【特别关注】合格国内最低补足税有利于小岛屿发展中国家(SIDS)

李威03

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来源：南方中心官网
编译：思迈特财税国际税收服务团队
概述
9月23日，南方中心发布《支柱二解决方案下最低税率对小岛屿发展中国家的影响》的研究报告（以下简称“该报告”），该报告认为支柱二预计将对小岛屿发展中国家（SIDS）产生广泛影响，这些国家是由38个联合国（UN）成员国和20个UN区域委员会的非UN成员/准成员组成的独特群体，它们面临着独特的社会、经济和环境挑战。该报告总计分析了G-77成员国中的36个SIDS。
该报告主要根据世界银行集团的数据对36个SIDS进行了某些参数分析，包括其经济框架，如人口规模、收入类别、国内生产总值（GDP）、税收收入（占GDP的百分比）、外国直接投资（FDI）以及外债存量占国民总收入（GNI）的百分比；该报告特别针对阿拉伯联合酋长国（UAE）进行了单独分析；接着详细分析了将对SIDS产生影响的支柱二规定的6大方面并就6个方面问题为所有SIDS提出了一些共同的政策建议，还单独为巴哈马、巴林、巴巴多斯、伯利兹和马尔代夫提出了政策建议。
该报告中的相关统计数据和讨论日期（期间）截至2022年3月13日。
主要内容
该报告认为，尽管税基侵蚀和利润转移（BEPS）第1项行动计划提出了建议，但由于税收协定仍然依赖于固定营业场所的概念，所以市场辖区不能援引由数字活动和数字平台产生的征税权。2019年1月，包容性框架（IF）成员同意审查双支柱提案，这构成了就数字化带来的税收挑战达成共识解决方案的基础。支柱一侧重于联结度和利润分配，而支柱二侧重于旨在解决剩余BEPS问题的全球最低税。
该报告共分为5章，第1章介绍，特别讨论了支柱二的主要规定；第二章小岛屿发展中国家，主要对该报告分析的SIDS进行了介绍；第三章支柱二提案的影响，详细探讨了支柱二对SIDS产生的影响及其潜在影响；第4章给SIDS的政策建议和选择，分为共同政策建议和单独政策建议；第5章结论。主要内容如下：
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SIDS概况
SIDS是由38个UN成员国和20个UN区域委员会的非UN成员/准成员组成一个独特的群体，它们面临着独特的社会、经济和环境挑战，例如：偏远地区、远离国际市场、人口规模小、货物进出口成本高、不规范的国际交通量、许多商品依赖外部市场、资源基础狭窄、易受外部经济冲击的影响、脆弱的陆地和海洋生态系统以及缺乏经济替代品。
该报告分析了36个SIDS，即安提瓜和巴布达、巴哈马、巴林、巴巴多斯、伯利兹、佛得角、科摩罗、古巴、多米尼加、多米尼加共和国、斐济、格林纳达、几内亚比绍、圭亚那、海地、牙买加、基里巴斯、马尔代夫、马绍尔群岛、毛里求斯、密克罗尼西亚联邦、瑙鲁、巴布亚新几内亚、萨摩亚、圣多美和普林西比、塞舌尔、新加坡、所罗门群岛、圣基茨和尼维斯、圣卢西亚、圣文森特和格林纳丁斯、苏里南、东帝汶、汤加、特立尼达和多巴哥和瓦努阿图，已就以下参数进行了研究，包括其经济框架：1）人口规模；2）收入类别；3）国内生产总值（GDP）；4）税收收入（占GDP的百分比）；5）外国直接投资（FDI）；6）外债存量占国民总收入（GNI）的百分比。
在税收、相关多边论坛的成员资格等方面对SIDS进行了进一步分析，包括：1）包容性框架的成员资格；2）国内法中的转让定价（TP）规定；3）实施信息自动交换统一报告标准（CRS）；4）多边主管当局间协议（MCAA）的签署方；5）CIT和国内法规定，包括CIT制度的可用性、CIT税率、营业亏损结转规定、为吸引FDI给予奖励的规定。
对已确定主要作为离岸金融中心（OFC）的国家、地区和辖区（基于国际货币基金组织(IMF)背景文件），即安提瓜和巴布达、巴哈马、巴林、巴巴多斯、伯利兹、多米尼克、格林纳达、马绍尔群岛、毛里求斯、密克罗尼西亚联邦、瑙鲁、塞舌尔、新加坡、圣基茨和尼维斯、圣卢西亚、圣文森特和格林纳丁斯和瓦努阿图，就OFCs的广泛类别和各国设立OFCs的存在理由进行了探讨。
该报告特别对UAE进行了介绍，UAE作为IF的成员和领先的金融中心，据观察其目前的税收结构在许多参数上与一些SIDS的现有税收结构相似。此外，UAE已同意双支柱解决方案，并且是最早在国内法中针对这些提案提出政策制定的国家之一。UAE针对这些提案宣布的CIT制度和其他措施也经过了详细研究，应并被认为是为SIDS提出建议的有用基础。
02
支柱二对SIDS产生的影响及其潜在影响
该报告详细探讨了支柱二规定对SIDS产生的影响及其潜在影响（并附有相关插图以说明影响），具体内容如下：
1、IF的成员和共同方法的影响：如果某些IF成员辖区不实施全球反税基侵蚀（GLoBE）规则，因此就共同方法达成的协议意味着一个辖区接受另一个辖区对在其辖区内运营的跨国企业（MNEs）适用规则；
2、CIT制度和CIT税率：GLoBE规则将确保没有CIT 制度或有效税率（ETR）低于15%的IF成员辖区，遵循共同方法，将税款从来源国转移到MNEs导致此类SIDS潜在收入损失的本辖区（居住国）；
3、支柱二适用范围：支柱二对MNEs的适用性；微利排除规定及国际海运所得排除。需要对在特定SIDS运营的每个MNE进行逐个分析，以确定GLoBE规则在该特定辖区的适用性；
4、公式化实质排除：采用GLoBE规则将与税收饶让抵免规则产生冲突；
5、适用应税规则(STTR)：一些SIDS可能不得不考虑引入名义公司税率至少为9%的CIT制度，以保护其各自的商业实体免受STTR下的外国补足税的影响;
6、引入合格国内最低补足税（QDMTT）：它保留了所得产生辖区的主要征税权。
03
政策建议
基于上述讨论，该报告针对所有SIDS提出了一些共同的政策建议，具体内容如下：
1、CIT制度和CIT税率：受影响的SIDS分为三类，并提供了相关建议；
2、引入QDMTT：建议为维护税收主权及其税基，作为IF一部分的所有SIDS可以考虑引入QDMTT，因为它允许低税实体所在辖区在母公司层面适用收入纳入规则（IIR）之前征收补足税；
3、保护商业实体免受STTR下的外国补足税：建议目前尚无CIT制度且为IF成员国的SIDS可以考虑引入名义公司税率至少为9%的CIT制度和名义税率低于9%的SIDS可考虑将名义公司税率提高至至少9%，以保护其各自的商业实体免受STTR下的外国补足税；
4、税收激励计划：持续激励可能是祖父条款，并且可能会通过引入QDMTT来阻止/防止因税收饶让抵免而导致的任何潜在税款让与给另一个辖区。SIDS可能会考虑将税基激励改为补助和其他形式的补贴，以更好地适应GLoBE规则。未来经济特区（SEZ）规则可能会以吸引支柱二规则范围之外MNEs的方式引入；
5、辖区根据各自具体情况引入TP立法：在计算GLoBE所得时，辖区内或跨辖区成员实体(CE)之间的相互交易将根据独立交易原则进行调整。因此，那些尚未制定TP法规并希望选择GLoBE规则的SIDS也需要将TP法规纳入其国内法；
6、目前尚未承诺实施自动信息交换CRS的辖区：这是一个国家致力于成为透明，合规和信誉良好的国际金融中心的积极表现。
此外，该报告还针对巴哈马、巴林、巴巴多斯、伯利兹和马尔代夫5个SIDS单独提出了政策建议。
结论
数字经济是发展中国家有利可图的收入来源。国内资源调动和适当的税收政策是SIDS必须的。需要做出更多努力来优化税收结构和征收机制。根据OECD关于全球反税基侵蚀立法模板（支柱二）的常见问题解答，最低有效税率为15%，预计GLoBE规则每年将产生约1500亿美元的额外全球税收收入。因此，支柱二提案为作为IF成员的SIDS提供了一个机会，可以采用那些可能为其创造更多收入并同时阻止将税款让与给另一个辖区的条款。高债务水平、低税收入的SIDS有充分的理由重新设计其税收结构，因为没有CIT或低有效税率也无济于事。
大型MNE在避税天堂设立了大量的离岸公司，并将大量资本转移到那里。在某些情况下，这些公司的利润占选定避税天堂整体GDP的比例甚至超过1000%。利用金融中心将境内利润转移到低税制度地区以及出于逃税和洗钱目的应大力劝阻。这就是为什么我们现在正目睹国际和国家层面的密集立法工作，旨在收紧该领域的税收制度。支柱二提案是这些发展的成果之一。欧盟不时列出不合作辖区（其中包括少数SIDS），以鼓励通过合作积极修改其税收立法和实践。这主要是为了提高企业报告其在不同国家的业务规模的透明度，并消除避税天堂的自由裁量权。
不可否认，支柱二将减少不同辖区的有效税率差异，这是利润转移的主要驱动因素之一。减少这些税率差异将减少MNEs将利润转移到低税辖区的动机。这将促使MNEs重新评估其利润转移策略，而且一些MNEs很可能会认为某些利润转移计划的收益将不再值得付出成本。尽管如此，预计利润转移的减少将对支柱二的全球收入增长做出重大贡献。
阿联酋、新加坡、南非等国家已经表示，一旦支支柱二框架最终确定就将其转化为当地法律，它们将提出立法修正案以实施支柱二规则。
UAE对支柱二提案的回应给SIDS带来的经验教训：拟议的UAE CIT制度的主要特点，例如小企业和初创企业的CIT为零、UAE总部和国际商业中心免税、对外国直接投资不征税、没有预提所得税、不对个人所得征税以及对企业的合规负担最小，预计将加强其作为全球商业、投资中心的地位，并可能进一步突出其成为领先国际金融中心的雄心。UAE的新企业所得税已被企业以“积极的方式”接受，因为新的征税将取代企业目前必须支付的大部分费用。
SIDS能力建设和同行学习的必要性：SIDS的现有税收征管能力存在很大差异。这些能力将得到进一步检验，因为GLoBE规则的实施可能涉及某些税务机关引入CIT和TP制度。因此，一些国家税务官员的能力将迫切需要提升。这可以通过UN、非洲税务管理论坛（ATAF）、南方中心、OECD和类似多边组织开展的各种计划来实现。SIDS的税务机关也可以通过短期征用发展中国家在职或退休税务官员的服务来依靠同行学习。
双支柱解决方案预计将对全球层面的MNE投资、创新和经济活动产生影响。通过增加额外的税收收入，这些提案将增加受影响MNEs的（税后）投资成本。这可能会对投资和活动产生负面影响，但这种影响的程度估计相对较小，即在中长期内不到GDP的0.1%。随着GLoBE规则的引入，在SIDS运营的MNEs的税负归宿可能会得到加强，但这本身可能不会促使它们转移税基。税收可能不是全球投资者在SIDS转移或开展业务的唯一标准，因为MNEs在决定有吸引力的商业目的地时，同样重视全球连通性、有利于商业的环境、多样化的人才库和政治稳定性。此外，企业的最低合规负担预计将提高SIDS作为全球商业、投资中心和领先国际金融中心的地位。
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