研究了发展中国家普遍采用的一套全面的CIT激励设计。它涵盖了基于所得的激励措施（即降低CIT税率和免税）和基于支出的激励措施（即税收减免和抵免），以及它们的详细设计特点和目标策略。通过OECD ITID确定共同工具和设计选择（Celani、Dressler和Wermelinger，2022[3]），该分析考虑了OECD公司税收统计（CTS）数据库中可用国家的标准税收制度特征（Hanappi，2018[7]；OECD，2021[8]）。
6、对7个撒哈拉以南非洲（SSA）国家的税收激励进行了实证分析
该报告对7个撒哈拉以南非洲（SSA）国家的实证应用显示了在税收激励分析中使用ETRs的好处，以及它们如何提供对特定设计特征影响的见解。总体而言，SSA中关于税收激励的实证工作有限，只有一项研究使用前瞻性ETRs来分析投资税收激励。Abbas和Klemm(2013[10])比较了2003年和2007年50个发展中经济体（包括13个SSA国家）通过有效平均税率（EATRs）获得的CIT激励措施的慷慨程度。考虑到每个国家最慷慨的税收待遇，他们发现税收激励将这些国家中的大多数国家的EATRs降至几乎为零。与通常在比较分析中所做的相比，该报告适用在更细分的层面评估税收激励。特别是，它超越了对最慷慨激励的典型关注，而是考虑了针对特定行业和地点的目标、额外的资格条件（例如最小投资规模或其他项目或投资者特征）和设计特征（例如福利最高限额、结转规定、激励措施与标准投资优惠扣除的相互作用）。
7、税收激励显著降低了行业和SEZ的ETR
在该报告中，实证应用表明税收激励显著降低了ETRs，但鉴于复杂的设计特征和目标策略，它们的效果在不同国家和行业之间差异很大。考虑到建模假设的国家和行业的税收激励政策平均降低了30%的ETRs，这表明税收激励政策在适用于行业条件时可以对投资地点的税收成本排名产生重大影响。一个国家最慷慨的待遇通常在SEZ内提供，相对于标准待遇平均减少65%，但在SEZs之外也可获得显著的优惠待遇。
8、税收激励设计和目标各国差异很大
总体税收激励设计和目标在各国之间差异很大，这使得分析和评估更广泛的经济影响变得复杂。在大多数情况下，一系列不同的ETRs适用于一个国家，具体取决于活动行业以及其他投资者或项目相关特征。即使在行业内，也经常适用不同的ETRs。因此，基于最慷慨的待遇分析税收激励政策存在仅反映某些类型的激励措施而忽略了关键政策问题的风险。
9、应结合多种因素与ETR一起评估税收激励
税收激励对税收收入或投资的影响不仅取决于通过ETR衡量的税收成本的降低，还取决于对这些成本降低的行为反应，例如吸纳率或创造额外投资的成功。与ETRs一起评估这些附加要素对于准确评估税收激励的有效性和成本以及支持各国就其税收激励政策做出明智决策至关重要。额外的、非税收相关的政策工具可能已到位，以支持ETR措施中未包含的投资。
发现及结论
1、一般发现
将投资税收激励纳入ETR框架后该报告的概念框架显示，对于每种激励类型：具体设计特征如何影响ETR，可能会发生与标准税收规定的哪些相互作用以及这些如何影响激励的整体价值。这揭示了税收激励政策对投资税收成本和投资生命周期不同时期所放弃收入的若干——可能是意想不到的——影响；特别是与结转规定、福利最高限额以及与标准投资优惠扣除或投资者和项目特定特征的相互作用有关的影响。这也凸显了政府需要仔细考虑法律中规定的条款和相互作用，因为这些会极大地影响所提供激励措施的价值。而且它还表明，根据一个国家或行业可用的最慷慨的税收待遇来分析税收激励政策——正如在比较研究中经常做的那样——可能会产生误导，因为这种方法不一定反映关键的设计维度和相互作用
2、主要发现
最慷慨的税收待遇通常在SEZ内提供，与标准税收待遇相比，ETR平均降低了65%，而且在某些特定情况下，税收激励可以将SEZ的ETR降低到几乎为零；每个国家都适用一系列不同的ETR，具体取决于激励措施所针对的行业、地点和项目，但是即使在行业内，由于不同的投资者或项目特征（例如项目规模、盈利能力、项目生命周期内的应税所得状况）、特定的激励设计规定（例如福利最高限额、结转处理等），通常适用不同的ETR是激励措施与标准投资优惠扣除的相互作用，这些特征可以极大地影响激励税收优惠的规模。此外，根据其设计和背景，基于支出的激励措施可以提供与基于收入的激励措施一样慷慨的税收优惠。
3、结论
在该报告涵盖的国家中，发现设计特征和目标策略的差异导致每个国家的CIT激励措施错综复杂。税收激励的各种特征与标准税收制度之间的相互作用进一步增加了复杂性。现有的CIT激励措施可能源于深思熟虑的政策决策，但会因不平等对待纳税人而造成一系列扭曲。激励计划的复杂性降低了透明度并阻碍了对其影响的清晰理解。缺乏透明度可能会导致难以正确评估激励措施的成本和收益，因此会破坏识别和改革浪费以及冗余激励措施的努力。这突出表明，税收激励政策分析应仔细研究国家、行业和活动的具体细节，并强调根据其既定政策目标定期评估和评价税收激励的成本和收益的重要性。
未来的4个研究方向
该报告强调了在对税收激励进行政策分析时仔细研究国家、行业和活动具体细节的重要性并开发了一种一致的经验方法，使用前瞻性ETR框架进行仔细分析。基于此方法和分析的未来研究方向可能包括以下内容：
1、国家或行业案例研究。案例研究可以进一步评估税收激励的复杂性，并评价其对投资、税收和其他结果的影响。
2、涉及区域集团的研究。对区域集团的分析可以促进围绕税收和税收激励竞争的重要政策讨论，并有助于确定跨国区域合作的机会。
3、关于SEZs作用的研究。一项专门的研究可以进一步分析SEZs内外投资者的不同税收待遇，提供有关SEZs对投资和放弃收入的潜在贡献的见解，并有助于为改进设计提供信息。
4、涉及特定资产组合的研究。ETR估计目前考虑由单一资本资产组成的所有国家的相同类型的投资。计算针对资产组合校准的ETR可以评估与特定活动或行业及其典型资产组合相关项目的税收待遇。
温馨提示：点击“阅读原文”，可下载OECD该税收工作报告完整英文版！
END